探討公允價值在會計職業(yè)判斷中的有效應用

楊崇勝

【摘要】我國加入WTO后，經濟同世界接軌的同時，會計也納入了世界的標準之中，新《企業(yè)會計準則》的頒布，適當地引入了公允價值作為會計計量的依據，這對我國來說是會計工作的一個新起點。本文的研究重點是在現(xiàn)實會計實務中公允價值的應用價值，探索公允價值會計計量方式的適用性和可行性。

【關鍵詞】公允價值 職業(yè)判斷 應用

一、公允價值內涵

公允價值計量方法已經成為國際會計計量的基本方法之一，也是我國遵循國際會計準則，與時俱進的發(fā)展特色，體現(xiàn)了新時期改革開放大局下我國與國際慣例事例的發(fā)展態(tài)勢，這是我國會計處理工作日益趨同于國際化的標志。在現(xiàn)行的會計準則條件下，交易雙方應該遵循相互理解、平等自愿、公平交易的買賣活動，在此基礎上實施的交易活動產生的交易額度。可見，動態(tài)性、相關性等是公允價值的主要特點。

二、公允價值與各項計量屬性之比較

（一）公允價值與歷史成本

運用公允價值實施會計計量時，更加注重會計信息的適時性，通常是動態(tài)地反映企業(yè)資產或者負債在現(xiàn)有市場條件下的變化情況，主要突出揭示資產的現(xiàn)實市場價值，這與當期成本因素無關；但是歷史成本重點是揭示在過去某個時點上，由于經營活動導致的成本支出而完成的成本問題。可見，二者存在截然不同的計量時間差異。對于歷史成本，具有過去時的基本特征，即在過去某個固定的時點出現(xiàn)的成本，因此具有無法變更和調整的特性，在后續(xù)的時間段里也沒有辦法再度運用新的價格體系予以計量，只有采取分攤的方式進行會計處理。而公允價值則表現(xiàn)為動態(tài)性、變化性和可調整特質，可依據目前的市場動態(tài)和價格變化做出動態(tài)的調整，以便適時地揭示當前企業(yè)資產或者負債的變化情況，具有明顯的適時性特征，可以及時地揭示企業(yè)資產或者負債的變化情況，而不是固定不變的。

（二）公允價值與重置成本

如果企業(yè)對某項資產重新購置或者依據現(xiàn)有市場價格進行計量時，就需要對現(xiàn)有資產重新進行價值計量，此即所謂的重置成本。資產的現(xiàn)在時點是會計計量的基本依據和參照標準，是企業(yè)對現(xiàn)有資產進行會計計量的重要方法。但是公允價值不受到企業(yè)主觀決策的影響，而是以市場價格作為計量依據，更加具有客觀性和現(xiàn)實性。一般來說，如果企業(yè)屬于制造性企業(yè)，則其產成品的公允價值要高于重置成本，根本的因素是已經把賣方的利潤包含在成品價值之中，然而如果是企業(yè)剛完成的資產采購，二者的資產價值可能趨同，但是基本的客觀條件是買賣雙方相互了解并自愿公平地達成交易。

（三）公允價值與可變現(xiàn)凈值

對于可變現(xiàn)資產來說，其管理的核心和要點是資產的可交易性。如果無法交易，便不能及時地將資產轉化為現(xiàn)金流。因此，能夠通過市場化手段實現(xiàn)資產交易是可變現(xiàn)資產研究的重點，也因此不必要考慮資產的時間價值問題。但是，公允價值則注重資產的時間價值，而忽視資產的直接成本問題，同時在會計處理時對直接成本問題采取剔除處理方式。

（四）公允價值與現(xiàn)值

現(xiàn)值是在企業(yè)正常運營的前提下，預計未來某個時間點現(xiàn)金流入額的折現(xiàn)值。

由于市場因素的制約，會計師在會計處理時不可能獲得完全真實的市場信息，在會計計量時，通常是依據得到的市場信息計量現(xiàn)有的資產或者負債。根據上述情況可以知道，現(xiàn)值并沒有計量的基本屬性，而其追求的基本目標是公允價值。

三、公允價值在會計實務中的總體要求

（一）會計職業(yè)判斷

就是會計工作者立足于本職工作，以現(xiàn)有的會計準則和相關的法律法規(guī)為依據，針對企業(yè)的生產經營現(xiàn)狀和資產管理需求，以自己掌握的專業(yè)知識和管理經驗，科學地進行會計報表處理，并結合國際會計準則標準，適時合理地對會計要素做出合理的計量和記錄。

在公允價值會計處理模式下，資產或者負債的現(xiàn)存價值能夠得到真實的反映，便于信息使用者解讀會計數據；同時，如果企業(yè)的會計信息被投機者所利用，則可能成為市場操縱的利器，例如在企業(yè)兼并、資產重組、享受政策性補貼、進行非貨幣性市場交易等。因此，采取恰當的會計處理方式是對會計從業(yè)者的基本要求。

（二）利用正確的方法判斷公允價值

1.對金融工具確認和計量的應用。按照現(xiàn)行的會計準則，當金融資產進行市場化交易時，交易價格的計量方式應該以交易活動的市場價格為參照，并且在后續(xù)計量時把出現(xiàn)的當期損益記入當期損益。故此，如果是上市公司進行短期金融投資，則應該采取市價法進行價值計量。

在新會計準則約束下，企業(yè)應該真實地反映各項金融衍生工具的交易價格。為此，為了防止會計報表數據出現(xiàn)過度的波動，為投資者提供相對穩(wěn)定的、可參考的會計信息，上市公司應該注意加強風險防范，有效地運用衍生金融工具強化企業(yè)的經營風險管理，防止市場波動對企業(yè)的會計信息造成較大的影響。

2.對非貨幣性資產交換的應用。當企業(yè)出現(xiàn)非真實性交易活動時，就應該采取公允價值計量方式對交易活動進行會計計量，真實地反映即期的會計活動。如果公允價值與實際的資產存在價值差異，應該在當期損益中予以揭示。并且在會計計量中，應該詳細地記錄各項當期損益，對出現(xiàn)的各種盈余或者虧損予以揭示。并且，交易雙方應該不存在關聯(lián)關系，否則即不具備商業(yè)性質，也就不存在可衡量的會計處理條件。所以，判斷雙方交易活動是否具備商業(yè)性質的關鍵因素是：通過交易活動引發(fā)現(xiàn)金流量的變化并且雙方不存在關聯(lián)關系。

3.對投資性房地產的應用。當企業(yè)進行固定資產投資時，也應該遵循現(xiàn)行的會計處理準則。特別是進行周期較長的項目投資時，更應該注重采取公允價值計量方法，運用可持續(xù)的計量措施。要按照市場化、公平化和自愿原則實施會計計量。

4.對債務重組的應用。企業(yè)在會計計量時，當涉及重組問題時，應該依據會計準則關于重組的相關處理要求，著重注重如下四個方面的會計處理問題：

首先，是確認重組的賬面價值，然后與公允價值進行比較分析，得出二者的差異性，經過確定后在當期的會計損益中予以揭示；

其次，如果債務償還采取非現(xiàn)金資產進行，則應該如實地揭示帳面資產與公允價值的差異性，對出現(xiàn)的差值反映在當期損益表中；

其三，如果當期損益是因為債務轉化因素所致，應該充分地揭示公允價值的影響情況；

另外，當債務重組條件發(fā)生變化需要做出條件變更時，應該對變更的部分做出說明，并就因此導致的帳面價值與公允價值的差異記入當期損益。

5.企業(yè)合并中的應用。當出現(xiàn)企業(yè)合并事件時，按照會計準則要求，應試區(qū)別是否屬于同一股東控制。如果屬于同一股東控制，則應該采用“權益法”做會計處理，否則即運用“購買法”。如果是不同的股東控制，則按照企業(yè)購買方式處理，采取公允價值方法進行資產或者負債計量。

如果購買過程中出現(xiàn)買方成本大于公允價值情況，則認定為商譽，否則即被認定為負商譽。無論上商譽還是負商譽，其交易過程中產生的交易增值或者損失，都將記入當期損益，反映在當期的會計報表中。

公允價值是當代會計處理的發(fā)展方向，伴隨時代的發(fā)展，必將成為最為主要的會計處理方法。

參考文獻

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