作業(yè)成本法在制造企業(yè)成本管理中的應(yīng)用

徐宏娟

【摘 要】當(dāng)代社會，隨著科技的發(fā)展，企業(yè)生產(chǎn)方式和管理理念發(fā)生了巨大變化，生產(chǎn)產(chǎn)品的構(gòu)成內(nèi)容逐漸復(fù)雜的同時(shí)，間接計(jì)入費(fèi)用不斷增加，由此對成本計(jì)算的準(zhǔn)確度提出了更高的要求，在這種動力推動下，作業(yè)成本法應(yīng)用而生。在分析作業(yè)成本法的內(nèi)涵和原理的基礎(chǔ)上，闡述了作業(yè)成本法與傳統(tǒng)成本法的區(qū)別。最后，從作業(yè)成本法的應(yīng)用條件、使用程序和優(yōu)點(diǎn)三個(gè)方面對作業(yè)成本法的應(yīng)用進(jìn)行了分析。

【關(guān)鍵詞】作業(yè)成本法;內(nèi)涵原理;條件程序;優(yōu)缺點(diǎn)

作業(yè)成本法作為上世紀(jì)八十年代應(yīng)用的一種成本核算方法，改變了傳統(tǒng)的間接成本分?jǐn)偡椒ā⒒顒幼鳛殚g接成本分配的合理依據(jù)，價(jià)值鏈作為成本管理模式。將成本動因作為成本發(fā)生的緣由，通過對作業(yè)成本的計(jì)算和有效控制，使不可控制的間接成本變得可以控制。

一、作業(yè)成本法的原理

作業(yè)成本分析（ABC）是一種基于作業(yè)和成本動因理論的成本計(jì)算方法。基于這一理論的ABC原理是基于兩個(gè)基本的理解。首先，活動消耗資源，產(chǎn)品消耗活動。活動被視為資源轉(zhuǎn)化為產(chǎn)品的中介，資源成本根據(jù)活動對資源的消耗分配給活動。其次，活動導(dǎo)致成本的發(fā)生。作業(yè)成本法的特點(diǎn)主要體現(xiàn)在間接制造成本核算中。它從多個(gè)成本池收集制造成本，添加多個(gè)分配標(biāo)準(zhǔn)，使用一系列基于活動的成本動因分析率，根據(jù)導(dǎo)致制造成本的各種成本動因進(jìn)行分配，并將收集到的成本逐個(gè)分配給各種產(chǎn)品。總之，以作業(yè)成本法為成本分配的基礎(chǔ)，以作業(yè)成本為基本對象，可以為企業(yè)提供準(zhǔn)確可靠的成本信息。

二、作業(yè)成本法與傳統(tǒng)成本分配方法的區(qū)別

（一）成本計(jì)算對象不同

傳統(tǒng)的成本法以企業(yè)生產(chǎn)的各種產(chǎn)品為成本計(jì)算對象，其內(nèi)容僅包括產(chǎn)品生產(chǎn)過程中的直接成本，而不包括產(chǎn)品的管理和銷售費(fèi)用。在投入生產(chǎn)前，企業(yè)可能存在著只注重生產(chǎn)過程成本，不注重管理過程費(fèi)用，忽視產(chǎn)品開發(fā)成本的問題。作業(yè)成本法下的生產(chǎn)不僅限于生產(chǎn)領(lǐng)域，還包括產(chǎn)品的總成本。

（二）分配基礎(chǔ)不同

在傳統(tǒng)的成本法下，完工產(chǎn)品被認(rèn)為是產(chǎn)品成本的唯一原因，而間接成本通常是按工時(shí)、機(jī)械工時(shí)或水電費(fèi)在產(chǎn)品之間分配的。這種方法對于間接費(fèi)用較少的情況較為適用，然而，隨著科技的進(jìn)步，生產(chǎn)產(chǎn)品的產(chǎn)品結(jié)構(gòu)發(fā)生了很大變化，傳統(tǒng)的以產(chǎn)量作為產(chǎn)品生產(chǎn)動因的產(chǎn)品成本計(jì)算方法不再適用，由此作業(yè)成本法應(yīng)運(yùn)而生。

三、當(dāng)前制造企業(yè)成本管理分析

（一）制造企業(yè)成本結(jié)構(gòu)特點(diǎn)

煤礦生產(chǎn)環(huán)境惡劣，由此造成間接成本大，費(fèi)用分配方面也就不太準(zhǔn)確。比如，首先，采煤時(shí)需要用到專業(yè)的開采工具、木材、坑木代用品等，但是這些材料不構(gòu)成煤炭成品，就得分配計(jì)入產(chǎn)品成本。其次，為確保采煤的安全，需要做好防水、防火、防沖擊地壓等安全措施，這就另外增加了開支，這和煤炭成品聯(lián)系性也小，由此造成的分配也就不準(zhǔn)確。再次，制造企業(yè)在勘測地質(zhì)和煤層方面也投入很大的費(fèi)用，這些與煤炭成品也沒直接聯(lián)系，分配起來就更容易出錯(cuò)。再次，原煤開采還涉及到疏水、布置工作面、配置相關(guān)設(shè)備、選擇相應(yīng)的開采工藝等，這些都要分?jǐn)傆?jì)入產(chǎn)品成本。最后，煤炭開采難度大，工作環(huán)境也復(fù)雜，對工作人員的開支也相應(yīng)提高，對環(huán)境治理方面也產(chǎn)生很大一部分費(fèi)用，這些還要分?jǐn)偟疆a(chǎn)品成本中。

（二）制造企業(yè)成本管理現(xiàn)狀

制造企業(yè)每年的生產(chǎn)經(jīng)營計(jì)劃都會分配到下屬各部門，而各部門也會把計(jì)劃層層分解并落實(shí)。先是各部門根據(jù)任務(wù)、利潤等指標(biāo)來推算出計(jì)劃成本，然后部門把成本指標(biāo)分解到不同責(zé)任單位之間，接著是各部門比較原煤實(shí)際成本和計(jì)劃成本，由此確定節(jié)約和超支情況，為成本管控做好鋪墊。

（三）制造企業(yè)成本管理所遇問題和原因研究

第一，成本信息不太準(zhǔn)確，不能為成本管理提供支持。以往在成本管理方面對作業(yè)流程工序的分析是比較欠缺的，但是制造企業(yè)生產(chǎn)又包含很多環(huán)節(jié)，如果僅僅是通過單一的費(fèi)用分配法來確定成本管理，相對來說是不太準(zhǔn)確的。

第二，成本管理理念不先進(jìn)，相關(guān)責(zé)任未能落到實(shí)處。我國傳統(tǒng)制造企業(yè)采取的是粗放式管理，人們對成本管理觀念還比較落后，只是單純的停留在財(cái)務(wù)會計(jì)成本階段，成本信息不是很準(zhǔn)確，對成本管理幫不上忙。煤炭成品的成本是制造企業(yè)成本管控的主要對象，成本涉及到的項(xiàng)目很多，比如制造費(fèi)用、人工費(fèi)用、材料費(fèi)、修理費(fèi)等，對于責(zé)任單位成本是不核算的，對于責(zé)任單位成本項(xiàng)目是不設(shè)置的，算是核算型的成本系統(tǒng)，而非管理型，由此引發(fā)的問題是成本沒有追溯性，不利于追責(zé)，這樣就導(dǎo)致成本考核落不到實(shí)處，成本就會由企業(yè)自己承擔(dān)，同時(shí)因?yàn)槿狈ο鄳?yīng)的獎(jiǎng)懲制度，也不能激發(fā)工作人員的積極性。

四、作業(yè)成本法在制造企業(yè)成本管理的應(yīng)用

（一）成本會計(jì)法應(yīng)用條件

首先，在企業(yè)產(chǎn)品成本結(jié)構(gòu)中，材料成本和工資成本水平較低，間接成本水平較高，企業(yè)規(guī)模較大，管理層對產(chǎn)品成本的準(zhǔn)確性提出了更高的要求。此外，生產(chǎn)過程多樣化程度較高或間接成本比例較高的企業(yè)也適用于作業(yè)成本法。在作業(yè)成本法中，間接成本制造費(fèi)用可被分為訂單處理、調(diào)整準(zhǔn)備、生產(chǎn)協(xié)調(diào)等，有利于企業(yè)生產(chǎn)費(fèi)用的管理，對企業(yè)成本管理具有重大意義。其次，產(chǎn)品品種多樣。如果企業(yè)產(chǎn)品種類單一，那么由于產(chǎn)品的品種較少。當(dāng)同一生產(chǎn)線生產(chǎn)的產(chǎn)品種類較多時(shí)，需要在產(chǎn)品之間分?jǐn)傞g接成本。有許多類型的活動和長鏈的活動。為了保證成本信息的準(zhǔn)確性，可以采用作業(yè)成本法。

（二）作業(yè)成本法使用程序

首先，為了準(zhǔn)確描述企業(yè)的經(jīng)營鏈，需要對企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營過程中的經(jīng)營和資源消耗進(jìn)行詳細(xì)的分析和確認(rèn)，找出企業(yè)的成本動因。根據(jù)其在資源流動中的地位，可分為資源動機(jī)和活動動機(jī)。然后，將同類業(yè)務(wù)合并到活動中心，根據(jù)活動中心建立基于活動的成本核算庫。其次，根據(jù)資源動因，將各種資源價(jià)值支出分配到作業(yè)成本數(shù)據(jù)庫中。對于那些無法直接確定的，就需要以合理的量化手段作為標(biāo)準(zhǔn)的，即按照資源動因進(jìn)行合理分配。最后，根據(jù)成本動因，將從作業(yè)成本核算庫中收集的成本分配到最終產(chǎn)品或服務(wù)中，并計(jì)算每個(gè)產(chǎn)品或服務(wù)的運(yùn)營成本。輸出量決定消耗的工作量，消耗的工作量決定要承擔(dān)的工作量。

（三）作業(yè)成本法的優(yōu)點(diǎn)

一是為成本管理提供更準(zhǔn)確的成本信息。在科技不斷發(fā)展、生產(chǎn)制造業(yè)自動化程度逐漸加深的今天，使用傳統(tǒng)的成本計(jì)算方法時(shí)假設(shè)了所有的間接費(fèi)用都與直接人工、機(jī)器工時(shí)或產(chǎn)品數(shù)量有關(guān)，然而在現(xiàn)實(shí)生活中，這種假設(shè)并不能完全反映成本對象與資源耗費(fèi)之間的關(guān)系，因而容易造成成本信息的錯(cuò)誤。作業(yè)成本法實(shí)現(xiàn)了資源與成本對象的對接，克服了傳統(tǒng)成本計(jì)算的不足。其次，擴(kuò)大了成本核算的范圍。這種以活動為核心的多維成本對象構(gòu)成的成本核算體系，能夠把握資源流向成本對象的關(guān)鍵，便于成本的合理計(jì)算，便于對企業(yè)特定的產(chǎn)品、服務(wù)、客戶、市場及其組合進(jìn)行全面的分析，以提升企業(yè)的盈利能力。

五、結(jié)束語

除上述優(yōu)點(diǎn)外，作業(yè)成本法還存在一些局限性。比如對員工的訪談?wù){(diào)查過程耗時(shí)長、訪談?wù){(diào)查獲取的數(shù)據(jù)較為主觀、不能輕易更新以適應(yīng)環(huán)境的變化等問題。總而言之，隨著經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展，人們對作業(yè)成本法越來越了解，知道作業(yè)成本法的重要性，并且作業(yè)成本法在制造企業(yè)成本管理中將發(fā)揮重要的作用，對未來的制造業(yè)造成的重要影響，因此，作業(yè)成本法已經(jīng)成為了制造業(yè)不可或缺的一部分。

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