淺議管理會(huì)計(jì)在基層事業(yè)單位中的應(yīng)用

羅周達(dá)

得益于經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和社會(huì)的進(jìn)步，管理會(huì)計(jì)于20世紀(jì)初在西方社會(huì)興起。從20世紀(jì)四五十年代的成本決策與財(cái)務(wù)控制階段，到80年代的管理控制與決策階段，再到90年代的強(qiáng)調(diào)價(jià)值創(chuàng)造階段，管理會(huì)計(jì)隨著企業(yè)管理需求的變化經(jīng)歷了逐步演變的過程。到近二十年，以新公共管理運(yùn)動(dòng)為契機(jī)，管理會(huì)計(jì)在公共管理部門也展開了實(shí)踐。

盡管管理會(huì)計(jì)理論進(jìn)入中國(guó)較晚，但早在上世紀(jì)50年代企業(yè)領(lǐng)域就已經(jīng)有了帶有管理會(huì)計(jì)理念的探索。90年代以來，管理會(huì)計(jì)在一些國(guó)有大型企業(yè)中落地，并取得了較好成效，國(guó)內(nèi)積攢了大量管理會(huì)計(jì)的實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)。到2014年，為貫徹落實(shí)黨的十八大精神，提升會(huì)計(jì)工作總體水平，財(cái)政部印發(fā)了《關(guān)于全面推進(jìn)管理會(huì)計(jì)體系建設(shè)的指導(dǎo)意見》（財(cái)會(huì)〔2014〕27號(hào)）（以下簡(jiǎn)稱《指導(dǎo)意見》），提出建立與社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制相適應(yīng)的管理會(huì)計(jì)體系，以專業(yè)人才的培養(yǎng)和理論體系的建設(shè)為支撐，用五到十年的時(shí)間基本建成管理會(huì)計(jì)指引體系，使我國(guó)管理會(huì)計(jì)接近世界先進(jìn)水平。

一、管理會(huì)計(jì)的內(nèi)涵及國(guó)內(nèi)建設(shè)現(xiàn)狀

管理會(huì)計(jì)是利用管理會(huì)計(jì)信息，通過運(yùn)用管理會(huì)計(jì)工具方法，服務(wù)于單位規(guī)劃、決策、控制和評(píng)價(jià)的管理活動(dòng)。它與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)同為會(huì)計(jì)工作的重要組成，不同點(diǎn)在于：首先在服務(wù)對(duì)象方面，管理會(huì)計(jì)主要服務(wù)于單位內(nèi)部經(jīng)營(yíng)管理，屬于“對(duì)內(nèi)會(huì)計(jì)”；財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)側(cè)重于根據(jù)法律法規(guī)和外界要求提供相關(guān)財(cái)務(wù)信息，屬于“對(duì)外會(huì)計(jì)”。其次在職能定位方面，管理會(huì)計(jì)聚焦解析過去、控制現(xiàn)在與籌劃未來，其工作重點(diǎn)是“創(chuàng)造價(jià)值”；而財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)則按照統(tǒng)一規(guī)范的會(huì)計(jì)核算基本方法，對(duì)單位經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行記錄，側(cè)重“記錄價(jià)值”。再次在程序與方法方面，由于管理會(huì)計(jì)是服務(wù)于單位內(nèi)部，而不同的單位在內(nèi)外部環(huán)境上有較大差異，因而管理會(huì)計(jì)所應(yīng)用的程序和方法可以根據(jù)需要靈活地組合使用，具有多樣化和差異化的特征；財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)受會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求的制約，工作通常按照相對(duì)固定的程序和方法完成，以確保會(huì)計(jì)信息橫向縱向可比。

根據(jù)《財(cái)政部關(guān)于印發(fā)<管理會(huì)計(jì)基本指引>的通知》（財(cái)會(huì)〔2016〕10號(hào)），管理會(huì)計(jì)指引體系包括基本指引、應(yīng)用指引和案例庫?；局敢龑?duì)管理會(huì)計(jì)的目標(biāo)、應(yīng)用原則和要素進(jìn)行了界定?！稇?yīng)用指引803號(hào)——行政事業(yè)單位》建議事業(yè)單位參照企業(yè)在戰(zhàn)略管理、預(yù)算管理、成本管理及績(jī)效管理四個(gè)方面應(yīng)用管理會(huì)計(jì)，兼顧公平效率，實(shí)現(xiàn)公益性和經(jīng)濟(jì)性的有機(jī)統(tǒng)一。

二、管理會(huì)計(jì)在事業(yè)單位應(yīng)用的意義

（一）有助于支撐科學(xué)決策

隨著改革的不斷深入和全球經(jīng)濟(jì)形勢(shì)的變化，對(duì)事業(yè)單位發(fā)展提出了新的要求，僅僅依靠“記錄價(jià)值”的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)已經(jīng)無法滿足決策層制定長(zhǎng)期發(fā)展規(guī)劃的需要。作為行政單位的輔助，事業(yè)單位的屬性從單純的公益性慢慢向綜合性轉(zhuǎn)變，其市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)環(huán)境、資金來源等都發(fā)生了較大變化，參與市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的程度加深。管理會(huì)計(jì)可以利用會(huì)計(jì)和非會(huì)計(jì)信息為事業(yè)單位的經(jīng)營(yíng)和發(fā)展提供翔實(shí)的科學(xué)預(yù)測(cè)，對(duì)事業(yè)單位的科學(xué)決策起到支撐作用，有助于單位應(yīng)對(duì)不斷變化的內(nèi)外部環(huán)境，提高公共服務(wù)水平，增強(qiáng)單位生存能力和競(jìng)爭(zhēng)力。

（二）有助于優(yōu)化資源配置

長(zhǎng)期以來，事業(yè)單位資金、資產(chǎn)配置沿用著較為粗放的管理模式，重投資輕管理，成本效益理念較為缺乏，內(nèi)部資源沒有充分利用、財(cái)政預(yù)算執(zhí)行進(jìn)度偏慢的情況比較普遍。應(yīng)用管理會(huì)計(jì)能在一定程度上提高單位對(duì)成本管理與控制的重視程度，管理會(huì)計(jì)在預(yù)算管理、成本管理領(lǐng)域的工具方法如標(biāo)準(zhǔn)成本法等也能促進(jìn)事業(yè)單位資源優(yōu)化配置，提高預(yù)算編制的準(zhǔn)確性和科學(xué)性，幫助單位高效利用各類資源，實(shí)現(xiàn)更大的社會(huì)和經(jīng)濟(jì)效益。

（三）有助于完善財(cái)務(wù)工作和內(nèi)部控制

管理會(huì)計(jì)是會(huì)計(jì)的重要分支，管理會(huì)計(jì)的應(yīng)用打破了單一財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)側(cè)重于事后管理的局面，將工作范圍拓展到單位的規(guī)劃、決策、控制等環(huán)節(jié)上，并為單位提供戰(zhàn)略性支持及輔助。管理會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)相互補(bǔ)充，在新的領(lǐng)域?qū)ω?cái)務(wù)工作的內(nèi)涵進(jìn)行了完善。在與內(nèi)部控制的關(guān)系上，管理會(huì)計(jì)和內(nèi)部控制的產(chǎn)生基礎(chǔ)都是單位內(nèi)部管理需求；管理會(huì)計(jì)活動(dòng)服務(wù)于單位規(guī)劃、控制，內(nèi)部控制的內(nèi)涵是通過控制手段實(shí)現(xiàn)控制目標(biāo)；管理會(huì)計(jì)的內(nèi)容、方法與內(nèi)部控制各有側(cè)重，但都是突破傳統(tǒng)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的范圍，是多領(lǐng)域的交叉，多方法的組合使用。管理會(huì)計(jì)的應(yīng)用有助于內(nèi)部控制體系建設(shè)更合理、執(zhí)行更有效，內(nèi)部控制的完善也會(huì)給管理會(huì)計(jì)的分析決策帶來更貼近單位真實(shí)運(yùn)營(yíng)情況的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)。

三、管理會(huì)計(jì)在基層事業(yè)單位應(yīng)用的現(xiàn)狀

（一）相關(guān)人員認(rèn)識(shí)不足

自2014年發(fā)布《指導(dǎo)意見》以來，財(cái)政部就管理會(huì)計(jì)陸續(xù)發(fā)布了指導(dǎo)意見系列解讀、基本指引、應(yīng)用指引、案例索引。對(duì)于以上綱領(lǐng)性文件，部分基層單位未能及時(shí)轉(zhuǎn)發(fā)或者僅部分轉(zhuǎn)發(fā)，少有組織相關(guān)人員進(jìn)行學(xué)習(xí)。從財(cái)務(wù)負(fù)責(zé)人到部門負(fù)責(zé)人到會(huì)計(jì)出納都未能充分理解管理會(huì)計(jì)的內(nèi)涵，更遑論按照指引系統(tǒng)性地把管理會(huì)計(jì)應(yīng)用到具體工作中來。此外，上級(jí)單位未能提供具有可操作性的具體示范，也沒有將管理會(huì)計(jì)的應(yīng)用作為工作任務(wù)層層安排落實(shí)，宣傳推廣多于組織實(shí)施，認(rèn)識(shí)不足的基層單位因而沒有方向，也沒有動(dòng)力應(yīng)用管理會(huì)計(jì)。

（二）信息化水平有待提升

乘著2019年《政府會(huì)計(jì)制度》開始正式實(shí)施的東風(fēng)，很多行業(yè)和系統(tǒng)就財(cái)務(wù)信息化系統(tǒng)進(jìn)行了內(nèi)部統(tǒng)一，一些原本沒有信息化系統(tǒng)的單位一步邁進(jìn)了線上審批的時(shí)代。但相對(duì)企業(yè)而言，事業(yè)單位信息化程度仍然有較大的提升空間。比如基層單位沒有足夠的財(cái)力和能力對(duì)信息化建設(shè)整體進(jìn)行布局，導(dǎo)致信息系統(tǒng)與財(cái)務(wù)和業(yè)務(wù)活動(dòng)存在脫節(jié)的現(xiàn)象；基層單位按照上級(jí)部門的要求使用各類信息系統(tǒng)，如預(yù)算系統(tǒng)、決算系統(tǒng)、預(yù)算執(zhí)行管理系統(tǒng)、用款計(jì)劃系統(tǒng)等，但系統(tǒng)與系統(tǒng)之間往往缺乏端口對(duì)接，數(shù)據(jù)未能有效共享，形成“信息孤島”，基層會(huì)計(jì)人員仍然需要手動(dòng)、重復(fù)填報(bào)名目繁多的各類系統(tǒng)。這一方面無法最大限度地減少財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的人力成本，制約了實(shí)施管理會(huì)計(jì)的人手和時(shí)間，另一方面也對(duì)管理會(huì)計(jì)信息的提取效率造成了一定影響，許多可以由信息化系統(tǒng)完成的數(shù)據(jù)整理分析工作需要由人員手工完成，影響管理會(huì)計(jì)發(fā)揮作用。

（三）缺少管理會(huì)計(jì)專業(yè)人才

管理會(huì)計(jì)按照其內(nèi)涵，應(yīng)由財(cái)務(wù)部門參與單位的規(guī)劃、決策、控制、評(píng)價(jià)。但長(zhǎng)期以來，基層事業(yè)單位財(cái)務(wù)工作的目標(biāo)僅僅是保證單位資金運(yùn)轉(zhuǎn)合法合規(guī)，財(cái)務(wù)部門較少建立常態(tài)化機(jī)制學(xué)習(xí)國(guó)家宏觀政策、單位發(fā)展規(guī)劃，相關(guān)知識(shí)儲(chǔ)備不足；由于財(cái)務(wù)工作的專業(yè)性，會(huì)計(jì)人員也較少與其他管理部門輪崗學(xué)習(xí)，缺少在不同崗位上鍛煉、從不同角度看問題的機(jī)會(huì)，埋頭于財(cái)務(wù)核算的“一畝三分地”，不了解全局；事業(yè)單位的業(yè)務(wù)相對(duì)于行政單位具有多樣性和專業(yè)性，多數(shù)會(huì)計(jì)人員對(duì)單位主要業(yè)務(wù)僅略知一二，業(yè)財(cái)融合程度較低，難以作為主導(dǎo)力量將管理會(huì)計(jì)嵌入單位的各領(lǐng)域、各層次、各環(huán)節(jié)。同時(shí)，由于歷史原因，部分會(huì)計(jì)人員不具備財(cái)務(wù)專業(yè)背景，或年齡偏大，應(yīng)付財(cái)務(wù)核算領(lǐng)域不斷變化的財(cái)經(jīng)法規(guī)依然吃力，難以在管理會(huì)計(jì)方面有所作為。受崗位發(fā)展前景、上升空間和薪資水平的影響，事業(yè)單位財(cái)務(wù)崗位也往往難以吸引到有理想有抱負(fù)、意圖有所作為的年輕人，現(xiàn)有人員容易滿足于安定的環(huán)境，工作缺乏積極性，對(duì)待工作存在多一事不如少一事、得過且過的思想。

四、管理會(huì)計(jì)在基層事業(yè)單位應(yīng)用的建議

（一）加強(qiáng)組織領(lǐng)導(dǎo)和宣傳示范

各級(jí)主管預(yù)算單位要按照財(cái)政部的部署，依據(jù)《基本指引》針對(duì)本行業(yè)本系統(tǒng)的業(yè)務(wù)性質(zhì)，對(duì)管理會(huì)計(jì)進(jìn)行橫向拓展、縱向延伸，積極推動(dòng)中國(guó)特色管理會(huì)計(jì)理論體系的建設(shè)；將管理會(huì)計(jì)納入本系統(tǒng)的財(cái)務(wù)長(zhǎng)期工作任務(wù)，通過內(nèi)部培訓(xùn)、座談交流、征文競(jìng)賽等形式，營(yíng)造管理會(huì)計(jì)發(fā)展的濃厚氛圍；引導(dǎo)各基層單位深入了解管理會(huì)計(jì)并挖掘其應(yīng)用場(chǎng)景，匯總形成具有指導(dǎo)性和可操作性的示范，指導(dǎo)、推動(dòng)基層單位應(yīng)用管理會(huì)計(jì)。

（二）提高單位信息化水平

信息化是支持管理會(huì)計(jì)理念落地、功能發(fā)揮和價(jià)值實(shí)現(xiàn)的重要手段和推動(dòng)力量，是管理會(huì)計(jì)在高速發(fā)展的信息化時(shí)代及時(shí)準(zhǔn)確地幫助單位整合信息、掌握現(xiàn)狀、預(yù)測(cè)未來的必要工具。事業(yè)單位提高信息化水平，一方面能促進(jìn)單位內(nèi)外部信息的進(jìn)一步融合和共享，為綜合利用財(cái)務(wù)和非財(cái)務(wù)信息提供便利，提升業(yè)財(cái)融合程度，為管理會(huì)計(jì)的應(yīng)用和發(fā)展創(chuàng)造更多的空間。另一方面，信息化程度的提升也能幫助提高財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)工作效率，讓有限的人力資源更多地用于“創(chuàng)造價(jià)值”的管理會(huì)計(jì)，使基層事業(yè)單位的財(cái)務(wù)工作向“90%的會(huì)計(jì)人員從事管理會(huì)計(jì)工作、75%的工作時(shí)間用于決策支持”的國(guó)際先進(jìn)水平靠攏。

（三）挖掘、培養(yǎng)和引進(jìn)管理會(huì)計(jì)人才

習(xí)近平總書記說，人才是第一資源。要發(fā)展管理會(huì)計(jì)，培養(yǎng)管理會(huì)計(jì)人才是關(guān)鍵，會(huì)計(jì)人員的素質(zhì)直接影響管理會(huì)計(jì)的應(yīng)用效果。因此，應(yīng)用管理會(huì)計(jì)首先要完善會(huì)計(jì)人員培養(yǎng)機(jī)制，引導(dǎo)基層事業(yè)單位會(huì)計(jì)人員主動(dòng)了解、學(xué)習(xí)管理會(huì)計(jì)，具備一定的理論基礎(chǔ)后從管理會(huì)計(jì)案例庫、企業(yè)相關(guān)經(jīng)驗(yàn)中找靈感，靈活運(yùn)用管理會(huì)計(jì)為單位戰(zhàn)略目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)提供財(cái)務(wù)支撐，幫助原有財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)轉(zhuǎn)型。其次，可以結(jié)合實(shí)際情況，從外部引進(jìn)、內(nèi)部調(diào)整具有綜合業(yè)務(wù)能力的高素質(zhì)人才主持、從事管理會(huì)計(jì)工作，滿足基層事業(yè)單位開展業(yè)務(wù)的需求。

五、結(jié)語

事業(yè)單位應(yīng)用管理會(huì)計(jì)，既是落實(shí)國(guó)家戰(zhàn)略、助力國(guó)家治理的要求，也是單位自身求生存求發(fā)展的需要?；鶎邮聵I(yè)單位應(yīng)在預(yù)算主管部門的指導(dǎo)下，結(jié)合單位實(shí)際情況，積極探索管理會(huì)計(jì)的應(yīng)用，促進(jìn)國(guó)家戰(zhàn)略和單位發(fā)展目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。