中國管理會計發(fā)展芻議

白曉童 畢克

[摘 要] 管理會計于21世紀初發(fā)源于泰羅科學管理理論，自20世紀50年代進入現(xiàn)代管理會計階段，中國管理會計自此開始逐漸獲得應用與發(fā)展。文章首先對相關概念做出定義，隨后從理論、實踐與制度三個維度介紹中國管理會計發(fā)展歷程。

[關鍵詞] 中國；管理會計；發(fā)展歷程

doi ： 10 . 3969 / j . issn . 1673 - 0194 . 2018. 15. 016

[中圖分類號] F234.3 [文獻標識碼] A [文章編號] 1673 - 0194（2018）15- 0043- 02

1 管理會計概述

1.1 管理會計科學內(nèi)涵

“管理會計”于1952年由世界會計師聯(lián)合會正式提出，其定義歸納如下：首先，管理會計是一種管理思路，旨在運用會計思維分析與解決問題；其次，管理會計是應對日常管理問題的解決方法與工具的科學匯總；最后，管理會計最終目的在于解決企業(yè)實際問題。

管理會計本質(zhì)是一種隨著管理會計和人類認識的深入而不斷發(fā)展的信息系統(tǒng)，旨在提升企業(yè)價值管理水平，具體手段包括價值目標確認、價值信息提供、價值信息管控及價值信息分析等[1]。

1.2 管理會計職能作用

管理會計職能包括預測、決策、控制和分析，以職能為基礎進一步歸納管理會計作用。

（1）提供管理信息：伴隨國際經(jīng)濟環(huán)境變化及國內(nèi)經(jīng)濟體制改革，現(xiàn)代企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動所需信息的數(shù)量及質(zhì)量要求提升，企業(yè)對具有優(yōu)化內(nèi)部管理功能的管理信息需求旺盛。管理會計能夠擺脫會計法規(guī)與固有形式的制約，采用多樣技術方法獲取、整理和改造信息。

（2）直接參與決策：管理會計運用定性與定量分析方法，能及時提供有利于企業(yè)經(jīng)營管理的信息，幫助企業(yè)提升決策科學性。

（3）實行業(yè)績考核：業(yè)績考核有利于保證企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動按照優(yōu)化原則高效開展，管理會計可以通過建立責任會計制來發(fā)揮業(yè)績考核作用[2]。

2 管理會計發(fā)展歷程

2.1 理論層面

2.1.1 管理會計萌芽階段（20世紀70年代末至80年代初）

20世紀70年代末，在改革開放背景下，西方管理會計被國內(nèi)會計學界積極引入。眾多管理會計專著與教材得以面世，如余緒纓為主筆編著的高等財經(jīng)院校通用教材《管理會計》（1983）、李天民編寫的中央廣播電視大學專用教材《管理會計學》（1984）。這兩本書目對西方管理會計在中國的引進起到啟蒙引導的重要作用。1980年著名會計學家楊紀琬與閻達五在中國會計學會成立大會共同發(fā)表名為《開展我國會計理論研究的幾點意見——兼論會計學的科學屬性》的論文，首次提出“會計管理”這一概念。這一時期中國處于介紹西方管理會計的引進階段。

2.1.2 管理會計推廣階段（20世紀80年代中后期）

伴隨管理會計的引進，國內(nèi)會計學界對管理會計對象、職能、方法、理論基礎及學科屬性等問題展開熱議。各高等財經(jīng)院校專門開設管理會計這一門課程作為會計學及其相關專業(yè)必修或選修課，并適應性地出現(xiàn)大批管理會計教材；在管理會計推廣熱潮下，廈門大學、上海財經(jīng)大學和天津財經(jīng)大學等高等財經(jīng)院校開始招收以管理會計及相關領域為研究方向的碩士與博士研究生，大批掌握管理會計專業(yè)技能的高知識人才跨入會計學界與商業(yè)界；同時，管理會計門類下責任會計這一具體領域開始獲得關注。但是由于當時中國經(jīng)濟體制改革剛剛起步，20世紀90年代以前管理會計的實際應用側重企業(yè)內(nèi)部，缺乏明顯市場特征。

2.1.3 管理會計反思階段（20世紀90年代至21世紀）

1987年，約翰遜與卡普蘭協(xié)同出版震驚西方會計學界的著作《相關性消失：管理會計的興衰》，引發(fā)西方管理會計學界的學術論爭并推動其陷入“反思熱潮”。在西方反思熱潮及中國改革開放國內(nèi)外因素的綜合影響下，中國管理會計也進入反思階段，其中以中國會計學會為代表的學術組織及以《會計研究》為代表的雜志期刊發(fā)揮了領軍作用。中國會計學會專門設立管理會計研究機構來定期開展管理會計相關問題研討，《會計研究》雜志社開辟“成本與管理會計”專欄為國內(nèi)學者管理會計研究成果提供交流平臺。相較于70年代，一些層次更深、內(nèi)容更廣的管理會計專著也開始問世，其中以李天民的《管理會計研究》及孟焰的《西方現(xiàn)代管理會計的發(fā)展對我國的啟示》為代表。值得關注的是，在管理會計反思階段以作業(yè)成本法、經(jīng)濟增加值、平衡計分卡、全面預算管理等為代表的一些具有中國特色的創(chuàng)新理論與方法逐漸發(fā)展。

2.1.4 管理會計現(xiàn)代化階段（21世紀以來）

進入21世紀，市場經(jīng)濟氛圍愈發(fā)明顯，國際化、知識化、信息化成為主流，管理會計以核心競爭力培植為主題進行發(fā)展。管理會計的社會應用積極性大幅提高，其理論與方法的研究水平也不斷提升。特征表現(xiàn)為：（1）管理會計與財務會計交融性增強，傳統(tǒng)管理會計內(nèi)容可轉化為財務會計核算內(nèi)容。（2）在企業(yè)集群、物流交通及環(huán)保產(chǎn)業(yè)發(fā)展的大趨勢下，供應鏈會計、碳會計等新興領域也有了進一步的控制與監(jiān)督需求，從而推動管理會計學術研究領域的創(chuàng)新與發(fā)展。

2003年11月，第一屆“管理會計國際研討會”由上海財經(jīng)大學會計與財務研究院和會計學院聯(lián)合舉辦。來自上海財經(jīng)大學及日本大阪市立大學等50多所國內(nèi)外知名院校的上百位專家學者與會參加，這是我國首次舉辦以管理會計為研究主題的國際性學術盛會，標志我國管理會計與國際接軌。

2.2 實踐層面

2.2.1 以經(jīng)濟責任制為基礎的管理會計建設時期（1950-1978）

這一時期中國以單一計劃經(jīng)濟為主，從管理會計視角看可以將企業(yè)當作“成本核算中心”，成本考核是管理會計重點工作，企業(yè)內(nèi)部責任會計是該時期管理會計發(fā)展主流。

1951年在蘇聯(lián)經(jīng)濟管理經(jīng)驗的啟發(fā)下，企業(yè)內(nèi)部經(jīng)濟核算制開始在我國盛行，將核算、控制、分析、考核融為一體的班組核算與車間核算搭配使用，作為萌芽啟蒙我國責任會計的發(fā)展；1953年受蘇聯(lián)影響“經(jīng)濟活動分析”開始在國內(nèi)推廣，這一行為旨在將計劃與實際進行對比來分析差異原因并采取適當舉措改進經(jīng)濟活動，與“班組核算”并稱為企業(yè)管理會計兩大法寶；60年代初，伴隨企業(yè)內(nèi)部經(jīng)濟核算內(nèi)容的不斷擴展，責任會計實踐應現(xiàn)實需要進一步發(fā)展，資金成本指標歸口分級管理辦法在班組核算基礎上開始應用；1968年到1979年，極左思潮使責任會計實踐陷入停滯，直至改革開放才有所改善。此時期最具代表性的事例是大慶油田，70年代末率先建立以“兩統(tǒng)”、“五定”為特征的內(nèi)部經(jīng)濟核算制度，在國內(nèi)企業(yè)中首創(chuàng)內(nèi)部結算中心，采用支票結算手段，在油田財務處理的一級核算下設立二級與三級核算，創(chuàng)新中國責任會計企業(yè)實踐。

2.2.2 改革開放初期的管理會計建設時期（1979-1991）

此時期為中國改革開放開端初期，在新政策導向下實現(xiàn)單一計劃經(jīng)濟向計劃與市場并舉的轉變，削弱計劃比重并增強市場成分。

首先，國家為中國特色管理會計制度體系積極探索，將經(jīng)濟責任制納入廠內(nèi)經(jīng)濟核算，以企業(yè)內(nèi)部經(jīng)濟責任為核心形成中國特色管理會計制度；其次，眾多國有企業(yè)涌現(xiàn)出市場活力并開始關注市場環(huán)境與企業(yè)自身的關系，將經(jīng)濟核算納入深化經(jīng)濟責任制改革中，將責任會計改革推向高潮[3]。

2.2.3 以市場為導向的決策型管理會計發(fā)展時期（1991-2008）

以市場經(jīng)濟體制為分水嶺可將我國管理會計發(fā)展劃分為兩階段。市場經(jīng)濟體制改革前，管理會計僅著眼于企業(yè)內(nèi)部且局限在成本管理這一職能，與市場環(huán)境明顯脫節(jié)。市場經(jīng)濟體制改革后，管理會計進一步將成本管理與資金管理相融合，由執(zhí)行力導向轉變?yōu)槭袌鰧虻臎Q策型管理會計。

1996年中國引入平衡計分卡，作為有戰(zhàn)略導向意義并優(yōu)于財務績效評價的手段開始推廣；2003年，華潤集團創(chuàng)新性地將平衡計分卡引入集團6S管控體系，成為國內(nèi)企業(yè)經(jīng)典案例；2006年，英國皇家特許管理會計師公會進入中國，成為第一家進入中國的國際管理會計師組織；2008年近30家中央企業(yè)實施全面預算管理，在企業(yè)控制成本、提高績效等方面實現(xiàn)重大突破[4]。

2.2.4 以價值創(chuàng)造為核心的戰(zhàn)略管理會計發(fā)展時期（2009-2018）

2008年金融危機的沖擊迫使全球企業(yè)管理界的學者與實踐者們反思傳統(tǒng)管理與商業(yè)模式弊端，認為在互聯(lián)網(wǎng)和信息化時代應實現(xiàn)由粗放式向精細化、由戰(zhàn)術向戰(zhàn)略管理的變革，伴隨這一思想中國管理會計邁入“戰(zhàn)略管理會計”時代。

2010年12月，“管理會計研究中心”正式成立，由對外經(jīng)濟貿(mào)易大學、海爾集團和美國管理會計師協(xié)會協(xié)作發(fā)起；2012年，班隊大數(shù)據(jù)和云計算的興起，技術云對管理會計影響逐漸擴大；2014年，為推進管理會計體系建設，結合管理會計經(jīng)驗并根據(jù)《會計改革與發(fā)展“十二五”規(guī)劃綱要》，財政部出臺《財政部關于全面推進管理會計體系建設的指導意見（征求意見稿）》。

2.3 制度層面

2.3.1 探索建立中國特色的管理會計制度體系時期（1978-1989）

1979年，中央出臺八字方針并關注成本核算的控制管理工作；1984年，《中共中央關于經(jīng)濟體制改革的決定》鼓勵現(xiàn)代企業(yè)日常運營采用科學管理辦法，在國內(nèi)推廣目標管理、質(zhì)量管理、經(jīng)濟責任制等18種現(xiàn)代管理方法[5]；1986年，《國營工業(yè)企業(yè)成本核算辦法》的發(fā)布對成本核算任務、對象及費用匯集與分配等做出具體規(guī)定。

這一時期管理會計在經(jīng)濟體制改革背景下圍繞企業(yè)放權讓利、以權利換效率這一主題不斷發(fā)展。成就在于：（1）形成系統(tǒng)成本管理制度，廠內(nèi)經(jīng)濟核算納入經(jīng)濟責任制；（2）在企業(yè)內(nèi)部經(jīng)濟責任制基礎上形成具有中國特色的管理會計制度。

2.3.2 管理會計工具整合與創(chuàng)新為特征的制度建設時期（1990年至今）

1993年7月，《企業(yè)會計準則》的實施不僅對企業(yè)成本開支范圍提出新規(guī)定，而且也將成本報表納入內(nèi)部報表，企業(yè)管理會計制度與市場聯(lián)系愈發(fā)密切；2003年，國務院國資委成立并提出對中央管轄范圍內(nèi)的189家央企實行全面預算管理和資產(chǎn)經(jīng)營責任制考核；2012年財政部起草《企業(yè)產(chǎn)品成本核算制度（征求意見稿）》，第一次在會計制度領域嘗試推行作業(yè)成本法。

這一時期以社會主義市場經(jīng)濟的建立與市場競爭的興起為鮮明特征，管理會計制度建設的市場特征也開始形成，成本管理與資金管理的融合成為管理會計重點論題之一，強化成本管理與預算控制成為企業(yè)主要工作內(nèi)容。

主要參考文獻

[1]余恕蓮，吳革.管理會計的本質(zhì)、邊界及發(fā)展[J].經(jīng)濟管理，2006（06）：68-73.

[2]穆俊艷.淺談管理會計發(fā)展對企業(yè)的要求[J].財會通訊，2013（25）：18-19.

[3]余紅燕.中國管理會計發(fā)展歷程[J].國際商務財會，2014（3）：19-24.

[4]林萬祥.21世紀中國管理會計研究的現(xiàn)狀與未來[J].會計之友，2008（3）：11-15.

[5]馮巧根.管理會計實務發(fā)展的戰(zhàn)略思考[J].云南財經(jīng)大學學報，2007（3）：51-57.