交易性金融資產(chǎn)會(huì)計(jì)與稅務(wù)處理的差異分析

呂佳男

摘 要：交易性金融資產(chǎn)主要指的是企業(yè)為了短期內(nèi)的出售而擁有的金融資產(chǎn)，例如，企業(yè)為了賺取差價(jià)而購(gòu)買的股票、基金以及債券等。因?yàn)闀?huì)計(jì)與稅務(wù)的相關(guān)規(guī)定存在著差異性，交易性金融資產(chǎn)在資產(chǎn)債務(wù)法的基礎(chǔ)上，增強(qiáng)了實(shí)操調(diào)整的難度與工作量。文章闡釋了金融資產(chǎn)的含義，交易性金融資產(chǎn)賬務(wù)處理，以及交易性金融資產(chǎn)會(huì)計(jì)與稅務(wù)處理的差異分析。

關(guān)鍵詞：交易性金融資產(chǎn)；會(huì)計(jì)；稅務(wù)處理；差異

一、金融資產(chǎn)的含義

金融資產(chǎn)主要是金融工具的一個(gè)主要組成部分，金融資產(chǎn)應(yīng)該在最開(kāi)始確認(rèn)的時(shí)候分成四類，第一類主要是用公允價(jià)值計(jì)量并且把變化計(jì)入到當(dāng)期損益里面的金融資產(chǎn)，第二類主要是擁有至到期的投資，第三類主要是貸款與應(yīng)收款，第四類主要是可以被出售的金融資產(chǎn)。這其中第一類用公允價(jià)值計(jì)量并且把變化計(jì)入到當(dāng)期損益里面的金融資產(chǎn)依據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)--金融工具的確認(rèn)和計(jì)量》和它相應(yīng)的使用指南規(guī)定，還可以分成兩種，一個(gè)是交易性金融資產(chǎn)，另一個(gè)是直接指定用公允價(jià)值計(jì)量并且把變化計(jì)入到當(dāng)期損益里面的金融資產(chǎn)。

二、交易性金融資產(chǎn)賬務(wù)處理

企業(yè)獲得交易性金融資產(chǎn)的時(shí)候，依據(jù)交易性金融資產(chǎn)的公允價(jià)值，借記交易性金融資產(chǎn)--成本，按照發(fā)生的費(fèi)用情況借記投資收益，按照實(shí)際的支付金額，貸記銀行存款等。

擁有交易性金融資產(chǎn)的期間被投資的單位宣布發(fā)放相應(yīng)的現(xiàn)金股利或者是在資產(chǎn)負(fù)債表日按照債券的利率進(jìn)行利息計(jì)算的時(shí)候，借記應(yīng)該收取的股利或者是應(yīng)該收取的利息，貸記投資的相關(guān)收益。

受到債券利息或者是現(xiàn)金股利的時(shí)候，借記銀行的存款，貸記應(yīng)該收取的股利或者是應(yīng)該收取的利息。對(duì)于已經(jīng)收到屬于獲取交易性金融資產(chǎn)款項(xiàng)祝福中涵蓋的已經(jīng)宣布發(fā)放的債券利息或者是現(xiàn)金股利，借記銀行的存款，貸記交易性金融資產(chǎn)--成本。

對(duì)交易性金融資產(chǎn)進(jìn)行出售的時(shí)候，應(yīng)該按照實(shí)際已經(jīng)收到的金額，借記銀行的存款，按照此項(xiàng)交易性金融資產(chǎn)的成本，貸記交易性金融資產(chǎn)--成本，按照此項(xiàng)交易性金融資產(chǎn)的公允價(jià)值變化情況，對(duì)交易性金融資產(chǎn)--公允價(jià)值變化進(jìn)行借記或者是貸記，并且按照差額，對(duì)投資的收益進(jìn)行借記或者貸記。

三、交易性金融資產(chǎn)會(huì)計(jì)與稅務(wù)處理的差異分析

交易性金融資產(chǎn)主要指的是企業(yè)為了短期內(nèi)的出售而擁有的金融資產(chǎn)，直接指定用公允價(jià)值計(jì)量并且把變化計(jì)入到當(dāng)期損益里面的金融資產(chǎn)主要指的是企業(yè)在戰(zhàn)略投資與風(fēng)險(xiǎn)管理的基礎(chǔ)上所作出的指定。一般情況下，交易性金融資產(chǎn)主要以賺取差價(jià)作為主要目標(biāo)在二級(jí)市場(chǎng)買入基金、債券以及股票等，應(yīng)該分類成交易性金融資產(chǎn)，所以長(zhǎng)時(shí)間的股權(quán)投資不會(huì)被分成轉(zhuǎn)入交易性金融資產(chǎn)和直接指定用公允價(jià)值計(jì)量并且把變化計(jì)入到當(dāng)期損益里面的金融資產(chǎn)進(jìn)行相應(yīng)的核算。并且如果確定是交易性金融資產(chǎn)和直接指定用公允價(jià)值計(jì)量并且把變化計(jì)入到當(dāng)期損益里面的金融資產(chǎn)之后，是不能夠轉(zhuǎn)變成其他分類的金融資產(chǎn)進(jìn)行相應(yīng)的核算。而企業(yè)劃分主要是用公允價(jià)值計(jì)量并且把變化計(jì)入到當(dāng)期損益里面的金融資產(chǎn)的基金、債券以及股票，應(yīng)該依照獲得時(shí)候的公允價(jià)值當(dāng)做最開(kāi)始確認(rèn)的金額，相應(yīng)的交易費(fèi)用應(yīng)該在發(fā)生的時(shí)候計(jì)算進(jìn)當(dāng)期的損益里面。支付的款項(xiàng)中包括已經(jīng)宣告但是沒(méi)有被發(fā)放的先進(jìn)股利或者是已經(jīng)到了付息期但是仍然沒(méi)有被領(lǐng)取的債券利息，應(yīng)該單獨(dú)確定成應(yīng)收的項(xiàng)目。企業(yè)在擁有用公允價(jià)值計(jì)量并且把變化計(jì)入到當(dāng)期損益里面的金融資產(chǎn)期間獲得的利息或者是現(xiàn)金股利，應(yīng)該確定為投資的相應(yīng)收益。資產(chǎn)負(fù)債表日，企業(yè)應(yīng)該把用公允價(jià)值計(jì)量并且把變化計(jì)入到當(dāng)期損益里面的金融資產(chǎn)的相應(yīng)公允價(jià)值變化情況計(jì)入到當(dāng)期的損益中。對(duì)此金融資產(chǎn)進(jìn)行處置的時(shí)候，此金融資產(chǎn)的公允價(jià)值應(yīng)該和入賬金額之間存在的差額進(jìn)行確認(rèn)，并且確定為投資的收益，與此同時(shí)，應(yīng)該對(duì)公允價(jià)值的變動(dòng)損益進(jìn)行科學(xué)合理的調(diào)整。

企業(yè)在對(duì)外進(jìn)行投資的過(guò)程中，投資資產(chǎn)的成本在對(duì)應(yīng)該納稅的所得金額進(jìn)行計(jì)算的時(shí)候不能夠扣除，這是《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》中的相關(guān)規(guī)定。而《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》中進(jìn)一步確定，企業(yè)的多項(xiàng)資產(chǎn)，例如，固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)、投資資產(chǎn)、生物資產(chǎn)、長(zhǎng)期待攤費(fèi)用以及存貨等，都應(yīng)該把歷史成本作為稅務(wù)計(jì)算的基礎(chǔ)，也就是說(shuō)，企業(yè)獲得此項(xiàng)資產(chǎn)的時(shí)候，應(yīng)該把實(shí)際發(fā)生的支出情況當(dāng)做稅務(wù)計(jì)算的基礎(chǔ)。企業(yè)所擁有的每項(xiàng)資產(chǎn)，在其減值或者是增值的時(shí)間內(nèi)，除了國(guó)務(wù)院稅務(wù)部門(mén)以及財(cái)政部門(mén)規(guī)定能夠?qū)p益進(jìn)行確定之外，不能夠?qū)Y產(chǎn)的稅務(wù)計(jì)算基礎(chǔ)進(jìn)行調(diào)整。《財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于執(zhí)行<企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則>有關(guān)企業(yè)所得稅政策問(wèn)題的通知》中規(guī)定，企業(yè)用公允價(jià)值所計(jì)量的金融負(fù)債、投資性質(zhì)的房地產(chǎn)以及金融資產(chǎn)等，在持有的時(shí)間內(nèi)，公允價(jià)值的變化是不能夠計(jì)入應(yīng)該繳納的稅務(wù)所得額，在實(shí)際的結(jié)算或者是處置的過(guò)程中，處置獲取的價(jià)款扣除相應(yīng)的成本之后所獲得的差額應(yīng)該計(jì)入到結(jié)算或者是處置時(shí)間內(nèi)的應(yīng)該繳納的稅務(wù)所得額。

交易性金融資產(chǎn)的會(huì)計(jì)與稅務(wù)處理存在著一定的差異，而這差異主要體現(xiàn)在三方面，第一個(gè)方面主要是金融資產(chǎn)最開(kāi)始的計(jì)量是不同的，根據(jù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定，企業(yè)最開(kāi)始確定的金融資產(chǎn)依據(jù)公允價(jià)值進(jìn)行計(jì)量，就用公允價(jià)值計(jì)量并且把變化計(jì)入到當(dāng)期損益里面的金融資產(chǎn)而言，相關(guān)需要交易的費(fèi)用是直接計(jì)入到當(dāng)期損益里面的；而就其他類別的金融資產(chǎn)而言，相關(guān)需要交易的費(fèi)用是直接計(jì)入到最開(kāi)始確認(rèn)的金額中，稅法主要是用獲得的成本當(dāng)做稅務(wù)計(jì)算的基礎(chǔ)條件，企業(yè)股權(quán)投資產(chǎn)生的相關(guān)交易費(fèi)用不管是數(shù)額的大小，應(yīng)該全部計(jì)入到投資的成本里面。第二個(gè)方面主要是在持有的時(shí)間內(nèi)公允價(jià)值變化的解決辦法是不一樣的，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的要求應(yīng)該計(jì)入到當(dāng)期的損益中，而且稅法不能夠計(jì)入應(yīng)該繳納稅務(wù)的所得額。主要是由于公允價(jià)值發(fā)生變化的時(shí)候形成的損失或者是利益都屬于沒(méi)有實(shí)現(xiàn)的損益情況，因此，稅法應(yīng)該依據(jù)據(jù)實(shí)扣除的相應(yīng)原則，對(duì)沒(méi)能夠?qū)崿F(xiàn)的損失不可以在繳納稅費(fèi)之前進(jìn)行扣除，對(duì)沒(méi)能夠?qū)崿F(xiàn)的收益也不可以作為應(yīng)該繳納的稅費(fèi)所得。第三個(gè)方面主要是收益處置的確定辦法不一樣。會(huì)計(jì)應(yīng)該把公允價(jià)值和進(jìn)行入賬的金額之間存在的差額確定為投資的收益，稅法主要是把已經(jīng)處置獲取的價(jià)款扣除相應(yīng)歷史成本之后的差額計(jì)入到結(jié)算或者是處置期間的應(yīng)該繳納的稅務(wù)所得額。

由于企業(yè)會(huì)計(jì)的相關(guān)準(zhǔn)則對(duì)于交易性金融資產(chǎn)來(lái)說(shuō)，在擁有的時(shí)間內(nèi)各個(gè)會(huì)計(jì)的期末主要使用公允價(jià)值進(jìn)行計(jì)量，公允價(jià)值對(duì)于賬面價(jià)值的變化來(lái)說(shuō)主要是計(jì)入到利潤(rùn)表中，而且依據(jù)稅法的相關(guān)規(guī)定交易性金融資產(chǎn)在擁有期間里面的公允價(jià)值變化情況不能夠計(jì)入到應(yīng)該繳納的稅務(wù)所得額中，導(dǎo)致的這種交易性金融資產(chǎn)的賬面相應(yīng)價(jià)值和交易性金融資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)之間存在的差異性將在未來(lái)的期間內(nèi)計(jì)入企業(yè)的應(yīng)該繳納稅務(wù)所得額中，產(chǎn)生的相應(yīng)未來(lái)期間應(yīng)該交納的所得稅義務(wù)，因此，存在的這種差異主要是屬于應(yīng)該交納稅務(wù)暫時(shí)性的不同，應(yīng)該對(duì)相關(guān)的遞延所得稅負(fù)債情況進(jìn)行確認(rèn)。在繳納稅務(wù)申報(bào)的過(guò)程中，對(duì)于在確定應(yīng)該繳納稅務(wù)所得額的過(guò)程中，因?yàn)橛?jì)算的時(shí)間與計(jì)算的口徑存在著不同，從而形成了繳納稅費(fèi)之前的會(huì)計(jì)利潤(rùn)與應(yīng)該繳納稅務(wù)所得額的差額不可以對(duì)符合會(huì)計(jì)相關(guān)準(zhǔn)則規(guī)定的財(cái)務(wù)報(bào)表資料與會(huì)計(jì)處理進(jìn)行改變，只能當(dāng)做納稅調(diào)整進(jìn)行處理。

四、結(jié)束語(yǔ)

總而言之，交易性金融資產(chǎn)會(huì)計(jì)與稅務(wù)處理存在著一定的差異，為此，應(yīng)該加強(qiáng)交易性金融資產(chǎn)會(huì)計(jì)與稅務(wù)處理差異性的研究與分析，并且根據(jù)會(huì)計(jì)與稅務(wù)確定的收益處置，對(duì)繳納的稅費(fèi)進(jìn)行調(diào)整。

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