我國環境會計發展研究

田雨石 張藍瀾 周信君

[提要] 環境會計是生態補償機制建設的重要組成部分，為生態補償標準和補償資金的合理確定提供了理論支持，在生態補償背景下，重構環境會計核算體系，改革和完善以生態補償為主要核算內容的環境會計制度建設，是環境會計核算的重要內容，可以更好地促進我國環境會計向前發展。

關鍵詞：環境會計;生態補償;發展策略

基金項目：國家社會科學基金項目（項目編號：16BGL063）

中圖分類號：F23 文獻標識碼：A

收錄日期：2020年5月17日

自從中共十八屆三中全會提出實行生態補償制度以來，生態補償的理論研究和實踐得到了長足的發展，對我國生態環境保護和生態補償制度化建設產生了積極而深遠的影響，同時也為我們研究環境會計提供了一個新的視角和機會。

環境會計作為生態補償機制建設的重要組成部分，在生態補償實踐的背景下被賦予新的職能和使命。如何推動環境會計進一步發展，充分發揮其在經濟社會發展中的作用，以提升社會經濟發展質量，將成為政府相關決策部門和理論工作者的重要議題。本文從生態補償的視角，嘗試重構我國環境會計核算體系，進而完善以生態補償為主要核算內容的環境會計制度建設，不僅可以促進環境會計的向前發展，而且可以為我國經濟社會的可持續發展提供理論支撐。

一、我國環境會計發展現狀及存在的問題

（一）理論研究方面。近年來，生態環境治理作為國家治理體系現代化的重要組成部分，受到政府部門的高度重視，環境會計也隨之興起和不斷發展，對環境會計的研究，受到了學術界和政府的高度關注，國內學者圍繞環境會計展開了大量的研究工作。通過查閱和分析文獻可以發現，環境會計的研究主要集中在以下幾個方面：一是環境會計核算;二是環境會計信息披露;三是排放權交易會計;四是環境成本管理等。雖然國內對環境會計研究起步較晚，但研究中出現了諸多亮點，例如韓彬等以低碳經濟為視角，從會計目標、核算主體、會計要素等七個方面對環境會計核算體系進行了構建，同時提出了發展我國環境會計核算體系的建議。馮巧根根據環境管理會計國際指南的相關準則，結合我國環境政策及相關的法律法規，通過KD企業環境成本管理，重新構建了一個適合我國國情的環境成本分析框架，從而為提高我國環境成本確認、計量以及優化環境成本管理提供了科學依據。袁廣達在資源環境成本管理基礎上分析了環境會計理論構成、屬性和功能、與資源環境的關系、發展動力、發展方向以及基本規律。為環境污染控制的會計行為提供了較好的思路，也為未來環境會計學科的發展和學術的深入研究提供了良好的條件。耿建新借鑒了國際上相關的理論和實踐經驗，結合中國自身的森林資源管理的特點，提出了編制既要符合中國實際情況又要與國際相一致的中國森林資源平衡表體系。

上述對環境會計研究方面取得了豐碩的成果，但還存在一定的不足之處，主要表現在以下幾個方面：第一，在研究內容上，理論研究較多而實務研究較少。對環境會計的研究主要集中于理論綜述、制度建設和信息披露等方面，實務方面的研究較少，鮮有把中國現有的環境狀況與企業具體實際情況相結合的應用研究，從而不利于環境會計的發展。第二，在研究視角上重視微觀層面的研究，輕宏觀層面的研究。由于生態環境的特殊性，不同于傳統會計，環境會計必須同時將宏觀環境會計和微觀環境會計的研究結合起來，進行系統的研究。但先行的對環境會計大多數理論研究表明微觀環境會計研究較多，宏觀環境會計研究不足。第三，研究成果方面，高水平的、權威性和創新性的觀點相對不足，引領性指導意見尚未出現。通過查閱和分析近十年的相關文獻，相關普通期刊上的論文和學位論文數量較多，但在中文核心期刊，CSSCI來源期刊上發表的論文占比較少，而且沒有提升。這說明雖然環境會計的研究吸引了眾多學者們的關注，但高水平的研究成果相對不足。

（二）應用研究方面

1、環境會計信息披露體制機制不健全。由于我國環境會計起步較晚，相關法律法規體系不健全，尚未出臺與環境會計信息披露有關法律法規，對企業與環境會計有關信息披露要求比較籠統和空乏。從已有的披露環境信息的上市公司來看，大部分上市公司只有一般相關的指導性意見，披露的操作流程不明確。由于環境會計信息披露體制機制不健全，對相關企業破壞的環境行為缺乏約束，企業披露環境會計信息的主動性不強，自利性較強。從而會導致我國對企業環境會計信息披露的規范化管理帶來阻力，不利于我國環境會計的進一步發展。

2、對環境會計有影響的制度因素和環境政策研究文獻不多。從現有的環境會計研究文獻來看，有關環境會計核算、環境會計信息披露的文獻數量較多，有關影響環境會計制度因素和環境政策方面的文獻較少。相比國外在此方面的研究，存在一定的差距。可能存在的原因主要有：第一，我國的碳排放交易市場雖已啟動，但尚未正式交易，缺乏交易的相關價格數據，從而導致對碳市場有效性及定量研究還相對落后。第二，我國對企業的環境績效指標體系考核尚不完善，還未形成一個統一的標準，對研究環境績效、環境經濟政策及環境信息等造成阻礙。第三，在環境成本管理的應用方面，國內大部分研究集中在理論層面，缺乏對成本效益原則的具體應用研究，環境會計的作用和效果沒有真正的發揮出來。

二、環境會計與生態補償的耦合關系

（一）生態補償與環境會計互為補充，相互發展。一方面在生態補償實踐中，環境會計可以為其提供理論支持，依據“誰保護、誰受益，誰污染、誰付費”的補償原則。生態補償既包括對生態環境保護者所獲得效益的獎勵或生態環境破壞者所造成損失的賠償，也包括對環境污染者的收費，在生態補償實踐過程中，生態補償費用的核算和量化是一個重要的內容，而環境會計的核算方法和理論為企業核算和量化提供了理論和技術支撐。另一方面生態補償反過來又推動環境會計不斷地向前發展和完善。環境會計是基于環境問題而產生的，其目標是改善自然生態環境，提高社會總體效益，向社會和利益相關者提供經濟活動中環境信息，以評價生態環境質量，實現環境保護和社會協同發展，環境會計作為一門新興的學科理論，發展尚不成熟，無論理論還是實踐方面都面臨許多急需解決的問題，而生態補償機制的建立和完善，為環境會計的發展和進步提供了良好的實踐經驗，使環境會計理論在生態補償實踐中得到進一步檢驗，推動環境會計不斷向前發展和完善。因此，生態補償和環境會計相輔相成，共同推動經濟社會向前發展。

（二）環境會計發展為生態補償標準的合理確定提供了依據。推進生態補償機制的順利實施，就需要建立一個公平合理的補償測算指標體系作為支撐，組織或個人對生態環境的破壞，生態系統價值的實現等均需要依據補償指標體系進行評估，評估結果可以作為生態補償標準合理確定的依據，而這個過程如果借助環境會計的核算方法，準確的量化相關標準和指標，那么對評估結果的實施效果起到更好的作用。當前，生態補償標準的確定和量化是生態補償機制中一個值得關注的問題，國內大量文獻對生態補償標準的量化進行了相關的研究，但尚未形成一個統一的、合理的方案。在生態補償的實踐環節中，引入環境會計的核算方法和理念，對生態補償標準的合理確定會更為客觀。因此，環境會計的不斷發展和完善能夠為生態系統的價值補償和定價提供理論支持。

（三）環境會計的實施有助于生態補償制度的建設與發展。實現經濟社會可持續發展和保護生態環境雙贏，生態補償制度提供了必要的制度指引，建立和健全生態補償制度，為生態服務價值的價格市場化提供制度導向。通過對生態保護者、生態破壞的受損者等相關利益者的直接和間接補償是建立生態補償機制的重要內容，也是實現生態系統服務價值功能的具體體現。而環境會計作為反映主體的環境信息和相關的環境投入等加工處理系統，是保護環境和實現社會進步的重要途徑。隨著人們對環境會計重視的不斷加強及有效地實施環境會計，生態補償機制必將得到進一步的發展和完善。

三、生態補償視閾下我國環境會計發展策略

（一）加強以生態補償為核算內容的環境會計制度建設。生態補償是以經濟為主要的手段來調節社會各利益主體之間利益關系的一種制度安排。它以保護生態環境為目的，推動社會可持續發展。有效地實施和推進生態補償機制在明確生態環境損害主體的基礎上，必須進一步量化生態自然資源。使自然資源的使用人進行經濟活動是必須考慮破壞和損害生態環境的代價，從而生態環境納入產品成本中，使環境污染外部性內部化。環境會計的核算職能為生態自然資源的量化奠定了基礎。把生態補償納入環境會計制度建設的內容，不僅可以充實環境會計核算的內容，而且為提高環境會計的會計信息質量，指導政府相關部門和環境決策者進行生態補償機制的有效實施提供可靠的依據。一方面環境會計制度的建設和完善可以服務于生態補償的實踐工作，環境會計的發展反映生態補償的成果;另一方面把生態補償納入環境會計制度建設也可以充實環境會計的研究內容，同時為各利益相關者進行決策提供借鑒和參考。

（二）重構以會計核算和生態補償機制相銜接的環境會計核算體系。生態補償機制作為一種調節社會各主體利益關系的一種制度安排，其目的是保護生態自然環境，提升經濟社會發展水平和質量，環境會計的目標是實現經濟社會效益和環境效益的協調統一，兩者都源于環境問題的不斷凸顯，所以兩者的目標基本一致。傳統的會計核算沒有考慮環境問題帶來的影響，不能如實地反映經濟產出，隨著環境問題的日益惡化，原有的會計核算已不能滿足企業和社會的需要，環境會計在傳統會計的基礎上，以利用生態環境資源為中心，對組織或企業有關的環境活動進行確認、計量、記錄和報告，使報表的相關使用者做出正確的決策。生態補償機制的補償資金的支出、補償標準的確定等必須進行合理的量化，會計核算是進行量化的重要工具，把環境問題納入會計核算體系，對生態補償有關的內容進行確定和核算，是重構環境會計核算體系的重要內容。例如企業在生產經營活動過程中對生態環境造成的破壞和損失，應該由企業來補償，通過環境會計核算后最終確定的金額可以作為補償的基礎。為此，重構環境會計核算體系，以會計核算為基礎，納入生態環境問題，與生態補償機制相銜接，量化和確定生態補償費用與金額，不僅可以為生態補償機制的實施提供理論基礎，同時促進環境會計的進一步發展。

（三）完善以環境會計為主要工具的生態補償監管體制。近年來，在政府和相關部門的大力推動下，生態補償工作實踐取得了長足的進步，生態環境保護工作也獲得了良好的效果，但是建立和完善生態補償機制是一項長期而又復雜的工程，其中涉及到生態補償主體的界定、補償標準的合理確定、生態補償評價指標體系以及生態補償收費制度和生態補償公共制度的建設等方方面面，而生態補償標準的確定和生態補償評價指標體系的建立是其中的重點。因此，有必要改革和完善原有的生態補償監管體制。環境會計作為生態補償監管的量化工具，對加強生態補償實施情況的跟蹤和檢查，補償資金的使用情況和生態環保責任制的考核等起到重要的作用。完善環境會計為主要工具的生態補償監管體制，需要各部門通力協作和統籌規劃。一是在政府的主導下，加強各部門之間、部門和企業之間以及企業和學者之間的交流與合作;二是利用各種大數據平臺和人工智能等，建立和完善環境會計信息和生態補償監管平臺和機制;三是借鑒國外一些成功的經驗和作法，構建由政府主導，企事業單位和大眾等多方積極參與的產學研推進體制。

主要參考文獻：

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