施工企業境外稅務籌劃的思路及方法探討

孫昊

摘? 要：在激烈的市場競爭中，我國企業實力顯著增強，獲得了一定的經濟效益。但因為國內人工成本的增加，國際市場的不均衡發展，我國施工企業在境外施工業務的利潤逐步減少。同時，伴隨著經濟危機的出現，物價上漲、通貨膨脹，經濟低迷也都在很大程度上減少了企業境外施工的利潤。此外，國內外的法律環境、政策環境和發展環境的差異，也在一定程度上影響了施工企業的利潤，因此，對施工企業境外稅務進行科學籌劃具有非常重要意義。

關鍵詞：施工企業;境外稅務籌劃;納稅籌劃

國外工程項目所在國的稅收相關政策和國內存在一定差異，若是納稅籌劃不夠嚴謹，就可能會使得國外項目要清繳的企業所得稅變多，項目的利潤也就隨之降低。為規避由于所得稅政策區別而導致的重復性稅收征收，通過對中蒙兩國在收入、成本到費用確認的時間性與永久性兩大差異對征收所得稅的影響進行分析，提出一些在越工程項目所得稅籌劃的管理方法。

一、境外稅收籌劃的原則

境外稅收籌劃主要是指納稅人在跨國經營時，根據當地國的有關稅收法規和稅收政策的規定，在其法律法規允許的情況下，經過事先周密調研合法安排，選擇最佳納稅方案，從而達到總體稅負最小化。

（1）合法原則：在研究境外所在國稅法的基礎上，堅持合法性原則，利用其稅法和國際稅收協定的差別、漏洞、特例和缺陷，尋找可籌劃點以達到避稅的目的。

（2）事前原則：在鎖定施工所在國后，就應在合同簽署甚至投標前就開始調研當地的稅制及法律，稅務優惠政策，對常設機構的認定等，事前謀劃合適的稅務方案，而不能等進場后或稅務找上門才籌劃，未免過于被動。

（3）全局原則：稅務籌劃應該站在集團層面從宏觀和全局層面實施，綜合平衡整體稅負水平，勢必會有局部稅負的增加，要處理好局部利益和整體利益的關系。

（4）成本效益原則：制定和實施稅務籌劃，和其他財務管理決策一樣，要考慮稅務籌劃的成本增加和籌劃的利得孰大孰小，不能為了籌劃而不計成本。

二、內外賬收入成本費用的所得稅時間性差異及解決方法

（1）時間性差異原因分析。

兩國在收入成本費用方面的會計核算方法、企業所得稅法的計算方式的不一致，導致境外工程項目在計算所得稅時存在時間差異。（文中“內賬”是指按照中國國內會計、稅法等規定進行的核算;“外賬”是指按照境外會計、稅法要求進行的核算。）1、收入成本費用的確認方法不同產生時間差異。國內稅法要求在計算繳納所得稅時基本上按照建造合同確認的收入減去成本及合理的費用損失等計算應納稅所得額（簡稱建造合同法）;而境外稅法則按照業主工程結算確認收入及成本（簡稱業主結算法）。一是在工程項目實施過程中，業主結算滯后于工程實際完成。建造合同法按照完工百分比確認收入，業主結算經過審批時間相對滯后。如果項目存在國內采購后出口到境外的設備，因進出口業務本身所用時間較長，內賬已經按照核算方法確認收入，但是業主收到設備，確認結算還需要很長一段時間才能完成。二是在工程結算時，建設單位一般會扣留結算金額的5%～20%，作為保留金至工程項目完工，即：在項目完工前，外賬核算的開累收入有5～20%的業主計價金額滯后于建造合同法下開累確認的收入。三是建造合同法實現的毛利在整個工程項目中是均衡的，但是業主結算法卻因同一項目的分步分項工程毛利存在差異，不能達到均衡。因此，在兩種不同的收入成本費用核算方法下，可能會導致越南項目實際繳納所得稅的時間性差異。2、資產界定標準及其會計估計不同產生的差異。固定資產、低值易耗品等在中越兩國的確認標準、折舊年限等方面均存在一定差異，導致計入工程項目費用的時間存在差異。

（2）時間性差異對所得稅的影響。

在內外賬核算的項目所得稅前利潤相同條件下，項目前期內賬確認的利潤多于外賬時，該項目抵扣同一年度境外繳納所得稅后，在國內仍須補繳所得稅，但在國內補繳的所得稅部分不能在外賬中稅前抵扣，增加了越南項目的企業所得稅負。反之，項目前期外賬利潤高于內賬時，在國內則會產生留抵境外所得稅額，導致項目資金提前流出。

（3）時間性差異的解決方法

一是合理調低外賬利潤。外賬利潤高于內賬時，境外繳納所得稅較高，項目產生留抵額。如果金額不大，可以考慮下年留抵;如果金額較大，可根據境外稅法規定：應繳所得稅較大，影響到企業經營時，符合條件的，可申請部分稅金的延期繳納，延緩項目資金提前流出;如果預計未來留抵額不能抵扣時，可以考慮下面的永久差異解決思路。二是合理調整內賬利潤。在內賬利潤高于外賬時，境內繳納所得稅較高，項目資金提前流出。可考慮延緩確認項目的完工進度，降低內賬利潤。三是加強與業主結算管理，減少內賬下的工程結算借差額（即已完工未結算部分），及時將已發生的收入成本按照越南所得稅法規定記入外賬，使外賬入賬時間接近內帳入賬時間。四是加強項目合同商務談判。在工程施工過程中，積極做好雙方合同協商工作，爭取獲得更高的結算比例，降低境外所得稅在項目結束后不能抵扣的風險。

三、施工企業境外稅務籌劃的思路及方法

（1）稅制的不同：國內外稅收政策的不同一般體現在稅種、稅基和稅率的不同上，提前了解施工所在國的稅制稅種，按涉及到的稅種分類做好籌劃，精準確定稅基和適用稅率。

（2）稅前可抵扣的成本費用要求不同：境外項目對稅前可抵扣費用的限制，使得企業境外利潤虛高而造成實際稅負過高，因此結合施工成本結構，做足稅前法定扣除項目，利用成本置換等方法科學籌劃所得稅，最大程度減少企業應稅所得額。

（3）項目前期費用：項目落地前勢必會發生前期籌備和投標等費用，對于大的項目費用很可觀，往往項目落地前還沒有在當地注冊實體，造成前期費用不能稅前合理抵扣。如果項目大，前期各種費用金額會很大，如果可通過當地咨詢公司的稅點差異，由咨詢公司代付，在項目落地后開具咨詢發票以便合法入賬和稅前抵扣。