企業(yè)R&D活動(dòng)稅收激勵(lì)政策國(guó)際比較及啟示

余慧芳

摘要：本文分析了美國(guó)、法國(guó)、日本等國(guó)家的R&D;稅收激勵(lì)政策，在借鑒國(guó)際經(jīng)驗(yàn)的基礎(chǔ)上提出我國(guó)科技稅收優(yōu)惠政策改革的思路。提出我國(guó)稅收政策可向中小企業(yè)傾斜。由于高新企業(yè)實(shí)際獲得加計(jì)扣除額度會(huì)受其低稅率政策影響。研發(fā)加計(jì)扣除政策可逐漸轉(zhuǎn)變?yōu)橹苯佣愂盏置狻４送膺€可對(duì)企業(yè)申請(qǐng)流程進(jìn)行簡(jiǎn)化。

關(guān)鍵詞：美國(guó) 法國(guó) 日本 稅收抵免 研發(fā)加計(jì)扣除

研發(fā)活動(dòng)依據(jù)OECD手則定義：為使用科學(xué)、實(shí)驗(yàn)方法對(duì)現(xiàn)有的工藝進(jìn)行顯著科學(xué)技術(shù)性改善，產(chǎn)出不確定性成果的活動(dòng)。我國(guó)規(guī)定研發(fā)活動(dòng)為對(duì)新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝的開(kāi)發(fā)活動(dòng)。合格的研發(fā)支出包括：人員費(fèi)用、直接成本、材料費(fèi)、設(shè)備安裝費(fèi)、固定資產(chǎn)折舊與攤銷(xiāo)、無(wú)形資產(chǎn)攤銷(xiāo)、合同研發(fā)。企業(yè)是創(chuàng)新的主體，激勵(lì)企業(yè)的R&D;活動(dòng)有利于提升國(guó)家整體的創(chuàng)新能力。

從形式上看，歐盟將R&D;稅收激勵(lì)政策分為兩類(lèi)：以研發(fā)費(fèi)用為基礎(chǔ)的事前激勵(lì)政策，如稅收抵免、加計(jì)扣除和加速折舊；以研發(fā)產(chǎn)品所帶來(lái)的所得稅為基礎(chǔ)的事后激勵(lì)政策，如專(zhuān)利盒、免稅、低稅率等。

一、主要國(guó)家稅收激勵(lì)政策分析

（一）美國(guó)稅收激勵(lì)政策

美國(guó)從上世紀(jì)八十年代開(kāi)始實(shí)施了一系列研發(fā)稅收激勵(lì)政策，研發(fā)稅收抵免（R&D; Tax Credit）是其中主要的一種。美國(guó)采取聯(lián)邦政府和地方政府兩級(jí)征稅制度，聯(lián)邦政府級(jí)所得稅稅率為15%-35%，多數(shù)州政府級(jí)所得稅稅率為4.6%-12%。聯(lián)邦和州政府的綜合稅率為39.1%。

美國(guó)的稅收抵免政策是基于研發(fā)投入增量的設(shè)計(jì)的。納稅企業(yè)可以選擇享受傳統(tǒng)研發(fā)稅收抵免政策或簡(jiǎn)化抵免（ASC）。可納入抵免的必需是符合規(guī)定的研發(fā)活動(dòng)支出（Qualified Research Expenses，簡(jiǎn)稱(chēng)QREs）。

傳統(tǒng)研究稅收抵免政策（20%）：抵免研發(fā)支出（QREs）超過(guò)基準(zhǔn)量部分的20%，基準(zhǔn)量為近4年總收入的平均值乘以1984-1988年研發(fā)支出（QREs）與總收入之比的平均值。對(duì)于在這四年還未成立的初創(chuàng)企業(yè)，基本量可用當(dāng)前年度之前四年的數(shù)據(jù)進(jìn)行計(jì)算。傳統(tǒng)抵免政策抵免額度不超過(guò)研發(fā)支出（QREs）的6.5%。

簡(jiǎn)化抵免（ASC）（14%）：以前三年研發(fā)支出（QREs）平均數(shù)的50%為基準(zhǔn)，抵免當(dāng)期QREs超過(guò)基準(zhǔn)值部分的14%。同時(shí)對(duì)于能源和特殊藥品（給予臨床研究支出50%抵免）等方面的基礎(chǔ)研究有特殊的抵免政策。簡(jiǎn)化抵免沒(méi)有最小基準(zhǔn)值。但如果企業(yè)在前三年任年沒(méi)有研發(fā)投入，抵免額為當(dāng)期研發(fā)投入的6%。ASC最多可抵免當(dāng)期研發(fā)投入的9.1%。如果研發(fā)投入與上一年度相同ASC最多可抵免當(dāng)期研發(fā)投入的5%。同時(shí)未使用的研發(fā)抵免可以往前結(jié)轉(zhuǎn)1年和往后結(jié)轉(zhuǎn)20年。

（二）日本稅收激勵(lì)政策

二十世紀(jì)九十年代初期以來(lái)，日本直運(yùn)用“研發(fā)設(shè)備加速折舊”和“研發(fā)稅收抵免”兩項(xiàng)制度，對(duì)企業(yè)的研發(fā)活動(dòng)扶植至今。日本政府也是采取國(guó)家和地方兩級(jí)征稅制度。2015年4月1日之后企業(yè)國(guó)家所得稅率是23.9%，地方所得稅率是33%。（2014年4月1日至2015年3月31日期間的企業(yè)國(guó)家所得稅率為25.5%。而地方所得稅率為26%。）

研發(fā)投入稅收抵免政策有基于總量的也有基于增量的。基于總量的稅收抵免對(duì)于中小型和大型企業(yè)采取的政策力度有所不同：

中小型企業(yè)（SME）：即營(yíng)業(yè)額和資本都不超過(guò)1億日元的企業(yè)可獲得研發(fā)支出12%的稅收抵免。對(duì)于大型企業(yè)：即資本超過(guò)1億日元的企業(yè)，給予研發(fā)支出的8%-10%的抵免：（1）如果研發(fā)投入比率大于等于10%，稅收抵免額=研發(fā)總支出（8%+研發(fā)比率0.2）；（2）如果研發(fā)投入比率小于等于10%，稅收抵免額=研發(fā)總支出10%。在2015年4月1日之后企業(yè)可抵免額度均不能超過(guò)企業(yè)的應(yīng)納所得稅的25%。

特殊研發(fā)成本的稅收抵免：在2015年4月1日之后給予企業(yè)聯(lián)合或委托大學(xué)、研發(fā)機(jī)構(gòu)的研發(fā)投入30%的稅收抵免（之前期間為12%）。與非公共部門(mén)進(jìn)行的研發(fā)活動(dòng)享受20%的抵免。授予中小企業(yè)專(zhuān)利的成本也享受抵免。稅收抵免不超過(guò)企業(yè)應(yīng)納所得稅的5%。

基于增量的稅收抵免：當(dāng)期研發(fā)支出超過(guò)前三財(cái)政年度的研發(fā)投入的平均值；或比前兩個(gè)財(cái)政年度的支出高，根據(jù)研發(fā)支出增加量的多少享受5%到30%不等的抵免。或者，當(dāng)期研發(fā)支出超過(guò)前四個(gè)財(cái)政年度支出平均值的10%。企業(yè)也可以享受的稅收抵免。抵免不超過(guò)企業(yè)應(yīng)納所得稅的10%。適用期間為2014年4月1日至2017年3月31日。企業(yè)需要提交稅收抵免申請(qǐng)給相關(guān)部門(mén)。對(duì)于2015年4月1日之后產(chǎn)生的抵免不可往后結(jié)轉(zhuǎn)。

（三）法國(guó)稅收激勵(lì)政策

法國(guó)自1983年開(kāi)始采用R&D;稅收激勵(lì)政策，歷經(jīng)幾次修改之后，1992年將其命名為研發(fā)稅收抵免CIR，《2004年財(cái)政法案修正案》將其修訂為一項(xiàng)永久性的、開(kāi)展創(chuàng)新的公共政策。之后的法案又對(duì)其進(jìn)行了大幅修訂，其中2008年對(duì)CIR政策實(shí)施的重要改革，使法國(guó)成為了歐洲稅收激勵(lì)政策力度最大的國(guó)家。法國(guó)企業(yè)所得稅范圍為33.33%-38%。

法國(guó)對(duì)不超過(guò)1億歐元的研發(fā)投入給予30%的稅收抵免，超過(guò)部分給予5%的稅收抵免。對(duì)于初次獲得及五年內(nèi)未獲得研發(fā)投入抵免的企業(yè)，給予當(dāng)年50%，下一年度40%的抵免率。2013年1月1日出臺(tái)了針對(duì)中小企業(yè)（員工數(shù)少于250同時(shí)銷(xiāo)售收入少于500萬(wàn)歐元的企業(yè)）的原型設(shè)計(jì)稅收抵免政策。抵免活動(dòng)支出的20%，最大可抵免支出為40萬(wàn)歐元。

法國(guó)允許稅收抵免往后結(jié)轉(zhuǎn)三年，三年內(nèi)未使用的抵免可以申請(qǐng)稅收返還。此外，中小、初創(chuàng)、創(chuàng)新型企業(yè)和有財(cái)務(wù)困境的企業(yè)可以立即使用抵免（可及時(shí)退稅政策）。

為了激勵(lì)企業(yè)的研發(fā)投入強(qiáng)度，法國(guó)還出臺(tái)了一些輔助政策包括創(chuàng)新補(bǔ)助金、固定資產(chǎn)加速折舊和專(zhuān)利盒。在相關(guān)技術(shù)被法國(guó)企業(yè)持有至少兩年的前提下，給予專(zhuān)利授權(quán)和銷(xiāo)售17%的優(yōu)惠稅率。

二、我國(guó)的稅收優(yōu)惠政策存在問(wèn)題及對(duì)策建議

我國(guó)現(xiàn)階段的稅收政策主要包括：稅率減免：高新技術(shù)企業(yè)減按15%計(jì)所得稅，重點(diǎn)軟件企業(yè)減按10%繳納所得稅，集成電路企業(yè)享受特定時(shí)期免稅政策。加速折舊政策：給予合格研發(fā)支出150%加速折舊。當(dāng)期未扣除可向后結(jié)轉(zhuǎn)5年。此外還有增值稅減免，進(jìn)口設(shè)備的進(jìn)口稅減免政策。我國(guó)的稅收優(yōu)惠政策存在問(wèn)題及對(duì)策建議：

（一）加強(qiáng)對(duì)中小企業(yè)的扶持政策

我國(guó)稅收激勵(lì)政策的行業(yè)指向性比較顯著。對(duì)高新技術(shù)企業(yè)、重點(diǎn)軟件企業(yè)、集成電路企業(yè)稅率減免政策，可以幫助特定行業(yè)快速發(fā)展。但考慮到中小企業(yè)是創(chuàng)新的主體力量，政策可適當(dāng)向中小企業(yè)傾斜。2014年OECD對(duì)稅收政策排名中法國(guó)的對(duì)初創(chuàng)企業(yè)的特殊抵免政策（Jenues EntreprisesInnovantes）被認(rèn)為是實(shí)施效果最好的。我國(guó)企業(yè)稅收制度以流轉(zhuǎn)稅為主，所得稅為輔，現(xiàn)階段中小企業(yè)的盈利水平不高，實(shí)際能夠享受到的所得稅優(yōu)惠有限。因而政府可考慮適當(dāng)豐富對(duì)中小企業(yè)的流轉(zhuǎn)稅激勵(lì)政策。

（二）調(diào)整研發(fā)加計(jì)扣除政策

發(fā)達(dá)國(guó)家的稅收抵免是按研發(fā)投入的一定比率直接扣除應(yīng)納稅額，屬于稅額減免。而我國(guó)的研發(fā)加計(jì)扣除則是對(duì)應(yīng)納稅所得額的抵扣，屬于稅前扣除政策。企業(yè)實(shí)際享受到的所得稅扣除額度還受到稅率的影響。由于我國(guó)對(duì)高新技術(shù)企業(yè)和重點(diǎn)軟件企業(yè)采取低稅率政策。所以這部分企業(yè)實(shí)際享受到的研發(fā)加計(jì)扣除額會(huì)受其低稅率的影響而變小。現(xiàn)階段的稅收抵免主要有基于總量和基于增量的抵免，美國(guó)的抵免政策是基于增量的但其操作較復(fù)雜，日本的抵免漸漸由基于增量向基于總量過(guò)度。我國(guó)可借鑒發(fā)達(dá)國(guó)家的稅收抵免政策，對(duì)研發(fā)投入給予直接所得稅抵免。

（三）簡(jiǎn)化政策申請(qǐng)流程

1950年日本引入了藍(lán)色申報(bào)制度，它指納稅義務(wù)人經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)許可后，依據(jù)稅收法規(guī)相關(guān)規(guī)定，采取藍(lán)色申報(bào)表繳納稅款的一種制度。這是一種自我評(píng)定制度。只有納稅信用良好的企業(yè)才可采用藍(lán)色申報(bào)制度并享受一些政策優(yōu)惠。日本的藍(lán)色申報(bào)制度簡(jiǎn)化了政府的審核流程，降低了企業(yè)申請(qǐng)政策優(yōu)惠的成本。挪威的SkatteFUNN稅收政策。它的申請(qǐng)流程非常簡(jiǎn)便，采取網(wǎng)上一站式申請(qǐng)，同時(shí)系統(tǒng)還提供一些指導(dǎo)。我國(guó)可考慮簡(jiǎn)化稅收優(yōu)惠政策申請(qǐng)審核流程，加強(qiáng)政策的操作性。