內部控制有效性對審計意見的影響

張怡寧

引言

近些年來發現，導致公司發生舞弊的一個相同原因，就是公司的內部控制出現了問題。那么內控的有效性是否會對審計意見類型產生影響呢？它們之間又有怎樣的關系呢？本文特以滬市上市的汽車制造業公司2013年-2015年年報數據為樣本，來探究內部控制有效性對審計意見產生的影響，通過大量的數據進行多元線性回歸分析，來發現企業的內部控制有效性越高，注冊會計師出具標準審計意見的概率越大；相反，內控有效性越差，注冊會計師出具非標準審計意見的概率越大。

基本理論概述

內部控制（以下簡稱“內控”）實質上是一個過程，受企業各層次職工影響，主要為了保證財報告可靠性、經營效果和效率以及現行法規的遵循。內控的整體架構由控制環境、風險評估、控制活動、信息與溝通、監督五項要素構成。

審計意見是注冊會計師經過一系列的審計工作后，最終給被審計單位的財務報表發表的有關情況的意見。審計師出具的審計意見可以分為兩類：一類是標準審計意見，標準審計意見是指不含說明段、強調事項段或者其他事項段的無保留審計意見。另一類是非標準審計報告，包括帶有強調事項段或其他事項段的無保留意見、保留意見、否定意見和無法表示意見。

汽車制造業滬市上市公司內部控制的現狀

（1）樣本企業的選取及標準

本文選取上交所上市的汽車制造業公司，因為上交所《內部控制指引》實施的時間較早，內部控制體系相對完善，并剔除2013年以后上市的公司，得到29家在滬市上市的汽車制造業公司樣本。本文采用隨機抽樣的方式，選取十七家上交所汽車制造業的企業做研究對象，研究基礎是2013-2015年的內部控制信息的報告，包含年報、內控審計報告及內控自我評價報告。

（2）汽車制造業滬市上市公司內部控制概況

整體來講，汽車制造業上市公司的內控運行水平總體低于全國平均水平，且呈下降趨勢。縱向來看，2014年汽車制造業上市公司的內控運行有效性有所降低，在內控方面有所放松，對內控重視不夠。到2015年，汽車制造業上市企業沒隨大環境一樣下降，內控管理情況有所好轉，但是效果甚微，說明汽車制造行業正在努力完善內控的有效性。從橫向來看，汽車制造業上市公司之間內控的有效性存在不小的差距、管理水平參差不齊，彼此之間的差距可能是由于每個公司對內控重視的程度、內控整體設計缺陷、企業組織架構，風險評估體系等不同導致的。

實證研究

（1）研究假設

內控是否有效直接影響著審計師評估被審計單位的重大錯報風險，內控越是有效，審計師評估的重大錯報風險就越小，這也會降低審計風險，審計師出具標準意見的審計意見的概率更大。相反，若內控運行無效或者效率低下，則審計師會傾向于出具非標準意見的審計意見。內控的有效性同樣也直接影響著檢查風險，從而影響著審計意見的發表。

因此我們提出假設H：內部控制的有效性與標準審計意見正相關，即內部控制有效性越好，審計出具標準審計意見的概率越大。

（2）變量設計

此文將被解釋變量定義為審計意見類型（OPINION），如果上市企業被出具標準審計意見，給OPINION賦值為0，相反，出具非標準審計意見，給OPINION賦值為1。此文的解釋變量是內控指數。若上市企業的內控指數為300以下（不含300）為不合格，則取值為1；若在300到500之間（含300）為合格，則取值為2；若在500到700之間（含700）為良好，則取值為3；若在700以上為優秀，則取值為4。

本文將上年度審計意見類型（LOP），上市公司規模（SIZE），上市公司本期盈利狀況（PROFIT），是否持續盈利（ST）作為控制變量。對于上年度審計意見類型（LOP），如果上一年上市企業被出具標準審計意見.給LOP賦值為0，相反，出具非標準審計意見，給LOP賦值為1；上市企業規模（SIZE）用公司年末總資產的自然對數表示；對于上市企業本期盈利狀況（PRO），如上市企業被出具標準審計意見，給PRO賦值為0，相反，出具非標準審計意見，則賦值為1；若企業當年是盈利的則給ST賦值為0，若虧損，則給ST賦值為1。

（3）模型建立

為了更好地揭示變量間的相互關系和更好地揭示內控有效性對審計意見的影響，本文采用了多元回歸分析的模型來分析各內控有效性與審計意見間的關系，具體的模型為：OP=d+βl×ICI+β2×LOP+β3×SIZE+β4×PROFIT+β5×ST+￡

其中OP為審計意見類型，α為常數，β1，β2，β3，β4，β5，為變量系數，ε為誤差項。

（4）描述性統計分析

本文對上述的解釋變量，被解釋變量和控制變量進行規范性統計分析，描述性統計如下表：

從表中看出，在內部控制評級（ICI）方面，均值為2.923，整體情況屬于基本合格，但是均值離優秀值4還遠。這說明汽車制造業上市公司內控總體有效性一般，需加強內控管理建設，提升內控有效性。公司規模的標準差是1.54，說明公司之間規模相差較大，行業整體內控有效性一般的原因可能是規模小的公司內控有效性差。

對比表來看，收到標準審計意見上市公司的ICI均值3>2.923，收到非標準審計意見上市公司的ICI均值1.667<2.923，標準審計意見上市公司的得分高于非標準審計意見上市公司，說明收到標準審計意見的公司內控總體有效性高于收到非標準審計意見的上市公司。收到標準審計意見的上市企業在解釋變量指標及控制變量指標得分的均值均大于收到非標準審計的上市公司，而標準差前者卻小后者，說明在汽車制造行業收到標準審計意見的上市企業內控有效性比收到非標準審計意見的上市企業的有效性好。進一步表明內控有效性好的企業，審計師給出標準審計意見的概率大，和本文的假設H是契合的。

（5）多元線性回歸分析

此文用SPSS軟件對數據進行多元線性回歸分析操作，從結果發現，從模型解釋來說，R方=0.5 52，解釋度高。F值15.43，對應的sig值（顯著性水平）為0.00，表明該模型具有統計學意義。從實證研究結果來看，本文所選取的變量很好的解釋了被解釋量。同時可以看出標準審計意見與內部控制有效性，上期審計意見類型、上市公司資產規模、上市公司本期盈利狀況，是否持續盈利均呈顯著正相關關系，與本文所述假設相符。

結論

經過理論分析和實證驗證，可以得出的結論如下： 對于汽車制造業企業內控總體有效性和標準審計意見之間呈顯著正相關的關系，即內部控制有效性越好，審計師出具標準審計意見的概率越大；反之，內部控制有效性越差，審計師出具非標準審計意見的概率越大。所以，汽車制造業上市企業必須重視并加強內部控制的建設，全力改善內部控制的管理制度，保證內部控制能有效運行，這樣才能讓內部控制在提高公司經營管理效率和保證財務報告質量方面發揮較大的作用。

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