投資者投入固定資產的稅會差異研究

方菁清 葉丹

【摘要】本文在分析會計與稅法本質的基礎上，通過分析投資者投入固定資產的稅會差異，結合例題的講解，探討其對公司的影響。

【關鍵詞】固定資產；投資者投入；棄置費用；稅會差異

一、相關知識以及背景介紹

（一）相關背景

根據

參考文獻[1]可知，納稅是企業經濟活動的一項重要內容，會計所提供的經濟信息為確定納稅基礎并據以計算和征收稅款提供了主要依據，會計工作成為稅收工作的基礎；而稅收的權威性、強制性要求會計核算根據不同程度的遵守稅收的規定。

（二）會計處理規定

根據企業會計準則第4號--固定資產（2006）財會[2006]3號第11條：投資者投入固定資產的成本，應當按照投資合同或協議約定的價值確定，但合同或協議約定價值不公允的除外。

首先，要知道協議約定價值，是強調雙方認可，對雙方來說這個價值是公平的，但是也要清楚這個對于雙方公平的價值放在具體市場環境來看不一定是公允的。而且如果說某項固定資產有公允價值，但是雙方不認同，那么這個公允價值也是沒用的，也就是說協議價值的范圍是比公允價值的范圍要廣。所以說實際上約定價格是雙方約定的價格，不僅反映市場價值或者賬面價值，還可以考慮其他（比如雙方利益），所以雙方約定的價格可能高于市場價值，也可能低于市場價值。

（三）稅法相關規定

稅法認為，通過捐贈、投資、非貨幣性資產交換、債務重鑄等方式取得的固定資產，以該資產的公允價值和支付的相關稅費為計稅基礎。

二、投資者投入固定資產的稅會差異

那么他們的差異在哪里呢？因為根據我國《企業會計準則第4號--固定資產》規定，對于特殊行業的特殊固定資產，確定其初始入賬成本時，應考慮預計棄置費用因素。預計棄置費用金額與現值相比通常相差比較大，需要考慮貨幣的時間價值，按照現值計算應計入固定資產成本的金額和相應的預計負債。而所得稅法中不包含這部分內容，只有固定資產報廢，發生實際棄置支出時，方可一次性抵扣。可以從會計與稅法的本質上來看，企業會計基于權責發生制，而稅法依據實際發生來判定，所以才不允許權責發生制法下的棄置費用（折舊和利息）進行稅前扣除。

三、例題講解

乙公司于2017年1月1日投資給甲企業一臺石油勘探設備并交付使用，合同約定價值為2500，000元（該價值為公允價值），按規定乙公司因此擁有甲企業的資本份額為2500，000元。預計使用壽命40年，預計凈殘值為零。（稅法與會計采用相同的折舊方法均為直線法），根據法律規定，該勘探設備將會對生態環境產生一定的影響，企業應在該項設施使用期滿后將其拆除，并對造成的污染進行整治，預計發生棄置費用250，000元。假定適用的折現率為10%。

（一）2017年1月1日投資者投入

棄置費用的現值250，000×（P/F，10%，40）=250，000×0.0221=5，525（76）

該固定資產的入賬價值為=2500.000+5.525=2505525（元）

1.會計處理

借：固定資產 2505525

貸：實收資本 2500000

預計負債 5525

2.稅務處理

所得稅法規定按投資合同或協議約定的價值作為該固定資產的計稅基礎，所以該石油勘探設備的計稅基礎為2500，000元。

3.稅會差異分析

固定資產賬面價值為2505，525元，差異金額為5，525元，由于賬面價值大于計稅基礎，產生應納稅暫時性差異，調減應納稅所得額5，525元。其中遞延所得稅負債=5，525×25%=1381.25（元）

借：所得稅費用 1381.25

貸：遞延所得稅負債 1381.25

（二）2017年12月31日

1.會計處理

折舊：2505525/40×11/12=57，418.28元，第一年應負擔的棄置費用：

5，525×10%=552.5元

借：管理費用 57，418.28

貸：累計折舊 57，418.28

借：財務費用 552.5

貸：預計負債 552.5

2.稅務處理

稅法折舊：2500，000/40×11/12=57，291.6776

年末計稅基礎為2500，000-57，291.67=2442，708.33元

年末賬面價值為2505，525-57，418.28=2448，106.72元

產生應納稅暫時性差異為5398.39元

年末遞延所得稅負債應有余額為5398.39×25%=1349.60元

年末應增加遞延所得稅負債=1349.60-1381.25=-31.65元

預計負債屬于負債，其賬面價值為552.5元，計稅基礎為0元，產生可抵扣暫時性差異，即遞延所得稅資產為138.13元

借：遞延所得稅負債 31.65

貸：所得稅費用 31.65

借：遞延所得稅資產 138.13

貸：所得稅費用 138.13

（三）當設備報廢時，實際發生棄置費用

1.會計處理

借：預計負債 250000

貸：銀行存款 250000

2.稅務處理：

實際發生棄置費用時，按照稅法規定據實扣除。

隨著折舊的計提，遞延所得稅負債逐漸轉回減少直至為零

隨著預計負債的利息計提，遞延所得稅資產逐漸增加為62，500元（250，000×25%=62，500）其中，預計負債賬面價值250000元，計稅基礎為250000-250000=0

借：遞延所得稅資產 62500

貸：所得稅費用 62500

（其中，負債的計稅基礎=賬面價值-未來可抵扣金額；負債的賬面價值>計稅基礎，形成可抵扣暫時性差異，確認遞延所得稅資產；資產的賬面價值>計稅基礎，形成應納稅暫時性差異，確認遞延所得稅負債）