中國制造型企業應用作業成本法的前景

吳曉帥　李海鳴

【摘要】上世紀八十年代，作業基礎成本體系（ABCS）在歐美國家曾盛極一時。經過多年的發展演變，作業成本體系理論不斷豐富，實踐經驗不斷加強，對眾多企業的實際指導意義愈發凸顯。作業成本法在中國制造業企業的應用前景，曾在學術界引起廣泛討論。替代性成本管理的可行性、企業組織運行管理的規范化程度以及組織高層的認可接受程度，將直接影響作業成本體系的在國內制造型企業的運勢走向。

【關鍵詞】作業成本法? 制造業? 成本管理

作業成本法是一種區別于傳統會計管理方法的定量分析管理方式，其遵循的核心原理是“產品消耗作業，作業消耗資源”。作業成本法的優勢是通過科學的數理統計方式對作業內容進行識別、分類和歸納，并進行更為高效的排列分析，提取重點工作內容和核心作業環節，從而進行更具針對性的區別化管理。生產制造是企業的核心流程之一，成本核算則是影響到企業生產制造任務的完成水準的關鍵。針對傳統成本會計不適應新制造環境的局面，作業成本法在美、日和西歐諸國的企業，尤其是競爭激烈和人工成本很低的高新技術企業，得到了廣泛應用。

一、新制造環境沖擊傳統成本管理

伴隨著企業網絡信息技術的發展，ERP、CM等一批信息化管理系統應用范圍不斷擴大，對企業傳統制造環境產生了巨大影響。企業在本質上仍是“經濟人”，即追求自身利益的最大化。企業通過采取最新的網絡信息管理系統和先進的管理方法最大限度的發揮企業的生產制造能力，提升生產效率和生產質量，從而獲得最大程度的經濟效益，是企業追求的價值目標。傳統的成本管理體系是適應手工制造系統和固定制造系統的經營環境而建立的。它按直接材料直接人工、制造費用三個成本項目歸集成本。這種管理體系不適用于新制造環境下的企業制造生產。

上世紀八十年代以來，面對勢不可擋的網絡信息技術和自動化技術的發展潮流，企業的整個生產制造環境隨之發生了翻天覆地的變化。機器人、電腦輔助設計和制造（CAD/CAM）、計算機集成制造系統（CZMs）的使用日趨普及;采用各種嶄新的管理觀念和技術，如：精益生產、以顧客為導向，流程再造以及全面管理等。新環境帶來的直接影響是制造費用提高、直接人工成本下降，傳統成本體系提供的產品本信息被嚴重扭曲。而以作業為基礎的成本體系為這種新制造環境而設計誕生，具有對現代企業制造環境的適應性。

二、中國制造型企業運用作業成本法現狀分析

在作業成本法下，成本計算程序分為兩大階段六個步驟。第一階段是將制造費用分配到同質的作業成本庫（同一成本），并計算每個成本庫的分配率;第二階段是利用作業成本庫分配率，把制造費用分攤給產品，計算產品成本。其實際操作步驟如下：（一）定義、識別和選擇主要作業;（二）歸集資源費用到同質成本庫;（三）選擇成本動因，計算成本庫分配率;（四）計算成本庫分配率;（五）把作業庫中的費用分配到產品上。某產品某動因成本=某成本庫分配率×成本動因數量;（六）計算產品成本。直接成本可單獨作為一個作業成本庫處理。將產品分攤的制造費用，加上產品直接成本，為產品成本。通過上述步驟可以總結出，根據作業成本法“產品消耗作業，作業消耗資源”的原理，資源在作業過程中被消耗，作業成本法要求資源按照作業動因歸集到作業中心中去，而且動因需要量化。從我國制造型企業發展的現狀來看，大型制造企業在自動化和信息化方面建設較為完備，且具備了一定的水平和層次，這就為作業成本法的應用創造了條件。

總體來看，目前我國制造型企業采用作業成本法的條件還不是十分成熟。面對國際制造業企業的不斷擴張和逼迫，國內制造型企業要在激烈的國際競爭中求生存謀發展，不僅要加速核心關鍵技術，尤其是自動化信息化技術的創新發展，更要不斷地提升企業經營戰略，及時更新管理觀念。從成本管理體系與企業所處制造環境相適應這一原則出發，中國企業采用作業成本法是一種必然趨勢。

三、中國制造型企業應用作業成本法的前景分析

結合當下5G技術迅猛發展的契機，響應打造工業互聯網的國家戰略，我國制造型企業采取更為精準更為高效的作業成本管理法正當時。在以流程管理和顧客導向的企業，開展作業成本管理是最佳選擇。中國制造型企業應用作業成本法的關鍵包括：

（一）獲得企業高層的認可。企業領導者的認同是實施作業成本的前提。我國制造企業對作業成本的認同，與國際性企業的認同存在較大差距。這不僅與不同的經濟體制有關，也與國內理論和實踐中對作業成本的了解不足有關。只有獲得企業領導者的支持，才能為企業推廣作業成本法，進而開展作業成本管理創造條件。

（二）明確最小作業單元。產品消耗作業，作業消耗資源。作業內容作為作業成本法必不可少的中介，需要結合企業的實際情況進行分類和歸納。最小作業單元是消耗資源的終端，只有對最小作業單元進行科學合理的明確，才能對資源消耗和產品輸出進行有效的統計和分析，這也是決定作業成本法能否成功開展的關鍵。最小作業單元的選擇應以企業的運營管理、財務管理實際狀況為依據，結合企業現有的基本管理框架進行分析考慮，確保最小作業單元的選擇后整體方案的可行性。

（三）推動企業流程再造。企業流程是保障企業日常高效運轉、上傳下達的關鍵。企業一旦采用作業成本法，涉及到的將是企業中的每一位員工。作業成本最小單元的選擇、基礎數據的收集、方案改善計劃等各項活動都需要全員參與。更為重要的一點是，作業成本法的應用必定會對企業固有的傳統成本管理產生沖擊，成本核算的方式會發生重大變化，相對的資源分配方式也會隨之改變。這就不可避免的導致對個人和組織的績效產生影響，受到影響的個人和組織可能會抵制作業成本法的實施。因此推定企業流程再造是保障作業成本法成功實施的重點之一。

參考文獻：

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作者簡介：吳曉帥（1993年6月-），男，漢族，山東青島人，碩士研究生學歷，研究方向：公共管理。李海鳴（1993年12月-），男，漢族，山東青島人，碩士研究生學歷，研究方向：車輛工程。