關于建筑施工企業項目部增值稅進項稅業務的會計處理研究

[摘 要]2015年5月1日，全國范圍內建筑施工行業從營業稅改征增值稅。由于施工企業銷項稅額確定，進項稅對于施工企業稅負起著關鍵性作用，進項稅的會計核算工作的重要性越發重要。文章以施工企業最基本的會計核算單元——項目部為著眼點，從實際業務出發，以財務管理目標為落腳點，詳細闡述了施工企業正常業務與特殊業務的增值稅進項稅核算，并在理論和實踐的基礎上提出了加強施工企業增值稅進項稅核算的對策建議。

[關鍵詞]建筑施工企業;進項業務;增值稅

[中圖分類號]F406.7

2015年5月1日，全國范圍內建筑施工行業從營業稅改征增值稅，結束了長期以來營業稅與增值稅的并存導致的重復征稅，促進了國家稅收征收效率提高。從這些年實施效果來看，“營改增”并未像施工企業普遍擔心的增加施工企業的稅負，反而因為事先考慮周全對“清包工”和“甲供材”以及“營改增”前簽訂合同的“老項目”實行簡易計稅，使得施工企業實際稅負沒有明顯的上升，對于實行一般計稅的項目，增值稅發票管理與稅務處理較好的施工企業稅負實際上有所降低，有效促進了社會經濟的發展。而增值稅稅負的核心因素是進項稅發票取得與賬務處理。

1 建筑企業進項業務的內容

一般進項稅產生成本和費用，即合同成本和期間費用，建筑施工企業一般實行項目部制，在項目部層面進項稅主要來源是合同成本，期間費用因為項目部產生管理費用只有財務費用和稅金及附加，一般不產生進項稅。

合同成本主要包括直接費和間接費，其中：直接費包括：直接人工費用、直接材料費、直接機械費、勞務分包成本、專業分包成本和其他直接費等。

間接費包括：職工薪酬、勞保費用、房屋租賃、環境保護、辦公費、日常交通費、維修費和其他間接費等。

在建筑施工企業的項目部，進項業務主要包括：購買商品、接受勞務、接受服務、有形動產租賃、有形不動產租賃等。根據增值稅相關法律，2015年5月1日后簽訂的工程施工合同，建筑施工企業執行一般計稅方法，對已經發生完成的購進業務，并且取得相關的有效扣稅憑證的，可以進行進項稅的抵扣;對于“清包工”與“甲供材”兩種情況建筑業可以選擇實行簡易計稅方式計稅，對發生的業務不進行進項稅抵扣，對于發生的勞務分包、專業分包成本在預繳增值稅時，總包方憑有效憑證一般是發票與合同，在稅基中扣除分包額。

由于建筑施工企業的特點，項目部由其上級法人單位進行匯總納稅申報、因此項目部在取得增值稅進項稅發票，必須將其匯總至法人單位申報時，需要將進項稅額通過增值稅匯總納稅科目結轉至上級法人單位。

2 建筑施工企業進項業務增值稅的會計處理

營業稅改征增值稅政策實施后，各企業都要對相關業務實施相應的會計分析處理。建筑施工企業需要處理正常進項、時間性差異、口徑性差異等各種業務。

2.1 正常進項業務的會計處理

建筑企業所謂正常進項業務會計處理是指增值稅會計處理間合理有效、在有購進業務產生時取得有效扣稅憑證。其發生典型業務為購買商品、短期機械租賃、勞務分包，可以涵蓋大部分進項稅業務的處理方式。由于簡易計稅不涉及進項稅額本文中不做討論（注：文章科目編號科目名稱采用標準建筑施工企業科目體系，分錄采用方向+科目編號+科目名稱+金額）。

為了表述清晰，以舉例方式說明，假設背景如下：

例2.1-（1）建筑企業是一般納稅人，A項目為該企業總承包項目，依照建設方要求成立項目部單獨建立賬套核算。A項目在進行項目施工時，購進原材料經檢驗合格后入庫，取得增值稅專用發票的不含稅金額為100萬元，增值稅額13萬元。短期租賃機械本月結算，取得增值稅專用發票不含稅金額10萬元。其兩項業務發票于當月取得，于次月勾選認證。其經濟業務賬務處理為：交易要實施借記原材料或合同成本-工程施工相應科目，貸記應付賬款、銀行存款等各種會計科目。

（1）項目部發生物資采購、機械租賃和勞務分包并取得進項稅發票時，賬務處理（單位：萬元）：

借：原材料 100

應繳稅費——待認證進項稅 13

貸：應付賬款 113

借：合同履約成本—工程施工—合同成本—機械費 10

應繳稅費——待認證進項稅 1.3

貸：應付賬款 11.3

先將未認證的進項稅額記入“應繳稅費——待認證進項稅”科目。

（2）次月，項目部將進項稅發票抵扣聯匯總至上級法人單位，勾選并通過認證，賬務處理如下（單位：萬元）：

借：應繳稅費—應繳增值稅—進項稅額 14.3

貸：待認證進項稅 14.3

確認進項稅額。

同時：

借：內部往來 14.3

貸：應繳稅費—增值稅申報納稅結轉 14.3

將進項稅額轉至法人單位在正常業務發生時，建筑施工企業與工業企業對增值稅業務處理一致，唯一有所區別的是納稅結轉，這是由建筑施工業行業的特殊性所致。

2.2 時間性差異業務的會計處理

正常進項業務的會計處理與其他行業并無差異。但在實務中時間性差異業務時常發生，有些業務會因為客觀因素而產生時間差異。建筑業企業進行的采購業務經常發生“料到單未到”的情況，在實務中一般按照購貨清單和進貨合同上約定的不含稅價格計入成本費用，用合同約定現行稅率計算稅金進待結算進項稅額科目，同時確認應付暫估款，在之后期間抵扣憑證收回，對這些暫估入賬記錄業務合理沖銷。

另外，在實務中勞務分包在月底結算，當月分包方來不及開具發票，為了使賬目反映現場真實成本與負債，也是為了遵循財務核算的謹慎性原則，根據合同約定以及業務部門實際結算金額，確認待結算進項稅額、勞務成本以及應付賬款，由于勞務分包結算金額確定，完成合同量一經雙方確認一般不會發生變化，在實務中直接確認應付勞務費而非應付暫估勞務費。

續例2.1-（1），雙方在當月月末以現場完工進度為依據確認本月完成合同量，雙方確認發生勞務費用結算不含稅金額200萬元，月末勞務分包方未開具發票，結算單雙方簽字蓋章已送至財務部。勞務分包方為清包工，實行簡易計稅，可以對總包方開具增值稅專用發票。次月，勞務分包方根據結算金額開具發票并送至財務部。賬務處理如下：

（1）當月月末發生勞務結算時，以勞務結算單為依據，確認勞務成本、待結算進項稅與應付賬款（萬元）：

借：合同履約成本—工程施工—合同成本—勞務分包成本 200

待結算進項稅額 6

貸：應付賬款 206

（2）次月，收到勞務費發票時：

借：應繳稅費——待認證進項稅 6

貸：待結算進項稅額 6

直接將待結算進項稅額轉至待認證進項稅額。

（3）發票認證后的核算與正常進項業務無異：

借：應繳稅費—應繳增值稅—項稅額 6

貸：應繳稅費——待認證進項稅 6

借：內部往來 6

貸：應繳稅費—增值稅申報納稅結轉 6

2.3 口徑性差異的會計處理

口徑性差異的會計處理和正常會計處理及時間差異會計處理都不同，口徑性差異實施的進項業務稅額是可以取得進項稅專用發票但稅法規定不能進行抵扣的，這種會計處理一般包括以下三種類型。

第一種類型是實施業務發生時不允許抵扣，比如說在建筑業施工過程中所發生的娛樂費用、業務招待費用以及在施工過程中所產生的個人消費保險和其他福利費用等，對于這類事宜所產生的費用，建筑施工企業能夠獲得普通發票，應用發票當中的價稅綜合匯總合計稅計入相應的成本費。假如獲得的是專用發票，選擇認證同時進行申報抵扣，然后把相應的不含稅金額計入成本費，記入“進項稅額”后實施進項稅額轉出。

第二種類型是在購進時可以抵扣之后進項業務又發生了不得抵扣的事項，這類情況是實施購進業務抵扣，可是發生途中會有改變，或者有損失，要當作進項稅額再重新轉出。這種情況在建筑施工企業經常發生，例如大宗物資由上級公司集中采購，分配給各個項目部用于施工，由于在同一公司既有一般計稅項目也有簡易計稅項目，稅法規定簡易計稅項目不抵扣進項稅額，于是簡易計稅項目分配的物資也必須實施進項稅轉出。借記資產成本，貸記應繳增值稅-進項稅轉出科目。

第三種類型是在購進項目時不可以發生抵扣，但是在之后又可以進行抵扣的進項業務，例如計劃使用在簡易計稅項目而購買的物資由上級公司調撥至一般計稅項目使用。

3 對策建議

針對增值稅業務的特點，建筑施工企業應組織多部門學習國家稅務政策，增強整個行業的稅務籌劃意識，充分意識到稅務籌劃應該從業務源頭抓起。提高施工企業會計人員業務水平，強化增值稅進項稅發票管理工作，穩定企業納稅現金流出。提高企業財務管理水平，降低稅務審計風險。

4 結 論

在經濟全球化發展的今天，建筑行業要想穩健發展那就必須要做好稅務管理，稅收作為國家財政的根本來源，國家實施宏觀調控的重要方法，稅收和我們的工作生活有著密切的關系，企業不僅要依法納稅，而且要做好企業的稅收籌劃工作。

參考文獻：

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[2]宋瑩瑩 .“營改增”對建筑施工企業的影響及對策 [J]. 納稅，2017（16）.

[3]許家芝.“營改增”背景下建筑施工企業成本核算問題研究[J].中國市場，2019（15）.

[作者簡介]尚?。?978—），男，漢族，河北遷安人，碩士研究生，會計，會計師，研究方向：財務會計、稅務。