作業成本法在物流成本控制中的應用

于丹

【摘 要】作業成本法依據作業成本動因，采用多樣化標準對間接費用進行合理分配，滿足了企業近年來多品種、小批量生產的核算要求。其針對物流作業活動的跟蹤動態反映，有助于解決物流作業成本最小化、效益最大化的雙目標規劃問題。本文將作業成本法與傳統成本核算方法對比，指出成本控制現狀問題及原因，凸顯物流企業環境中作業成本法的優勢，并構建基于作業成本法的成本控制系統，在展望施行效果的同時，針對可能出現的問題提出建議措施。

【關鍵詞】作業成本法；物流作業活動；成本控制

一、引言

作業成本法是一種融合了管理會計和成本核算的新型成本管理方法。作為資源和產品的聯系紐帶，作業分配更加精確地分配了間接費用，其核算的成本范圍沒有局限在產品的直接生產過程，而是將范圍擴大到為企業產品生產而發生的全部成本。物流所涉及的活動量大且種類較多，面對的龐大客戶群體對物流服務要求各不相同，造成物流成本差距較大，仍使用傳統成本核算方法將會導致所反映的會計信息正確性降低，從而造成成本控制與管理出現偏差。而作業成本法將資源分配到作業，再將作業分配到成本的核算方法迎合了物流行業營運間接費用所占比重大的特點，對企業成本控制、經營決策具有重要意義。

二、成本控制現狀問題及原因

1.成本控制現狀問題

物流企業由營運成本和非營運成本兩大類構成。近幾年我國物流行業迅速發展，競爭日趨激烈，而影響企業效益的重要因素成本控制也面臨許多問題。物流成本占GDP比重高、營運費用居高不下的同時非營運費用連年增長、物流服務定價困難等問題給企業的有效成本控制帶來了很大的阻礙。統計數據顯示，我國的物流占GDP比重在2014年降至16.9%，在此之前徘徊在18%左右，遠高于發達國家同領域數據；運輸費用占物流成本50%以上，而倉儲、搬運、裝卸水平低下也使得非營運成本過高；鑒于物流服務多樣化，區別于傳統工藝大批量生產同質、有形產品的特點，生產成本在物流總成本中占比并不大，使得根據產品類別、所需材料人工制定產品價格的方案不再適用，如何制定滿足服務多樣化、多變化的定價方案成為了一大難題。

一般企業延用的仍是傳統的成本核算方式，在無法準確核算物流成本的條件下，得出的會計信息也很難為經營決策者提供參考標準。傳統的成本會計核算主要以最終產品為對象，在物流行業的核算系統中采用的也是以數量為基準的核算方式，并沒有將物流活動整個過程中的各個作業環節作為考慮因素。這種方法只將與產品直接相關的制造成本作為產品成本，這與物流活動中存在大量間接費用的事實是相悖的。

2.成本控制問題產生的原因

（1）交通建設滯后，硬件設施不足。發達的交通是國家快速發展經濟的根本保證，雖然近年來交通運輸業水平飛速提升，但我國地廣人多、各地資源分配不均，交通建設仍有待完善，這無疑也會給物流行業的發展提供助力。（2）信息管理及處理技術落后。信息化時代給人們的生活到來便捷，同時也對物流行業提出了更高的信息管理要求。從客戶需求的接收，到訂單處理，物流跟蹤，直至最后的服務評價，整個過程沒有一個環節離得開現代信息技術。要使企業這類技術得到提高，就要從引進先進的信息管理設備和雇用信息管理人才著手，但高昂的設備價格和信息人才缺失導致此類技術難以在短時間內得到發展。（3）會計核算制度缺乏合理性。目前我國在物流系統的成本核算中，一般把與物流活動直接相關的各種費用都計入生產費用中，而將所需材料、制造費用等項目直接計入制造成本中，這種核算方式導致估算成本低于實際成本。由于這種會計核算方法缺乏對物流行業的適用性，導致了物理信息的滯澀，企業難以有效實施成本控制。作業成本法的提出無疑是進行物流成本有效控制的良方，但要適應我國企業發展實情，建立完善的物流會計核算制度還是具有一定難度的。這無疑對會計人員自身知識結構的優化和專業素養的提升提出了更高的要求，這樣才能滿足會計新制度運用人才的需求。

三、作業成本法的優勢

傳統成本核算方法在發展日新月異的今天已不再適用，應運而生的作業成本法的優勢便逐漸凸顯出來。

1.擴大產品成本核算范圍

傳統成本方法核算產品成本時，只是將與產品生產過程直接相關的成本作為核算對象，而整個生產過程涉及到的產品的設計研發、原材料采購、成品銷售、物流配送、售后服務等環節并未計入產品成本。相反的，這些費用在作業成本核算體系下都將作為重要部分計入產品成本，即生產成本為真正意義上的全部成本，它所反映的成本信息的完整性和準確性也更高。

2.精確化間接費用分配

制造費用通常會以人工或機器工時為標準分配到各類產品中，而在制造費用占成本比重較大但和工時無較強相關性時，采用傳統方法核算所得成本信息勢必與實際情況相差較大。會計信息無疑是管理者經營決策不可或缺的條件，而其中成本信息尤為重要，較大的信息偏差也將會給企業的成本管理與控制帶來巨大阻礙。作業成本法則是根據成本驅動因素即成本動因來分配間接費用，這樣便解決了產品成本按人工工時分配與實際不符的問題，從而使所得會計信息更加準確，為企業經營者提供了有效的決策標準，也為提高企業經濟效益提供了合理的政策指導。

3.加強企業成本控制

由作業成本法的核算范圍可以看出，該方法的核算對象是貨物從生產到出售全過程中的各作業環節。通過對這些環節的分析核算，企業就可以了解到貨物或服務在整條作業鏈中的運作方式，從而發現其中的非增值作業并研究出應對措施以提高作業效率，降低企業作業成本。

四、基于作業成本法的成本控制系統

整個系統注重以全過程控制為指導理論，將成本控制系統按照事前、事中、事后三個階段劃分為前饋控制、過程控制和反饋控制三大模塊，堅持作業這一核心理念，將作業成本法的核心概念和方法應用于成本控制的三個模塊中，堅持作業成本法貫穿全過程的根本要求，使得成本控制效用在企業創造效益的過程中極大地體現出來。成本控制系統三大模塊流程圖如下圖所示：

1.前饋控制

前饋控制對整個系統模型起到先導作用，它著重于物流成本預算方案的制定。該方案的制定應該基于對企業現有資源、服務能力明確的基礎上，分析提供一系列物流服務所需要耗費的作業成本，運用作業成本法基本原理計算得出。

首先，要對之前發生的物流服務中的各作業環節進行資源耗費分析，得出各作業活動所需資源及資金的投入，為方案中資源的歸集和分配提供客觀的實際依據；其次，根據第一步所得資源分配標準，按成本動因分配到各成本對象；最后，將每一個對象成本匯總計算作為整個物流作業的全部成本，這個預算成本將為下面的成本控制提供參考依據。

2.過程控制

過程控制包括核算實際成本和進行實際與預算差異對比兩個環節。若實際成本核算結果與預算相符，說明實際作業過程合理，作業可以繼續運營；若兩者差異較大，則說明實際運作過程存在問題，而作業成本法細化到各作業環節的核算原理有助于在此時找出問題環節，并進行有效整改，使之恢復到與預算相符的正常軌道上去。

3.反饋控制

反饋控制主要是發現整個系統運作過程中的問題并提出解決方案，完善物流成本預算方案。對比與分析各作業環節成本，了解各作業活動特點，目的在于找出其中的非增值作業和效率低下的作業環節，及時采取措施進行糾正，從而提高整個作業系統效率；建立績效考核制度，將每個作業活動的責任落實到相關負責部門甚至個人身上，將成本耗用率和資源利用率作為部門或者個人績效評估標準，充分調動員工積極性，發揮人的主觀能動性加強企業物流成本控制；最后加入調整步驟和整改因素，同時也要考慮現實環境的變化，修訂新的預算成本方案即完善原方案以供下次運營參考。

從而三個模塊互相影響、互相作用，形成一個環環相扣的成本控制系統，服務于企業的整個物流運營過程。

五、系統運營可能存在問題及其保障措施

1.系統存在問題

大部分企業慣用傳統成本核算方法，且與現行會計制度高度相符，驟然改換成本核算方式也許會與會計準則沖突而無法順利施行，即實際操作缺乏制度保障；由于作業成本法要求對整個作業過程都進行細分核算，這對信息的采集和歸納水平提出了更高的要求，各類繁瑣數據的難獲得性、難區分性將會加大財務人員的工作強度和難度；作業成本法的推廣將會是會計核算、成本控制方面的一個大的轉變，很難在短時期內到達預期效果，先進設備對系統運營的支持以及培養高素質會計人員都將造成新的負擔。

2.保障措施

信息是物流服務最重要的因素，堅持信息系統和作業成本法理念高度匹配，為作業成本法的實施提供各類信息，使信息系統的涵蓋范圍更加廣泛，盡可能滿足會計核算中的信息需求；作業成本法涉及企業各階層、各部門作業活動，成本控制的工作要求對象也不僅僅局限于財務人員和管理者，應該鼓勵全員參與到信息搜集、歸納的工作中去，共同為成本控制助力；基于作業成本法的成本控制系統是一個龐大的應用體系，一次性落實不太實際，可以采取“試點”的方法，先在某個部門試行，由點到面逐漸應用于全局。

六、結論

作業成本法適用于成本構成中間接費用比重大的企業，這對于物流企業的運作模式、產品特性具有很強的適用性，結合先進的管理信息系統和高素質會計人員，作業成本法將是物流企業成本控制的最佳選擇。

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