基于內控視角的醫院全面預算管理探討

摘要：全面預算管理是以醫院戰略目標為導向的一種制度和方法，是醫院管理走向科學化、精細化管理的必然趨勢。行政事業單位內部控制是對經濟活動的風險進行防范的一系列制度、實施措施和執行程序。本文從兩者關系出發，站在內部控制的角度對醫院做好全面預算管理作了一些粗淺的分析，提出一些建議，以促進醫院提高管理效能。

關鍵詞：醫院；預算管理；醫院管理；內部控制

2012年1月1日新醫院財務會計制度要求醫院實行全面預算管理，其中關于預算的定義是指醫院按照國家有關規定，根據事業發展計劃和目標編制的年度財務收支計劃。醫院可以通過全面預算管理來規劃醫院的未來發展，提高衛生資源的利用效率。醫院全面預算管理改革是醫院管理走向科學化、精細化管理的必然趨勢。2014年1月1日起實行的《行政事業單位內部控制規范》，要求行政事業單位建立內部控制制度。制度的出臺對規范內部控制，加強廉政風險防范將起到重要作用。醫院如何厘清內部控制和全面預算管理的不同要求，處理好兩者關系，并統一到醫院的管理中，是擺在醫院管理者面前的一個重要課題。本文從兩者關系出發，站在內部控制的角度對醫院做好全面預算管理作了一些粗淺的分析，提出一些建議，以促進醫院提高管理效能。

一、從內控視角出發的全面預算管理的前提、基礎及必要性

（一）目的一致性。

內部控制是通過制定制度、實施措施和執行程序，對經濟活動的風險進行防范。全面預算管理是以醫院戰略目標為導向的一種制度和方法，以現金流量為重點對醫院經營實施預算編制、執行、分析、考核，通過建立有效的預算預警機制，及時調整醫院經營策略， 使醫院的經營活動處于預算控制中，達到降低醫院經營風險的目的。兩者都是對醫院經濟活動風險的管控，為從內控角度出發加強醫院全面預算管理提供了前提。

（二）內控的全面性原則與全面預算管理的特點相一致。

《行政事業單位內部控制規范內部控制規范》規定內部控制應當遵循全面性原則：內部控制應當貫穿單位經濟活動的決策、執行、監督全過程，實現對經濟活動的全面控制。內部控制在層次上涵蓋了行政事業單位的各個層級的人員，在對象上應當是覆蓋單位及其所屬的各種業務和事項，在流程上滲透到決策、執行、監督等各個環節，是一個全方位的整體，它滲透到單位所有經濟活動并貫穿于活動的始終[1]。醫院全面預算管理的核心在于“全面” 二字上， 它具有全員、全額、全程的特點[2]。“全員” 是指預算過程的全員發動， 涉及醫院醫療、教學、科研、行政及后勤的所有人員。“全額” 是指預算金額的總體性， 不僅包括財務預算， 更重要的是包括業務預算和資本預算。 “全程” 是指預算管理流程的全程化，包括預算的編制、預算的執行和監控、預算的分析和調整、預算的考核與評價。內部控制與全面預算管理兩者均關注所有經濟活動的整個過程，兩者相一致，這種高度的一致性為從內控角度出發加強醫院全面預算管理提供了基礎和可能性。

（三）內部控制與全面預算管理結合才能產生管理實效。

內部控制確定的醫院內部經濟活動管理的制度、方法、程序為全面預算管理確定了總的原則和指導思想，在全面預算管理中起到方法論的作用。全面預算管理是內部控制的落腳點，內控的制度、方法只有和具體業務相結合，才有生命力，具體業務也才有實效。預算控制作為內控的工具之一，可以強化對經濟業務的預算約束，使預算管理貫穿于單位經濟活動的全過程，實現對醫院內部業務的全面控制，使內部控制真正落到實處，從而達到內部控制目的。全面預算管理是實現醫院發展戰略、強化內部控制的具體手段。為預算而預算，為內控而內控，孤立和分離預算和內控，都會使兩者流于形式，達不到預期的效果。

二、基于內控視角的公立醫院全面預算管理具體做法

（一）重視預算管理中醫院文化建設，建立良好的內部控制環境。

控制環境是內部控制的五大要素之一，除了包括醫院治理機制、組織機構等硬環境外，還包括醫院文化、員工道德價值觀等軟環境。如果醫院員工具有強烈的個人利益傾向、缺乏受托責任意識，就不會從醫院目標愿景和戰略的高度去理解和執行預算，而會更多地從自身利益獲取的角度掌控預算指標的實現進度和程度；如果沒有追求卓越的理念、上下級之間以及部門之間良好的溝通文化、全體員工對戰略的高度認同，只單純地從制度和方法的角度去抓預算管理，預算不可能取得預期效果。通過醫院文化培植可以提升員工的正直品行和良好的道德價值觀，強化員工的受托責任，以追求卓越的理念去完成戰略目標，從而為預算管理系統的有效運行提供人文基礎。在培植醫院文化時，員工對醫院理念與愿景、戰略目標與實施路徑的理解和認同應貫穿于預算管理的各層次和各單元。在預算管理過程中，各層次的預算指標無論是采用自上而下還是自下而上的方法制定，都必須橫向（部門之間）和縱向（上下級之間）良好的溝通協調機制，共同追求全面預算管理的卓越；在預算執行過程中，應通過文化建設樹立員工從醫院全局看本單位預算的理念、以主動精神克服預算實施中的困難；在預算考核過程中，應通過醫院管理層在語言和行為上的示范效果克服員工中普遍存在的能獎不能扣的思維，使員工明白未達到預期目標不只是醫院的損失，作為具有主人翁精神的員工理所當然也有責任分擔[3]。

醫院可以通過院周會、各專題會等途徑宣傳戰略目標、衛生事業發展規劃，工會組織、職工代表大會是全體職工參與醫院預算管理的重要形式。將全面預算管理作為各級工會組織、職工代表參與醫院民主管理的重要內容。醫院內部的各預算執行組織在編制預算時，要充分聽取各工會小組成員的建議，集思廣益，先民主，后集中，通過充分的信息溝通，形成一致意見后報財務部門，提高預算指標的合理性，提高員工對指標的認可度，為預算執行打基礎。醫院總的預算必須經由職工代表大會審議。加強工會會員、職工代表全面預算管理知識培訓，提高參政議政的能力。

（二）根據內部控制的制衡性原則，建立預算管理組織，合理分工，明確各自職責。內部控制的制衡性原則要求內部控制應當在單位內部的部門管理、職責分工、業務流程等方面形成相互制約和相互監督。醫院應根據內控要求合理設置崗位，明確相關崗位的職責權限，確保預算編制、審批、執行、評價等不相容崗位相互分離（如預算編制業務流程及職責分工圖）。

醫院全面預算管理組織體系應當由決策機構、工作機構和執行機構三個層次構成。全面預算管理組織體系的建設要與醫院組織機構相適應。醫院要在組織管理體系中明確規定各級組織的分工、職責

預算管理決策機構是指組織領導醫院全面預算管理的最高權力組織，在全面預算管理組織體系中居于領導核心地位，組成人員一般指單位負責人和領導班子成員，如預算管理委員會（或預算領導小組）、理事會。預算管理決策機構負責設定和批準醫院預算目標，協調解決預算編制過程中可能出現的矛盾，審批預算執行中重大項目調整。

預算管理工作機構是指負責預算編制、審查、協調、調整、核算、分析、反饋、考評的組織機構，是全面預算的管理組織，如財務部門、人事部門、內審部門等。

預算執行機構是負責預算執行的各個預算執行主體，預算執行組織是預算執行過程中的責任主體，各預算責任主體一般與醫院開展成本核算時劃分的成本責任主體（或考核單元）相一致，便于預算控制和責任劃分，醫院內部的預算執行組織是指各臨床醫技科室、職能部門以及后勤班組，如各責任中心：辦公室、科教科、醫務科、設備科、總務科等。

（三）根據重要性原則，內部控制在全面控制的基礎上，應當關注單位重要經濟活動和經濟活動的重大風險。對于醫院重要經濟活動，如建設工程、大型修繕、大型醫療儀器設備、信息化項目和大宗物資采購等專業性較強的重大事項，在預算編制環節采取立項評審的方式，對立項事項的目的、效果、金額等方面進行綜合立項評審，除按照財政等部門規定履行指定專業機構評審外，單位還可以成立評審小組自行評審，也可外聘專家和機構等第三方進行評審。對于醫院經濟活動的重大風險，在預算的不同環節風險不同。預算編制風險主要有預算編制與業務工作、資產配置、財力支持相脫節，醫院應通過落實預算編制、預算審核責任，建立各部門和環節的溝通聯系制度，明確溝通的渠道、方式、頻率，確保部門和崗位之間信息暢通，細化預算編制等措施降低風險。預算執行中的風險主要有預算資金收支和預算追加調整隨意無序，存在無預算、超預算支出情況以及執行進度不合理等風險，醫院應建立預算調整決策審批流程，規范預算調整追加的審批手續，無理由的追加調整，應予拒絕。強化預算執行控制約束，做到無預算不開支，嚴格按照預算的項目、金額執行預算。

（四）發揮內部審計和紀檢監察在預算管理中的監督評價作用。

監控是COSO內部控制——整體框架五大內控要素之一。內部控制要求預算執行有監控，預算完成有評價。內部審計部門與紀檢監察是對財會部門信息的確認與所有控制環節執行有效與設計有效的再監督、評價者，能及時發現預算管理過程中的問題，發揮預算的綜合效能。

1.充分發揮內部審計在預算管理中的監督作用。目前醫院的預算管理監督由財務科做，監督的內容、方法、程序都達不到預算監督要求，相差甚遠，況且財務科是全面預算管理的重要職能部門，自己監督自己，不符全內控制度要求，導致預算管理不能發揮最大效能。

內部審計獨立于其他職能部門，直接接受院長領導，主要負責醫院內部審核、審計監督工作，應承擔起醫院全面預算管理的監督職責。內部審計要把握全面預算管理的原則、控制機制、組織體系，以及全面預算管理的決策、編制、審查、執行、調整、分析、考核各環節，把審計監督貫穿于預算的全過程。以全面預算管理的內容為主線，把醫院內部的財務收支審計、經濟效益審計、內部控制和風險管理審計與全面預算管理監督相結合，制定年度審計計劃，重點監督全面預算管理的各責任主體崗位職責是否落實，控制的方法流程是否科學合理，預算執行分析是否客觀，改進措施是否落實以及重大項目的預算執行情況。通過審計，健全和完善全面預算管理；參與預算管理的各部門要自覺接受審計監督，加強自身建設，提升醫院預算管理水平。

2.處理好內部審計與紀檢監察在全面預算管理中的關系。應該重點明確內部審計與紀檢監察的職能區別。內部審計部門側重于對于內部控制的監督，尤其是對于事權的監督，即所謂流程執行情況與完善提出建議，但是內部審計缺乏處理權，只有建議權，通常在事前事中，而不僅僅是事后。紀檢監察側重于人的監督，有利于解決內部審計的環境問題，發現內部審計的線索，提供給內部審計部門開展審計。紀檢監察應側重于經濟責任審計，有利于督促管理者完善內部控制，擁有利用內部審計的決策信息的處理權。這樣二者形成互動，將事前、事中、事后的監督體系完善化。但是，應該強調的是，內部審計應該獨立于紀檢監察，但同時還要努力構建紀檢監察與審計的聯席會議機制，形成溝通、分享的機制。內部審計可以豐富紀檢監察的方法。二者的協調配合，有利于健全和完善全面預算管理監督體系，推動全面預算管理工作的持續改進。

（五）實現全過程預算績效管理模式。

醫院應根據內部控制規范要求建立“預算完成有評價、評價結果有反饋、反饋結果有應用”的全過程預算績效管理機制。首先在預算編制時要有績效目標，說明申請資金要達到目的，按照量化的指標體系進行考核。在預算執行中要加強績效目標的監控，發現問題要及時修正目標。預算執行完畢后要進行績效評價。各環節環環相扣，有機結合。

1.將全面預算管理納入綜合目標考評體系，確保全面預算管理落實到位。最好的預算必須與行之有效的績效考核體系聯系在一起才能成為管理的利器。各醫院可將全面預算管理的業績考評納入綜合目標考核方案進行。

2.完善預算考核評價制度。對預算執行結果進行考核是促進預算管理不斷進步，保證預算執行的有效手段。預算考核評價工作應在預算管理決策機構的領導下，成立考核小組，建立健全預算考核制度，明確考核工作的職責，規定考核標準、考核方法和考核內容。醫院全面預算考核指標應當與衛生部頒發的《醫院管理評價指南》相對接。應明確規定預算考核小組定期（月度、季度、半年、年）對單位預算執行情況進行詳細考核，并向預算管理委員會提交預算執行考核結果。

3.注重評價結果的運用。建立預算執行的激勵機制和責任追究機制。

醫院財務會計制度規定要將預算執行結果、成本控制目標實現情況與工作效能一并作為內部綜合考核的重要內容，逐步建立與年終評比、內部收入分配掛鉤機制。因此，在綜合目標管理中建立預算考核評價與獎勵制性績效工資等掛鉤制度，以保證預算的順利執行。衛生主管部門要將全面預算管理納入對醫院的年度考核，并將全面預算管理的績效考核評價結果與醫院年度獎勵性績效工資總額掛鉤。醫院應加大全面預算管理績效考核評價在綜合目標責任制考核中的權重，將預算的執行情況列為各職能部門負責人（責任主體）崗位目標管理重要內容，與預算執行管理部門、預算編制和控制部門、預算監督部門及有關責任人的獎懲掛鉤。定期對預算編制、執行、調整、監督等各個環節進行綜合分析和評價，找出預算控制工作中存在的問題，提出改進措施，落實獎懲制度。對于績效考評好的部門在下一年度項目立項和預算分配方面給預優先權，對于差的單位則應予以重點關注，從嚴把關。

參考文獻：

[1]方周文，張慶龍，聶興凱.行政事業單位內部控制規范實施指南[M].上海，立信會計出版社，2013：24

[2]高勇.實施全面預算管理促進醫院管理水平的提升[J].中國衛生經濟，2012（2）：56

[3]楊有紅.整合預算與內控改進企業預算管理系統[J].財務與會計，2010（9）：12

作者簡介：蘇永萍，女，會計本科學歷，高級會計師，現任南通市第一人民醫院審計科長。