行政事業單位引入注冊會計師審計之探索

肖凌

【摘要】目前，我國行政事業單位審計監督基本上是實行以內部審計為主，政府審計和內部審計相結合的模式。而2017年1月1日起正式實施的《政府會計準則——基本準則》要求政府會計主體按權責發生制編制財務報告，這一重大改革將對我國行政事業單位的審計質量管理產生深刻的影響。審計監督體制的改革勢在必行。為此，本文在對我國目前行政事業單位審計現狀的分析的基礎上，闡述了在行政事業單位引入注冊會計師審計的必要性和將產生的積極作用。并以目前地方醫院、高校等非營利性組織機構和本人從事的交通建設工程領域開展的試點工作為例，探討了在行政事業單位引入注冊會計師審計這一理念在實踐中的可行性。并通過分析這一理念在實踐中存在的問題，提出了在行政事業單位引入注冊會計師審計的改進建議。

【關鍵詞】行政事業單位 注冊會計師 審計監督

目前，我國行政事業單位審計監督基本上是實行以內部審計為主，政府審計和內部審計相結合的模式。從2017年1月1日起，《政府會計準則——基本準則》正式實施，準則要求政府會計主體按權責發生制編制財務報告，向信息使用者提供全面的財務信息，用以幫助其評價政府的受托責任和做出相應的決算。這一重大改革將對我國行政事業單位的審計質量管理產生深刻的影響。而在行政事業單位引入注冊會計師審計的新理念，建立財務報告注冊會計師審計制度仍在試點和探索當中。

一、我國行政事業單位審計之現狀

隨著近年來我國國民經濟快速穩定地增長，國家的政治體制改革和經濟體制改革也在不斷深入和發展，其中財稅體制的改革取得的成果令人矚目。隨之而來的對行政事業單位經濟活動的監督也日趨完善和深入，尤其是在中央的“八項規定”、《行政事業單位內部控制規范》等一系列規定制度實施以來，對行政事業單位的專項審計、經濟責任審計等審計監督力度和手段得到了極大的加強和提高。但是，并不是所有的這些審計監督都有獨立的注冊會計師參與。政府審計是指政府審計機關對財政、金融、公共投資、政府行政部門等進行的審計，其主要目的是監督國家財政預算資金的使用是否合理有效，并對經濟責任履行情況作出客觀的鑒定與公正。由于各級政府部門都站在各自的利益上考慮問題，因此審計的獨立性必然會受到影響，從而使審計效果大打折扣。內部審計主要依靠單位內部審計機構的力量，它監督的是單位是否違反相關的財經紀律和內部控制制度。由此看來，由獨立的注冊會計師參與的審計監督機制目前仍是一個需探索的領域。

二、行政事業單位引入注冊會計師審計的必要性和積極作用

由于政府會計提供的信息是政府債務風險控制和宏觀經濟管理所需要的最基礎、最重要的信息，但現有的政府會計制度卻存在諸多缺陷，遠遠不能滿足相關部門對于政府會計信息的需要，而在行政事業單位引入注冊會計師審計監督的理念，利用會計師事務所業務和經驗上的優勢，可以推動我國政府會計改革，推動會計監督和宏觀管理加快改進監管方式，形成監管合力，以適應我國經濟結構調整和發展方式的轉變，可以跳出原來束縛管理效益提升的框架，引入新的力量，對于建立政府審計、注冊會計師審計、內部審計三者相結合的審計監督機制非常有必要，并具有積極作用。

（一）法規制度的日趨完善

近年來，我國陸續出臺了一系列政策法規，政府會計制度的改革步伐大幅度提速，審計監督體系也在不斷完善。比如2014年出臺的《權責發生制政府綜合財務報告制度改革方案》、2017年起執行的《政府會計準則——基本準則》等等，都對行政事業單位的審計監督提出了更高的要求，特別是《行政事業單位內部控制規范》和全面貫徹《關于加快發展我國注冊會計師行業的若干意見》的發布實施，又為加強行政事業單位內部控制建設和權力制約，進一步規范會計審計行為，提高會計信息質量和審計執業質量，促進與注冊會計師審計工作相融合，提供了指導意見。深入引入注冊會計師審計迫在眉睫。

（二）引入注冊會計師審計的積極作用

1.打造公開透明、廉潔高效政府的必要因素。在現行的政府行政管理中，打造滿足民眾需要的高效政府、透明政府、廉潔政府是政府職能轉型的一大重點，這就要求政府會計不僅要通過披露財務信息提高政府管理績效，實現公眾及相關利益者對政府的監督，還要設定審核政策、預算執行等具有經濟型、效率性的評估指標，對完成情況進行審計鑒證與監督。由此，引入注冊會計師審計變得十分必要，且具有積極作用。一方面，它可以改變政府審計和內部審計獨立性較弱的現狀；另一方面，它又可以改變由于政府審計和內部審計面對的服務對象不具有普遍性、財務報告信息不透明、不公允，造成的公眾對政府執政公信力的信任度。而實施獨立的注冊會計師審計將改變這一狀況。

2.完善審計體系的重要內容。注冊會計師審計，獨立性是它的靈魂。它能以獨立第三方的身份，客觀、公正地對政府財務報表進行審計，發表恰當的審計意見。它有效地彌補了內部審計獨立性不足的缺陷。另外，擁有優質專業能力的注冊會計師一方面可以解決內部審計機構審計力量不足、難以完成日益繁重的審計任務的矛盾；另一方面還可在業務水平提升上給予內審人員以指導。所以說，它既是政府審計、內部審計強有力的補充劑，又是完善審計體系的重要內容。

3.深化行政事業單位改革，加強內部控制管理的重要保障。加強內控管理是深化行政事業單位改革的一項重要內容。自從2012年《行政事業單位內部控制規范》實施以來，各行政事業單位積極推進內控建設，取得了初步成效，但也存在部分單位重視不夠、制度建設不健全等問題。將注冊會計師掌握的豐富的會計、審計和管理知識運用到日常管理工作當中去，則能指導和提高單位的管理水平。

三、非營利機構組織開展注冊會計師審計試點工作正在逐步推進

為了探索在行政事業單位引入注冊會計師審計的可行性，我國先后在地方醫院、高校、基金會等非營利機構組織中開展了注冊會計師審計的試點工作。經過初步的摸索，在經濟管理工作中取得了一定的成效。2011年7月，中國注冊會計師協會印發并實施了《醫院財務報表審計指引》，該指引是醫院財務報表引入注冊會計師審計的突破。因此，醫院可以借鑒企業先進的管理理念和方法，充分利用具有豐富的會計、審計、稅務等管理知識的注冊會計師，對醫院管理中存在的“頑疾”、進行“診療”，并對癥下藥，提出改進意見，進而提高醫院的管理水平。endprint

又如本人從事的交通建設工程領域，為了控制工程管理風險，改變過去內部審計事后諸葛亮的弊端，我們借助于社會中介咨詢公司的力量，對工程項目進行了全過程的造價控制和跟蹤審計。把工作重點從過去的事后補救上改為現在的事前預防、事中控制上。當問題和風險冒出苗頭時就立即介入，實施審計調查，摸清癥結所在，對工程項目進行全方位、全過程的監督評價，防患于未然，取得了很好的效果。

四、引入注冊會計師審計存在的問題

（一）配套的政策體系不完善

在國家頒布的現行行政事業單位審計工作法律法規中，還沒有詳細的審計準則和實施細則。政府會計核算體系也不健全，沒有一個統一的框架和基本的指導原則，尤其是對于如何規范注冊會計師對行政事業單位審計的相關細則，目前仍處于空白階段。這種法規滯后的狀況，必將使政府會計改革重新走回各自為政的老路，導致審計風險的加大。

（二）人才儲備不充分

從目前內審隊伍來看，在數量上，仍處于供不應求狀態；在結構上，大多數年齡偏大且多為轉崗或兼職，對審計工作也不夠熟悉。從外部注冊會計師隊伍來看，具備行政事業單位審計能力的人才也不多。一者因為行政事業單位系統相對封閉，外部很難了解其內部的情況；再者，注冊會計師涉及行政事業單位的業務較少，對相關制度不夠熟悉。

（三）推廣的力度欠缺

目前，推行注冊會計師審計只是在很小的領域中試點，主要還停留在學術研究、制度的制定和執行等范圍內，相關的實踐經驗和成功案例不多，推廣的寬度和廣度都有待于進一步提高。

五、行政事業單位引入注冊會計師審計的改進建議

（一）完善相關的制度體系

盡管目前在行政事業單位推行注冊會計師審計還存在諸多需要解決的問題，但仍可在現有的試點積累的經驗中繼續探索之路。

一是盡快制定一部注冊會計師業務指導目錄，用于指導和規范注冊會計師參與政府審計和政府會計咨詢業務。

二是完善現有政府管理體系，制定《基本準則》下的各項具體準則。

三是繼續探索引入注冊會計師審計的配套管理辦法，加快政府會計制度改革的步伐。

（二）培養高素質的審計人才，充實注冊會計師儲備庫

培養適應我國政府職能轉變和全面深化財稅體制改革要求的審計人才隊伍是目前審計工作的緊迫任務，我認為可從以下幾方面進行探索。

一是在現有的行政事業單位內審部門中培養，特別是新入行的審計人員，通過加強繼續教育和各種專項培訓的方式進行。

二是在現有的注冊會計師隊伍中培養。加強注冊會計師對于行政事業單位涉稅業務、管理會計咨詢、法務會計服務等新型業務的學習。

三是積極開拓注冊會計師隊伍人才流動的渠道，充分利用非執業會員的潛能作用。據統計，目前我國擁有的注冊會計師非執業會員約有12萬之多，這些人員中很大一部分在行政事業單位工作。如何充分利用好這部分資源，使其發揮最大的潛能，我認為目前必須打破人才流動的禁錮，并輔以激勵機制，吸引這些非執業會員在不影響本職工作的前提下，積極參與到注冊會計師審計工作當中來，或者為非執業會員加入到執業會員隊伍提供政策的支持。

（三）加大推廣和運用試點領域的經驗和成果，使其發揮更好的經濟效益和社會效益，進而在行政事業單位全面引入注冊會計師審計

參考文獻

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