政府會計制度下高校涉稅事項及風險防控研究

葉春紅 張茂 蔣莉平

【摘要】 ? 為全面貫徹落實黨的十八屆三中全會提出的“建立權責發生制的政府綜合財務報告制度”重大改革舉措，政府會計制度自2019年1月1日起開始施行。政府會計制度改革對高校會計核算產生了重大影響，對高校的稅收管理提出了新的要求。隨著高校收入來源的日益廣泛，經濟業務涉稅情況越來越復雜，高校已成為重要的納稅主體，面臨著新的稅務風險。文章通過分析政府會計制度改革前后高校稅務管理、科目設置和賬務處理中存在的問題，提出提高高校稅務管理水平和降低涉稅風險的建議。

【關鍵詞】 ? 高校涉稅事項;政府會計制度;問題;建議

【中圖分類號】 ? F810 ? 【文獻標識碼】 ? A ? 【文章編號】 ? 1002-5812（2020）09-0061-04

我國高等學校特別是地方高校，辦學經費主要來源于財政撥款和學費收入，占高校收入的60%以上。隨著近年來我國經濟總體增速放緩，經濟發展步入“增速換擋、結構優化、動力轉換”的新常態，教育經費投入機制也進入了“穩增長、調結構、促改革”的關鍵階段。高校要從單純依賴國家投資辦學，轉變為“以國家財政撥款為主，其他多種渠道籌措為輔”的新機制，探索適應社會主義市場經濟體制、調動社會辦學積極性、多種形式和途徑發展高等教育的新路子。

一、X高校基本情況及涉稅情況

X高校是一所西部省屬普通高等教育綜合性大學，屬于全額財政撥款的事業單位，現有教職工1 500多人，學生25 000多人。學校以高等學歷教育為主，非學歷教育為輔，以服務社會為己任，堅持產學研結合的辦學方向。X高校為推進跨越式發展和建設區域高水平大學，擺脫有限的教育經費對學校發展的束縛，利用自身區位、辦學和學科優勢，多方籌措資金，以突破教育經費“瓶頸”的制約。

X高校深化后勤服務社會化、市場化和企業化，建立健全產學研用協同創新科技服務體系，向社會、個人提供多元化的社會服務，由單一的納稅主體變為多元化的納稅主體。X高校除了作為公益性非營利性的納稅實體外，還是后勤實體和校辦企業實體。校辦企業實體因實行企業化經營和管理，獨立于學校財務單獨核算，因此不在本文的研究范圍之內。“營改增”后，我國部分高校由增值稅小規模納稅人變更為一般納稅人，收入來源多樣化，包括不征稅收入、免稅收入和應稅收入。X高校主要的經濟涉稅事項、稅種、稅目和稅率如下頁表1所示。可知，X高校向社會和個人提供的多元化社會服務幾乎涉及目前國家開征的大部分稅種，高校稅務管理的復雜度和專業度與日俱增，高校已成為一個重要的納稅主體，因此，提高稅務管理水平、優化稅務管理模式勢在必行。

二、政府會計制度改革前X高校賬務處理情況、存在的問題和風險

政府會計制度改革前，高校實行收付實現制，一般業務是收到款項開具發票，同時確認收入、計提稅款;對于預借發票的情況，因沒有收到款項故不做賬務處理，但稅控系統已形成稅款支出，稅務管理人員登記備查賬，來款后逐筆清理。以下從科目設置和賬務處理方面進行闡述。

（一）科目設置。因改革前對核算的要求不高，很多高校都沒有按照收入類別分別設置詳細的收入科目，免稅收入和應稅收入沒有進行區分，不同稅率收入沒有進行區分，無法直接通過報表核實稅額。

（二）賬務處理。以X高校2018年出租100平米的商鋪、收到一筆一年期商鋪租金100 000元為例，從款項收取的不同時點來看其賬務處理情況，如第63頁表2所示。

（三）存在的問題。

1.收入涉稅科目設置與稅務報表科目不一致。賬務系統收入科目沒有細化，稅務報表需要區分不征稅收入、免稅收入和不同稅率的應稅收入，賬務系統收入涉稅科目設置與稅務報表科目不一致。稅務申報時需要稅務管理員主觀判斷填寫稅務報表，面對同樣的賬務系統數據，不同的稅務管理員填寫的稅務報表差異很大，存在人為調整稅務報表的涉稅風險。

2.賬務系統與開票系統信息不一致。由第63頁表2可知，增值稅及其附加及時上繳，其他稅金在收到款項后上繳，不符合稅法規定的權責發生制，稅款繳納存在延遲風險。各稅種不完全按照權責發生制要求上繳，各稅種申報表與財務報表和開票系統報表數據不統一，存在很大的稅務風險。

3.借票的催款、備查工作繁瑣。由下頁表2可知，當月開票未收款的賬務處理比較復雜，繳納稅款時由其他項目墊支增值稅，收到款項后逐筆沖銷，大量借票勢必造成手工備查工作繁瑣。由于缺乏統一的票據管理制度，發票丟失、長期拖欠、上賬不及時、年底大批掛賬等問題存在一定的管理風險。

三、政府會計制度改革后X高校的賬務處理情況、存在的問題和風險

政府會計制度改革后，財務會計以權責發生制為基礎，預算會計以收付實現制為基礎，實現了“雙基礎”“雙分錄”的平行記賬模式。新的核算模式給高校稅務工作帶來了挑戰，同時，也給解決以往稅務工作中存在的問題帶來了契機。

（一）細化會計科目。為了方便查賬、核實稅額，增強會計科目之間的勾稽關系，應將不征稅收入、應稅收入、免稅收入分開核算，將不同稅率的收入分開核算，將改革前后開出發票分開核算，將改革后不同收款時點的發票分開核算。細化會計科目，有助于準確確認不同類別收入，清理改革前累積的大量墊支稅金，以科研應稅收入會計科目為例，如下頁表3所示。

通過對比改革前后科研應稅收入科目設置發現，改革后科目設置得非常詳細。將改革前后發票區分開，改革前開票已繳稅（增值稅及附加）的發票來賬記入“事業收入——科研事業收入——科研應稅收入——往期已稅收入”科目，縮小了改革前墊支稅金的查找范圍。改革后的發票根據收款時點的不同分別記入“事業收入——科研事業收入——科研應稅收入”和“事業收入——科研事業收入——已開票未收款收入”科目，改變了以往根據發票催收款項的方式，一定程度上減少了發票丟失、長期拖欠帶來的壞賬風險，也縮小了改革后借票墊支稅金的查找范圍。將科研收入應稅、不同免稅情形進行細分，增強了科目間的勾稽關系，便于查賬、復核稅金。

（二）優化賬務處理。政府會計制度改革后，高校財務會計采用權責發生制，無論是否收到款項都要確認收入。改革后，大量的借票在借出發票時就需要確認收入、計提稅額，故增設“應收賬款”科目。改革后采用權責發生制，確認收入、墊支稅金的會計處理、借票流程、稅款繳納不同于改革前。以X高校2019年出租100平米的商鋪，收到一筆一年期商鋪租金100 000元為例，從款項收取的不同時點來看其賬務處理情況，如下頁表4所示。

政府會計制度改革后的賬務處理解決了以下幾個問題：第一，借票環節墊支所有稅金，一方面墊支稅金備查登記的工作可以省去，收款時通過賬務系統直接歸還墊支稅金;另一方面各稅種及時繳款，規避了改革前延遲納稅的風險;此外，各稅種按時申報，實現了不同稅種申報表數據的一致。第二，無論開票當月是否收到款項都確認收入，可以實現賬務系統數據與開票系統數據的一致，賬務系統、申報系統、開票系統成為三個相互關聯的一體，改變了以往三個系統互不相關、數據不統一的局面。第三，銷項稅金結轉額包括當月所有銷項稅額，以此與賬務系統計提稅金比較，可以核實記賬的準確性、完整性。第四，擺脫了改革前持票催款的困境，以賬務系統數據為依據催收應收賬款，更加高效準確。

（三）存在的問題。會計科目與預算科目之間缺乏聯動性，不能自動觸發預算會計分錄，需要記賬人員主觀判斷生成哪些預算分錄;計提稅款時增值稅計入預算收入過渡科目，次月繳納增值稅要區分預算支出類別，賬務系統不能直接提取相關數據，需要稅務管理員逐筆查看增值稅對應的預算支出類別，手工統計預算支出過于繁瑣。

四、稅務管理風險防控的建議

（一）增強稅務風險防控意識。首先，高校領導層要重新審視學校的發展變化，轉變觀念，重視稅務工作;其次，多組織稅務宣傳活動，尤其是科研項目稅收知識，增強師生依法納稅和風險防控的意識，加強部門間的溝通協作，使款項支付事項在合同中規范化，規避長期拖欠帶來的壞賬風險。

（二）統一發票管理。政府會計制度改革后實行雙體系、雙基礎的平行記賬模式，發票管理人員和稅務管理人員要轉變思路，加強溝通，構建統一的發票管理制度，分別負責開具、作廢、賬務處理和催收等工作。及時傳遞票據記賬，確保賬務系統、開票系統、稅務申報系統數據的一致性。

（三）增強科目設置和賬務處理。根據高校經濟事項設置會計科目，確保每項經濟業務都有對應的科目入賬;會計科目細化，收入與稅額存在一定的勾稽關系，便于稅務自查;增強財務會計科目與預算會計科目的聯動性，財務記賬后自動生成預算會計分錄，預算會計報表自動統計稅金，從賬務系統直接提取稅金數據。

（四）提高稅務工作的專業性。稅務工作專業性較強，在人員配備上，應選拔具有稅務專業背景、稅務知識扎實的人員從事稅務工作;稅收政策一般具有階段性，稅務管理人員應持續學習，投入大量的精力研究稅收政策，避免因知識的陳舊導致多繳或少繳稅款;高校應加大對稅務工作的經費投入，鼓勵稅務管理人員參加社會上的專業培訓，聘請會計師事務所、稅務師事務所等專業性中介機構指導稅務工作，提高稅務工作的專業性。

（五）加強與稅務部門的溝通。高校應與稅務部門良好溝通，獲得最新的稅務資訊，尤其是減免退稅新政策，及時享受稅收優惠;邀請稅務部門對學校進行稅務輔導，降低學校的稅務風險。

【主要參考文獻】

[ 1 ] 王慧娟.從異常增值稅扣稅憑證看稅務風險內部控制[J].商業會計，2018，（20）：95-97.

[ 2 ] 余芳藝.高等學校涉稅問題研究[J].行政事業資產與財務，2018，（19）：32-33+54.

[ 3 ] 蔣勁林.關于高校稅收征管的問題和建議[J].現代經濟信息，2018，（14）：275.

[ 4 ] 文燕.新政府會計制度改革下高校財務控制策略探討[J].財經界（學術版），2019，（19）：183.

[ 5 ] 羅麗麗.政府會計改革背景下高校財務管理創新思考[J].現代營銷（經營版），2019，（12）：180.