對高等學(xué)校政府會計準(zhǔn)則制度新舊銜接運(yùn)行情況的研究

方瑤　李偉　韓路路

【摘要】事業(yè)單位是中國特有的機(jī)構(gòu)組織，其他國家的公立非營利組織與我國的事業(yè)單位在某種程度上有一定的類似，高等學(xué)校的數(shù)量多，是我國典型的事業(yè)單位。2017年10月24日，中華人民共和國財政部頒布了《政府會計制度--行政事業(yè)單位會計科目和報表》并于2019年1月1日起開始實(shí)施。新的制度對我國政府包括高等學(xué)校會計制度迎來了重大的改革，這對高等學(xué)校的會計核算和財務(wù)管理工作均產(chǎn)生了巨大的影響，新制度改變了高等學(xué)校的傳統(tǒng)模式的會計核算模式、會計核算功能和財務(wù)報告模式。作為行政事業(yè)單位的高等學(xué)校應(yīng)該將政府會計新舊制度更好的銜接起來，實(shí)現(xiàn)平穩(wěn)有序的運(yùn)行過度，現(xiàn)在的高等學(xué)校會計工作需要從《高等學(xué)校會計制度》朝著《政府會計制度》實(shí)現(xiàn)轉(zhuǎn)化。本文對比了政府會計制度以及高等學(xué)校會計的財務(wù)新舊制度的之間的差異，并且針對高等學(xué)校會計制度的一些銜接策略進(jìn)行了相關(guān)的分析。

【關(guān)鍵詞】高校 政府會計制度 差異 銜接

一、政府會計改革的相關(guān)背景

高等學(xué)校現(xiàn)行的會計制度是以收付實(shí)現(xiàn)制為會計核算基礎(chǔ)，反映的是預(yù)算收支執(zhí)行情況，但是卻不能科學(xué)的反映高等學(xué)校的資產(chǎn)和負(fù)債的具體運(yùn)行狀況，不能準(zhǔn)確的核算成本，不能提供完整的綜合財務(wù)報告。隨著社會經(jīng)濟(jì)快速發(fā)展，國家對行政事業(yè)單位的財政資金投入不斷加大，這使得財政對其財務(wù)管理工作提出了更高的要求。在經(jīng)歷了合久必分、分久必合的會計制度變革以后，新的政府會計體系更加統(tǒng)一規(guī)范、更具有可操作，能夠更加真實(shí)地反映高校財務(wù)狀況、成本收益、現(xiàn)金流量等相關(guān)財務(wù)信息。新制度能夠促進(jìn)高校規(guī)范財務(wù)核算、提高財務(wù)管理水平、引入成本效益觀念、提高資產(chǎn)使用效率。在這樣的大背景下，高等學(xué)校必須推進(jìn)政府會計制度改革。

二、政府會計改革的創(chuàng)新

新制度構(gòu)建了預(yù)算會計和財務(wù)會計適度分離并相互銜接的新型的會計核算模式，引入了權(quán)責(zé)發(fā)生制，能夠更加全面的反應(yīng)出高等學(xué)校的資產(chǎn)負(fù)債、收入費(fèi)用、運(yùn)行成本等財務(wù)信息和預(yù)算執(zhí)行情況，能夠進(jìn)一步發(fā)揮財務(wù)戰(zhàn)略在高校治理中的基礎(chǔ)和重要支柱作用，加快了高校治理體系和治理能力現(xiàn)代化的進(jìn)程，此次改革具體來說主要體現(xiàn)在以下幾個方面。

（一）改變了會計核算模式。在高等學(xué)校的以往會計工作中，核算工作應(yīng)用的是傳統(tǒng)雙分錄記賬方式。以外購不需要安裝的固定資產(chǎn)核算為例，老制度需要借記“固定資產(chǎn)”科目、貸記“非流動資產(chǎn)基金——固定資產(chǎn)”科目;同時需要借記“事業(yè)支出”等科目、貸記“財政補(bǔ)助收入”等科目，新制度規(guī)定政府會計由預(yù)算會計和財務(wù)會計構(gòu)成。預(yù)算會計實(shí)行收付實(shí)現(xiàn)制，財務(wù)會計實(shí)行權(quán)責(zé)發(fā)生制。外購不需要安裝的固定資產(chǎn)財務(wù)會計的核算一般是借記“固定資產(chǎn)”，貸記“財政撥款收入”等科目;同時預(yù)算會計核算下借記“事業(yè)支出”，貸記“財政撥款預(yù)算收入”。政府會計制度在會計核算過程中將權(quán)責(zé)發(fā)生制全面引入，并著重強(qiáng)化了財務(wù)會計的核算職能。同時增設(shè)了收入和費(fèi)用的核算，并且要求按照權(quán)責(zé)發(fā)生制的原則進(jìn)行這兩項會計要素的核算，增設(shè)了應(yīng)收、應(yīng)付款項兩項核算內(nèi)容。新制度下的“3+5要素”的會計核算模式，對老的高校會計制度中的會計要素進(jìn)行了適當(dāng)調(diào)整并重新歸類，形成了一種新型會計核算模式，更加全面、準(zhǔn)確的反應(yīng)業(yè)務(wù)的實(shí)質(zhì)。

（二）豐富了會計核算的職能。新的政府會計制度要求單位會計核算應(yīng)當(dāng)具備財務(wù)會計與預(yù)算會計雙功能。對于納入部門預(yù)算管理的現(xiàn)金收支業(yè)務(wù)，在采用財務(wù)會計核算的同時應(yīng)當(dāng)進(jìn)行預(yù)算會計核算，對于其他業(yè)務(wù)，僅需進(jìn)行財務(wù)會計核算;增加了收入和費(fèi)用的具體的核算內(nèi)容，并要求必須按照權(quán)責(zé)發(fā)生制的原則進(jìn)行相關(guān)的核算;引入了資產(chǎn)減值概念，對資產(chǎn)、設(shè)施以及住房等計提折舊或進(jìn)行攤銷工作;增加了應(yīng)收、應(yīng)付款項兩項核算內(nèi)容。同時財務(wù)會計和預(yù)算會計應(yīng)該是在同一個會計賬套下完成的。具體而言，對于納入高校預(yù)算管理的現(xiàn)金收支業(yè)務(wù)，在采用財務(wù)會計核算的同時還應(yīng)當(dāng)進(jìn)行預(yù)算會計核算，在同一張憑證里既要做財務(wù)會計處理也要做預(yù)算會計處理，完整真實(shí)的填寫相應(yīng)的財務(wù)會計分錄和預(yù)算會計分錄，真實(shí)的反應(yīng)業(yè)務(wù)發(fā)生的實(shí)質(zhì)。新制度增加并且強(qiáng)化了財務(wù)會計功能，同時對預(yù)算會計功能進(jìn)行了改進(jìn)和完善，使會計核算功能變得更加強(qiáng)大和全面。

（三）變革了財務(wù)報告模式。在傳統(tǒng)高等學(xué)校會計制度中，財務(wù)報表僅僅包括會計報表、附注兩個方面的內(nèi)容。新政府會計制度實(shí)現(xiàn)了“雙功能、雙基礎(chǔ)、雙報告”的會計制度改革目標(biāo)。將會計報告劃分為“預(yù)算會計報告”、“財務(wù)會計報告”兩大類。以收付實(shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ)來編制預(yù)算會計報表并且以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)編制財務(wù)會計報告。報表體系及結(jié)構(gòu)的優(yōu)化和完善，也是此次《政府會計制度》根據(jù)新的核算內(nèi)容及體系完成的相應(yīng)改善措施，且對報表中重要的項目說明提供了披露格式，形成了全新的財務(wù)報告和預(yù)算會計報告相結(jié)合的新型綜合財務(wù)報告模式。新制度可以有效提升高等學(xué)校財務(wù)部門決策的實(shí)用性以及其會計信息的透明度，并且能夠更加全面的將預(yù)算執(zhí)行情況和財務(wù)信息進(jìn)行及時地反映。新型綜合財務(wù)報告可以提供更加全面、準(zhǔn)確、科學(xué)的相關(guān)財務(wù)數(shù)據(jù)，會有效提升高校財務(wù)水平并完善對高校管理層的決策支持能力。

三、改革對高校的會計核算產(chǎn)生的影響

根據(jù)中華人民共和國財政部要求，各級各類行政事業(yè)單位自2019年1月1日起全面實(shí)施《政府會計制度》，《制度》的出臺是財政部以及全國各級各類行政事業(yè)單位貫徹落實(shí)、黨的十八大以來關(guān)于全面深化財稅體制重要精神的必然要求。作為重要的政府會計主體的高校，其會計改革工作在財政政策的制定執(zhí)行過程中都發(fā)揮著重要的作用。作為財政投入的重點(diǎn)領(lǐng)域的高等學(xué)校，實(shí)施新的 《政府會計制度》將對高校的會計核算與財務(wù)管理產(chǎn)生如下幾個方面的影響。

（一）會計核算和資產(chǎn)管理方面

高校必須全面梳理新制度的會計科目，及時調(diào)整和更新會計信息系統(tǒng)，按照政府會計準(zhǔn)則制度要求清理舊賬、建立新賬，并形成新舊會計科目的對照表，編制經(jīng)濟(jì)分類科目表及預(yù)算科目表，做好新舊會計制度的銜接工作。同時高校必須及時構(gòu)建財務(wù)會計與預(yù)算會計適度分離并相互銜接的會計核算模式，為編制權(quán)責(zé)發(fā)生制政府綜合財務(wù)報告、開展全面績效管理做好準(zhǔn)備，這樣才可以實(shí)現(xiàn)“雙功能、雙基礎(chǔ)、雙報告”的改革目標(biāo)。高等學(xué)校的固定資產(chǎn)是非常重要的硬件設(shè)施，是學(xué)校順利開展教育、教學(xué)的所必需的物質(zhì)條件。在加強(qiáng)國有資產(chǎn)管理方面，高校必須按期開展全面的清產(chǎn)核資工作，全方位核算各類資產(chǎn)，開展資產(chǎn)核查工作。國有資產(chǎn)管理部門要按照有關(guān)規(guī)定全面清查資產(chǎn)，進(jìn)一步明晰資產(chǎn)使用責(zé)任主體，必須要改變原來既有的會計信息反映模式，實(shí)施更能滿足高校發(fā)展、貼合實(shí)際現(xiàn)狀的關(guān)于固定資產(chǎn)的管理制度，進(jìn)行固定資產(chǎn)計提折舊制度更新。高校應(yīng)深入強(qiáng)化理念，將固定資產(chǎn)核算管理工作落實(shí)到個人，并促使固定資產(chǎn)核算與管理工作的順利開展，同時增強(qiáng)監(jiān)督力度，利用定期或不定期檢查的方式，來保障單位國有資產(chǎn)信息的完整性和準(zhǔn)確度。固定資產(chǎn)管理工作明確崗位職責(zé)，杜絕人為因素造成的固定資產(chǎn)損失。

（二）債務(wù)風(fēng)險和成本控制方面

高等學(xué)校必須定期開展債務(wù)清查工作，按照權(quán)責(zé)發(fā)生制核算短期借款與長期借款的本金以及相應(yīng)的利息，同時還需要反映融資租入固定資產(chǎn)等長期應(yīng)付款。財務(wù)部門需要認(rèn)真的開展往來款項專項清理和賬齡分析工作，明確具體的債權(quán)債務(wù)關(guān)系，進(jìn)一步規(guī)范和加強(qiáng)往來款項的管理工作，降低高校盲目借貸行為的發(fā)生率。只有避免高等學(xué)校的盲目借貸行為，才能更及時地控制其發(fā)展投資規(guī)模、更深層次地提高資產(chǎn)的使用效率、更有效地降低財務(wù)風(fēng)險。并且建立往來款項定期清理機(jī)制。國有資產(chǎn)管理部門按規(guī)定程序及時核銷壞賬款項，做好計提壞賬準(zhǔn)備方案。

高等學(xué)校校實(shí)行政府會計制度，一方面必須要加強(qiáng)成本核算，實(shí)提折舊，實(shí)行完全成本法，必須做好充足的基礎(chǔ)工作準(zhǔn)備。另一方面需要重視成本核算工作并了解成本費(fèi)用的關(guān)系。對高等學(xué)校而言，成本核算前期需準(zhǔn)備充分詳細(xì)的資料，對非財務(wù)部門所提供的其他類別的信息也做到分類、歸檔。

（三）內(nèi)部控制和預(yù)算方面

高等學(xué)校必須重視對學(xué)校單位層面和業(yè)務(wù)層面的內(nèi)部控制制度建設(shè)。要加強(qiáng)“業(yè)財融合”，將防控措施嵌入財務(wù)及業(yè)務(wù)管理系統(tǒng)，及時進(jìn)行“分事行權(quán)、分崗設(shè)權(quán)、分級授權(quán)”梳理工作。新制度下的高等學(xué)校加強(qiáng)制度建設(shè)，規(guī)范相關(guān)人員行為，健全監(jiān)督機(jī)制才能保障資產(chǎn)管理人員和財務(wù)人員改進(jìn)會計核算，高校的經(jīng)濟(jì)活動要符合法律法規(guī)，同時要安全有效的使用資產(chǎn)，要保證相關(guān)財務(wù)信息真實(shí)可靠完整，同時還杜絕舞弊和腐敗現(xiàn)象，提高公共服務(wù)的效率。

政府會計制度目前雖然實(shí)行財務(wù)會計與預(yù)算會計相互分離、又相互銜接的制度，預(yù)算管理對高等學(xué)校內(nèi)部管理仍然是最重要的。高等學(xué)校要進(jìn)一步加強(qiáng)預(yù)算編制管理，提高預(yù)算準(zhǔn)確率，避免造成資金沉淀，另外還要加強(qiáng)分單位、分項目的統(tǒng)計分析和重點(diǎn)督導(dǎo)，切實(shí)提高預(yù)算執(zhí)行率。

（四）規(guī)范合同管理和信息公開方面

高等學(xué)校應(yīng)規(guī)范各類合同的管理工作，優(yōu)化合同管理的具體的業(yè)務(wù)流程，積極建立合同管理制度和信息系統(tǒng)。一般而言，合同從分為收入類合同和支出類合同，一方面需要明確收入權(quán)力權(quán)責(zé)明確時間和時點(diǎn)要求，另一方面應(yīng)明確付款的依據(jù)和進(jìn)度。

從信息公開角度來說，高等學(xué)校作為財政撥款的事業(yè)單位，必須同時提供能夠全面、清晰反映高等學(xué)校預(yù)算執(zhí)行信息和財務(wù)狀況的決算報告和財務(wù)報告，必須做到提升高校財政透明度，能夠及時準(zhǔn)確全面的給財政部門、主管部門、社會公眾這些財務(wù)信息使用者提供對高校財政財務(wù)信息。

三、新舊制度轉(zhuǎn)換銜接中的銜接工作

新的政府會計制度直接導(dǎo)致了高校的會計核算模式、會計核算功能和財務(wù)報告模式發(fā)生重大變革，使各類經(jīng)濟(jì)事項在新制度下的會計處理方式也發(fā)生了變化，需對高校新舊會計制度轉(zhuǎn)換過程中的重難點(diǎn)問題進(jìn)行梳理，才可以實(shí)現(xiàn)高等學(xué)校的新舊會計制度的有序銜接。

（一）銜接總要求

新制度要求在同一個賬套中同時實(shí)現(xiàn)財務(wù)會計和預(yù)算會計雙功能，這就要求對原有的財務(wù)管理系統(tǒng)進(jìn)行調(diào)整升級。通過根據(jù)原賬編制科目余額表，并按照相關(guān)的新舊銜接規(guī)定要求按照新制度設(shè)新賬，登記新賬的結(jié)余科目余額，將未入賬事項登記新賬科目，對相關(guān)科目余額進(jìn)行調(diào)整，編制年初科目余額表，按新制度編制年初的資產(chǎn)負(fù)債表。

（二）前期準(zhǔn)備工作

高校國有資產(chǎn)管理部門應(yīng)根據(jù)《政府會計準(zhǔn)則》相關(guān)要求，對固定資產(chǎn)等各項資產(chǎn)數(shù)據(jù)進(jìn)行清理核實(shí)、歸類統(tǒng)計，進(jìn)一步明確資產(chǎn)使用責(zé)任主體其。中對固定資產(chǎn)的清查盤點(diǎn)和并入相關(guān)的基建賬目工作尤為重要。單位應(yīng)當(dāng)根據(jù)新制度有關(guān)固定資產(chǎn)及其折舊核算要求，對本單位固定資產(chǎn)原值、已使用年限、尚可使用年限進(jìn)行全面核查，并根據(jù)清理結(jié)果進(jìn)行分類統(tǒng)計，為固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)入新賬做好準(zhǔn)備。按規(guī)定需要補(bǔ)提固定資產(chǎn)折舊的單位，還應(yīng)計算補(bǔ)提折舊額。高等學(xué)校應(yīng)該按照新制度規(guī)定，應(yīng)當(dāng)將公共基礎(chǔ)設(shè)施、政府儲備物資、文物文化資產(chǎn)、保障性住房等從原賬固定資產(chǎn)中予以區(qū)分并分別核算。現(xiàn)行的事業(yè)單位會計制度中并沒有將事業(yè)經(jīng)費(fèi)和基建經(jīng)費(fèi)的的具體的核算做合并處理，卻是各自建賬，獨(dú)立核算。這使得財務(wù)管理的真實(shí)性不高，違背了當(dāng)代財務(wù)管理的綜合預(yù)算的相關(guān)要求。目前的基建會計執(zhí)行《國有建設(shè)單位會計制度》，將相關(guān)數(shù)據(jù)記錄在基建賬中，只定期合并到學(xué)校“大帳”中，但數(shù)據(jù)的合并不能解決“兩賬分離”的實(shí)質(zhì)。新制度規(guī)定，單位對基本建設(shè)投資統(tǒng)一進(jìn)行會計核算，不再單獨(dú)建賬，需要按項目進(jìn)行單獨(dú)核算。并要求按照規(guī)定向財政部門、主管部門報送相關(guān)資料。

（三）銜接工作的要求

在銜接過程中，單位財務(wù)人員要注意以下要求：單位存在其他本規(guī)定未列舉的原賬科目余額的，需要比照本規(guī)定轉(zhuǎn)入新賬的科目。應(yīng)當(dāng)編制轉(zhuǎn)賬的工作分錄，作為轉(zhuǎn)賬的工作底稿。單位對原賬的凈資產(chǎn)科目余額按一定規(guī)則在登記新賬財務(wù)會計科目凈資產(chǎn)類科目時，平行登記新賬預(yù)算會計預(yù)結(jié)余類科目。

四、結(jié)論與展望

高校作為納入部門預(yù)算管理的事業(yè)單位之一，是實(shí)施政府會計制度改革的重要組成部分新政府會計制度改革的推行是適應(yīng)社會經(jīng)濟(jì)發(fā)展的必然結(jié)果。有關(guān)行業(yè)主管部門要加強(qiáng)對單位資產(chǎn)核算工作的指導(dǎo)，各級財政部門要加強(qiáng)對單位資產(chǎn)核算工作的監(jiān)督檢查，必須將政府會計制度認(rèn)真落實(shí)完善，在新舊制度順利銜接的重要時期，不斷深化改革，將財務(wù)、資產(chǎn)、合同、科研、人事、內(nèi)控進(jìn)行整合，走“業(yè)財融合”之路，找出不足并及時修正完善，才能夠保證高校財務(wù)管理工作在探索中順利進(jìn)行，促進(jìn)高校財務(wù)管理制度更好的發(fā)展。

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[項目名稱]：2019年度宣城市社科類調(diào)研課題，對高等學(xué)校政府會計準(zhǔn)則制度新舊銜接運(yùn)行情況的研究，編號：xcsklktB1943