公立醫院作業成本法實施環境影響因素探析

趙嘉璐 劉晶 高云霞

【摘要】 ?隨著公立醫院績效考核工作的推進，加強成本費用的管理成為公立醫院的重點目標。作業成本法作為一種成本核算方法，因能更準確地分配成本，更科學地分配資源、分析盈利，在公立醫院一定范圍內得到推廣使用。文章以R醫院作業成本法實施為例，結合訪談和問卷調查的方法，較為系統地梳理了影響作業成本法實施的內外部環境因素，為公立醫院進一步有效運用和推廣作業成本法提供了參考依據。

【關鍵詞】 ? 作業成本法;公立醫院;實施環境

【中圖分類號】 ?F234 ?【文獻標識碼】 ?A ?【文章編號】 ?1002-5812（2019）18-0089-03

一、 引言

2019年1月，國務院印發了《關于加強三級公立醫院績效考核工作的意見》，開始了以績效考核撬動公立醫院改革。由于體制的特殊性，傳統公立醫院對成本費用的管理重視不夠，醫院成本核算體系相對簡單，間接費用的分攤標準混亂、隨意性強，從而造成了公立醫院定價不盡合理等問題。作業成本法是以作業為依據分配成本核算對象的一種現代成本計算方法，不僅有利于成本控制，還兼顧了成本核算過程中的及時調整控制以及醫療資源的節能利用[1]。目前全國范圍內已有多家醫院試點推行作業成本法，但絕大多數醫院仍處于單一科室或醫療項目試點實施階段，醫院整體推行的情況較少，方法的拓展推廣還有待進一步的考察論證。

R醫院地處上海市黃浦區，是一所集醫療、教學、科研為一體的三級甲等綜合性醫院。醫院現有兩個院區，共設有45個臨床學科和9個公共學科，核定床位1 693張，全院職工3 776人。作為國內較為知名權威的公立醫院，R醫院深入貫徹落實國家和上海市醫改精神，積極推行數字化醫療流程管理，通過加強精細化管理手段，不斷提升醫療內涵質量。為優化重組醫院現存的資源，R醫院圍繞作業成本法開展新的成本效益激勵和約束機制，以調動員工及科室工作積極性，從而提高醫院的綜合實力。

二、R醫院作業成本法實施基本狀況

國內醫院尚處于作業成本法初步實踐階段，絕大多數醫院會先進行一段時間的試點實施，再考慮依據其經驗效果進行整體的推廣。鑒于CT檢查項目的成本價值和技術含量較高，在醫院醫療服務中占據較為重要的地位，且成本數據易于全面獲取，醫療項目核算中需要二次分攤的數據所占比重較大，R醫院于2018年5月選取CT檢查項目試點實施作業成本法。在作業成本法試點實施期間，醫院在多方面配套工作上做了多方努力，例如同步強化了信息系統的建設以及人員的培訓。經過近一年的試點實施，目前院方對全面實施持審慎態度。因此，總結作業成本法在試點階段的成果經驗，進而完善作業成本法在醫院的整體推行，成為該醫院管理層考慮的重點事宜。

本文以R醫院召開院內管理經驗交流會議為契機，進行了深度訪談和問卷調查。通過對R醫院的相關領導與項目參與者的訪談，我們了解到過去一年內CT項目作業成本法的實施仍然有較大的提升空間。如多數人員是首次接觸作業成本法，對實施的個別理念或細節尚不明確;同時醫院配套制度的構建尚不完善，大多數人思維尚未從傳統核算方法中轉變過來，對成本缺乏管理意識;改革壓力較小使得從上至下推行的積極性不高。而針對是否要進一步推廣作業成本法，眾人也表現出不同的態度。對此，我們在訪談的基礎上，從實施的內外部環境視角設計了調研問卷。

此次調查共發放500份調查問卷，收到有效問卷457份。被訪者的性別、學歷、職稱、崗位、職位、工作年限分布狀況如下頁圖1所示。

受訪者對R醫院成本核算方式了解程度分析：32%的受訪者對醫院的財務核算體系非常了解或了解較多，僅8%的受訪者表示完全不了解，超過7成的受訪者對于醫院CT項目引入了作業成本法有了解。對于R醫院傳統的財務核算體系的滿意程度方面，14%的受訪者表示非常滿意，25%比較滿意，非常不滿意的近10%。由于作業成本法已經在提高核算精度和優化績效管理等方面發揮了初步的優勢，因而在對試點作業成本法運用有所了解的對象中，對作業成本法的計量體系非常滿意和比較滿意的占比分別達到18%和32%，略高于傳統財務核算體系。對于是否支持R醫院全面引入作業成本法這一問題，支持者略高于反對者。

影響作業成本法實施的環境因素包括內部和外部的因素，我們依據訪談的結果將其進一步細分，以調查員工受不同環境因素的影響程度。具體調查結果如下頁圖2、圖3所示。后續統計將考慮調查者身份、職位的差異對實施環境因素選擇的細致差別。

三、影響作業成本法實施的具體環境因素

目前公立醫院處于醫改的進程之中，所面臨外部環境的影響大致相同，對外部因素研究結論也比較一致，包括醫院面臨的政策環境和競爭壓力。不同于高層管理者認為外部環境偏重要，80%的中層管理者與普通員工對于內部環境的敏感度更高。對此，我們著重將內部環境分為醫院的客觀條件與主觀環境氛圍兩個維度加以討論。

（一）政策環境和競爭壓力

中高層管理者一致認為，政府的政策導向是驅使其變革最強有力的動因。當前處于醫改的深水區，由于醫院的特殊體制，需要進一步發揮政府的引導功能，通過制定相關政策、推行成功試點樣本等途徑，推動作業成本法在醫院的實施，督促醫院領導者切實踐行醫改方針。

88%的中高層管理者表示，醫療行業的競爭壓力同樣會促使公立醫院領導者邁出改革步伐。據相關資料，截至2017年底全國已有1.8萬家民營醫院，其規模大大超過了公立醫院的1.2萬家。隨著民營醫院的日趨壯大，公立醫院內部核算簡單和服務效率低下的弊端將愈發明顯。為適應醫療行業競爭態勢，結合《關于加強三級公立醫院績效考核工作的意見》的實施，公立醫院必須優化資源配置，積極尋找進行成本管理和預算控制的有效方法。

（二）資源配置客觀條件

客觀條件指施行作業成本法所需的資源配置與相應的實施成本，該因素更大程度地影響中層管理者的判斷。作業成本法的實施并不是簡單地改變會計核算的規制，它需要諸多附加的資源配置。無論管理層還是普通員工普遍認為配置較高的信息化水平和專業人員不可或缺。高集成化的信息系統能夠將醫院的HIS系統、PACS系統、資產管理系統、人力資源管理系統，以及醫院不斷創新引入的微信支付、一站式自助機等支付平臺信息加以統一整合，實現醫療服務項目、藥物、人力等多方面的有序溝通[3]。隨著內部信息的溝通共享越發流暢便捷，醫院應科學合理地構建作業成本法實施過程中的多元化、個性化動因庫，從而使成本從資源動因到成本動因的分配更加有據可循。當前R醫院運營中的作業成本法尚未形成標準化制度規范，專業人才能夠幫助醫院結合實際科室安排和醫療服務分類構建作業庫，設計作業成本分配流程。因此，醫院在資源配置方面應著重建設能夠加大組織覆蓋范圍和成本數據跟蹤的全面集成化信息系統，積極引入專業復合型人才。

有75%的中高層管理者認為，資金支持力度是醫院改革的基礎。R醫院主要資金來源于政府的財政撥款。目前我國正在探索醫改融資渠道，提倡借鑒發達國家醫院成熟的融資模式，如TOT模式、BOT模式、PFI模式等。在此背景下，一些藥企紛紛涉足醫院，雙方通過整合資源、互惠共贏，共同探索打造現代醫院運作模式和管理體制。

相較于中層管理者及普通員工，高層管理者對于實施作業成本法重要性的認同感更強。成本核算方法的改革不是一蹴而就，需要大量的時間成本和資金成本的支撐，這在一定程度上能夠幫助醫院克服短期成本效益不均衡的困難。從部分醫院的實施情況看，往往比預期的時間要長。而多數醫院在實施過程還需同時兼顧其他創新項目，這使得作業成本法從實施到達到規劃目標的時間加長，時間成本進一步增加。足夠的資金支持便于軟硬件設備購買、系統安裝調試、專業人才引進、財會人員指導培訓等各項工作的開展，為醫院作業成本法的實施提供物質保障。

（三）各層次人員主觀環境氛圍

調查結果進一步顯示，人是影響作業成本法有效實施的最重要因素。外部的政策、競爭環境和資金實力促使高層管理者做出合理選擇，而中層管理者作為專業人員發揮其專業作用，加以普通員工的積極配合，自上而下協調推動作業成本法的有效實施。

據調查，院長等醫院相關高層對成本核算方法變革的支持，將極大地影響整個醫院推動實施作業成本法的積極性與有效性。美國學者Darin S.通過對美國各地醫院的150位CFO的調查，發現CFO對使用作業成本法的態度將影響作業成本法實施的效果[4]。Cristina等學者在研究作業成本法實施效果時提出，最高管理層在企業會計核算方法變革時的態度，會對是否會增加企業在此方面的投資起到決定性作用，否則作業成本法常常會停滯在試點階段[5]。在醫改之后，公立醫院對成本控制的重視和良好的競爭氛圍，將有助于提升醫院高層對實施作業成本法的支持力度。驅動公立醫院實施作業成本法的內在推動力中最重要的是醫院所具有的改革創新意識和風險接受能力。調查顯示，敢于接受風險存在的人員對改革的積極性更強。

醫院高層領導對作業成本法的支持為實施提供了輿論導向保證，但要有效實施作業成本法，還需要中層管理者高水平地完成各項具體措施的制定落實。由問卷結果可以看出，有效實施作業成本法需要多層次人才，包括：能夠掌握作業成本核算方法，結合實際情況制定操作細節的財務人員;擅長完成配套信息系統建設，合理運營維護相應系統的信息管理人員;以及充分了解醫院組織結構，合理運用成本信息，調整相應制度規范的行政管理人員。只有各方面決策制定者的共同努力，才能真正適合醫院的實際情況。

當然，普通員工的協作配合是作業成本法有效實施不可遺漏的重要環節。公立醫院科室眾多，成本記錄復雜，突然轉變成本核算法，可能會造成業務流程、標準化檢查等工作內容的改變，如果前期溝通不足、實施細節不清晰而造成的一線醫護人員在操作中出現偏差，會使作業成本法實施的效果大打折扣。因此，前期對醫護人員進行作業成本法的理念、細節、要領的宣傳普及和培訓至關重要。

四、 結語

結合案例分析及訪談調研，本文較為系統地梳理了作業成本法在公立醫院實施的內外部環境因素。研究結論表明，內外環境將影響作業成本法在公立醫院的進一步拓展。公立醫院需要重點強化資源配置，營造良好的主觀氛圍，提升普通員工對成本核算方法改革的執行力。另一方面，由于本文調研樣本所限，無法更多地考慮不同醫院以及各地域的醫院個體之間的差異。并且由于當前R醫院作業成本法實施范圍并非全院整體，部分具體環境因素可能考慮不足，本文認為，隨著醫改的進一步推進，R醫院應嘗試引入更加完善的協同管理信息系統，著力強化作業成本法的人員培訓，為未來大范圍實施做好準備，以期充分發揮作業成本法在當前醫療改革中的獨特作用，全面啟動公立醫院績效考核制度。J

【主要參考文獻】

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