粵港澳大灣區稅收優惠制度優化設計思考

何嘉曄

摘要：珠三角九市范圍內實施的個人所得稅優惠政策，是我國當前粵港澳大灣區一體化建設的重要舉措，但當前的個稅政策本身還存在一些缺陷，稅收優惠的立法權限不規范和制度的雙向性考慮是面臨的主要問題。適當擴大稅收優惠客體、完善規范性文件中有關稅收優惠資格的認定標準及程序，是優化個稅優惠政策的有效途徑。除此之外，還應當加強稅收合作制度建設，為稅收優惠增加雙向性考慮，并且規范稅收優惠立法權限的分配與行使。

關鍵詞：粵港澳大灣區;稅收優惠;制度優化

一、問題的提出

2019年2月18日，中共中央、國務院正式出臺《粵港澳大灣區發展規劃綱要》（下稱“《綱要》”）文件，作為引導粵港澳大灣區發展戰略的文件，《綱要》對于經濟發展改革起到了綱領性的作用，這是自2017年簽訂《深化粵港澳合作 推進大灣區建設框架協議》后的又一重要進展。8月份，國家稅務總局廣州市稅務局正式發布《粵港澳大灣區稅收服務指南》，明確當前大灣區稅收制度設計的焦點在于“科創+人才”，將建成“具有全球影響力的國際科技創新中心”作為五大戰略定位之一。

早在2003年開始生效的CEPA（《內地與港澳關于建立更緊密經貿關系的安排》）系列協議中，其中通過內地與港澳之間針對貨物、服務的關稅免除及取消非關稅壁壘的措施，就極大地推動了內地與港澳之間的貿易自由化，實現了內地、香港、澳門大幅度經濟增長。在粵港澳大灣區推動協同創新環境優化、創新要素加快聚集及市場資源最優化配置的發展模式要求下，當前的稅收政策主要趨向于特定納稅人個稅的優惠。3月份，財政部、稅務總局發布了《關于粵港澳大灣區個人所得稅優惠政策的通知》，主要目的在于根據珠三角九市的實際需求，通過給予特定納稅人相應的稅收優惠，吸引港、澳或外籍技術人才來粵就業，從而為廣東構建科技、產業創新中心和先進制造業、現代服務業基地提供人才力量。隨后，珠三角九市根據此通知陸續發布了關于個人所得稅優惠實施的相關細則，這些生效的規范性文件由此形成了一個較為完整的關于粵港澳大灣區專有的稅收優惠制度體系。

二、粵港澳大灣區稅收優惠制度的不足之處

當前大灣區的個人所得稅優惠政策的實施，對于降低人才稅負、提高就業吸引力的作用是顯而易見的。但與此同時，政策本身依舊存在有待完善的地方，主要體現在以下幾點：

（一）稅收優惠的客體范圍較窄

當前的個稅優惠政策僅限于六種所得，不包含《個人所得稅法》中規定的其他所得類型①。雖然當前稅收優惠制度目的在于吸引高端、緊缺人才來粵進行就業，但來粵人才中也可能包含著個人投資或自主創業的復雜情形，其中會涉及有關股息及紅利的所得。因此，在需要重點扶持或是稀缺的產業領域在股息、紅利方面提供一定的稅收優惠空間，拓寬稅收客體范圍，能夠在一定程度上增加制度對人才的吸引力。

（二）人才認定條件規定不夠全面

以廣東省發布的《關于貫徹落實粵港澳大灣區個人所得稅優惠政策的通知》為例，第四條規定高端人才和緊缺人才在滿足基本條件的基礎上，還須符合具體的認定標準，例如國家、省、市重大工程人才入選者，取得廣東省人才優粵卡，外國人工作許可證（A類）等等②。當前的人才優惠政策的目的在于從港澳臺、外籍或是在國外取得長期居留權的回國留學人員和海外華僑人員中引進人才，但人才認定標準中的大多項都是出于我國已經出臺的對于引入本土人才的扶持激勵計劃，如廣東省的“人才優粵卡”優惠政策的前提就是來粵或在粵工作，對于在粵人員，個稅優惠的實施也只是在原有的基礎上提供更多的優惠待遇。對于一些在某些領域獲得具有相當成就，但卻不符合現行我國人才認定標準的境外專業人士來粵就業，在享受稅收優惠方面很難被認定，稅收優惠措施也沒有最大程度上發揮作用。

（三）人才認定標準存在差異

個稅優惠實施細則列舉了幾種人才認定的條件標準，同時將制定具體的人才認定標準和程序辦法的權力授予了各個市的政府部門。此舉有利于簡政放權，讓各市政府能夠選擇有利于本地發展最核心的人才，例如在中山市財政局發布的《中山市實施粵港澳大灣區個人所得稅優惠政策財政補貼暫行辦法》中，有關于經中山市認定、評定的一至八層次人才標準的相關規定。但與此同時，考慮到實際情況的原因，當前九市關于人才認定的標準均存在大小不等的差異，面對人才跨市流動是否還能享受稅收優惠的問題，個稅優惠實施細則沒有給出相應的解答。在一市被認定為高端或緊急人才的人員前往另外一市就業的情況下，原有的人才認定資格是否能夠繼續被認可？在沒有規定的情況下，應當是否定的。即便各市關于人才認定具有相同標準，比如說省實施細則中規定的一般條款：“國家、省、市重大人才工程入選者，取得廣東省“人才優粵卡”、外國人工作許可證（A類）或外國高端人才確認函的人才...”雖然滿足該款條件的人員無論在哪個市都符合專業資格的要求，但在跨市就業的情況下意味著該人員也必須重新辦理資格認證，否則不符合程序規定，更別說其他認定標準不同的情況，不僅在無形中浪費了行政人力資源，也不利于人才的跨區域流動。

（四）稅收優惠制度體系的不完善

主要體現在制度的立法體系不完善，稅收優惠政策的制定、實施和稅收法定原則相沖突等方面。稅收法定原則要求稅收要素法定和程序法定，根據2014年頒布的《國務院關于清理規范稅收等優惠政策的通知》，“全國唯一擁有稅收優惠法規制定權限的行政部門是國務院，其他地區或行政部門除依據《民族區域自治法》和專門稅法法律或經國務院批準，否則一律不得制定稅收優惠法規”，將稅收優惠的形式限定在行政法規或是地方人大制定的地方性法規范圍內，而當前的稅收優惠政策主要是通過國務院規范性文件及地方部門規章的形式頒布的，且是否享有稅收優惠資格實質認定權和程序制定都由地方政府頒布的實施細則進行確定。基于政策應以實際情況為轉移而考慮，這樣的做法有一定的合理之處，但造成的后果就是稅收優惠的立法現狀不僅與稅收法定原則相沖突，且損害了法律體系的嚴謹和穩定性。

（五）缺乏制度的雙向性考慮

稅收優惠制度是我國促進灣區經濟發展和增進粵港澳三地互聯互通的措施之一，但目前的制度設計僅僅體現了廣東地區單方面的需求：即從港澳臺引進人才，集中力量將廣東打造成全國的創新產業發展高地，但對內地人才到香港、澳門就業或投資創業沒有提供相應的政策支持，且在與香港、澳門的稅收制度合作基礎建設方面還不夠順暢，具有許多待填補之處。究其原因，是由于粵港澳三地的稅收合作制度還不夠完善，不僅體現在稅收優惠的方面，在稅收征管、協調等方面也有問題亟待解決，合作制度的片面性使得粵港澳發展不能真正地深入融合，發揮一體化優勢。

三、關于優化粵港澳大灣區稅收優惠制度的建議

綜上所述，粵港澳大灣區稅收優惠的制度設計面臨著內容亟需進一步細化，制度設計與實際發展不夠貼合等問題。基于此，本文從以下五個方面提出相應的建議。

（一）擴大個稅優惠客體范圍

當前個稅優惠客體可以放寬至股息、紅利所得，對于在粵就業人才在高新技術企業或是其他重要產業領域的投資獲利，或是以技術、高科技精密儀器等固定資產入股、入伙的股息、紅利所得，可以有限度地給予稅收優惠待遇，同時，可以增加個稅當中針對人才的一些專項扣除項目，比如說在科研創新領域的成本投入、對科研事業的慈善捐贈等等。此舉不僅有利于促進粵港澳地區建設的資金、技術要素的充分流動，也有利于在“引進來”的基礎上把人才“留下來”。

除了將股息、紅利納入稅收優惠范圍外，在此基礎上，稅收優惠方式也可以參考我國以往改革實踐的經驗，如上海自貿區關于所得稅分期繳納的有關稅收規定，對于因非貨幣性資產投資和資產重組所得所應當繳納的稅款，可以分期繳納。又如北京中關村國家自主創新示范區在稅收優惠方面的改革舉措，除了給予企業減免稅優惠以外，對于以股權形式獎勵個人（限企業高端人才和緊缺人才）的應納稅額，經稅務機關批準允許在5年內分期繳納③。這些措施的目標同樣在于從不同方面提供稅收優惠吸引優秀人才，與粵港澳大灣區的稅收優惠政策目的是一致的，因此值得借鑒。

（二）完善關于人才認定標準的相關規定

個稅優惠政策中關于人才的認定標準著重在取得的經認證的專業資格，而對其他方面沒有要求。筆者認為，可以參考香港于2006年實施的“優秀人才入境計劃”，該計劃除了要求優秀人才具有專業的資格外，還須滿足“基本資格”的要求，比如說個人的財力、品德、語言能力和學歷等，采用計分制進行評估，具有詳細的和規范的資格認定程序。此舉能夠提供一個較為公平公正的流程，有利于防止相關部門在認定人才的時候濫用自身的行政權力，因當前各市關于人才資格的認定標準和程序不統一，一些市在自身的部門規章中規定了兜底性的條款，如佛山市在粵港澳個稅優惠政策實施細則中第十條第11款的規定：“其他經認定的，具有特殊專長的急需緊缺人才”，而關于該條款也沒有確定有關的具體認定流程，不能形成一個較為統一的標準。

其次，有選擇性地采用港澳本土或是國際認可的專業領域資格證明進行認定，對內地與港澳之間有關職業資格證書的互認作出制度性的安排，將資格認證的標準進行詳細化，且切實地將優惠落實到在港澳還未到內地進行就業的人才身上，形成實質的人才流動，而非在其他人才引進計劃的基礎上增加優惠內容，目前在廣州已經認可了港澳16個工種的職業資格，還在持續增加當中。最后，應當重視消極條款的規范作用，對于不依法納稅、不誠信或是違法犯罪的納稅人，不給予認定，并撤銷其優惠資格。

（三）建立人才相互認證機制，提高人才的流動性

當前的制度安排存在不利于人才跨區域流動的局限性，主要原因還是來源于統一標準和地方實際需求的沖突。建立人才相互認證機制能夠比較有效地解決這個問題，目前各市的人才認定具有很多相同或類似的標準，因此除極其具有地方特色需求的專業人才以外，應當建立統一的標準目錄，對于符合要求的人才頒發統一的認定證明，方便人才前往另一市就業時避免再次申請認定的流程，同時也減少行政機關人力資源的浪費。而對一些地方性緊缺人才，在異地就業時則還是需要重新申請認定。

（四）加強粵港澳稅收合作制度建設

粵港澳大灣區稅收優惠制度的有效實施有賴于良好的稅收合作制度建設，2003年內地與香港簽訂《內地和香港特別行政區關于對所得避免雙重征稅和防止偷漏稅的安排》拉開了粵港澳稅收合作的序幕，緊密聯系的稅收合作體系也逐漸建立起來。但迄今為止的稅制合作都不同程度體現了在問題出現后的補救性質，關于促進制度交流和經濟互動的前沿性建設的內容很少。為了粵港澳大灣區能擁有更加完善的制度性支撐，應當加強粵港澳在稅收合作上的來往和協調，不能僅在稅收優惠方面對接，有關稅制差異產生沖突的協調、稅收征管合作如針對跨境逃稅、偷稅不法行為的追查執法或納稅人納稅信息互通機制的建設、涉稅爭端的管轄權分配和解決途徑等，都是促進大灣區建設的重要問題。

（五）規范稅收優惠立法權分配，建立嚴密的立法體系

粵港澳大灣區作為我國改革的先行示范區，應當在制度體系上對其他區域產生模范作用，關于稅收優惠的立法體系也是如此，可以肯定地方政府在經過授權的情況下，根據實際情況制定有利于地方發展的稅收優惠政策的做法，但同時也應當維護法律的權威性，針對有長久實施價值的政策內容，須通過人大立法的形式予以固定，這樣才能在尊重法律權威性的同時能夠更好地發揮法律的穩定性。正在生效的粵港澳個人所得稅優惠政策在試行結束之后，相關部門應當及時將行之有效的措施上升為法律法規，從而建立完整規范的稅收優惠立法體系。

四、結束語

通過稅收優惠的方法引進港、澳人才共同建設大灣區，不僅是加強經濟聯系的重要舉措，也是促進內地與港澳融合發展的政治考慮。除了上述各種稅收優惠政策問題以外，還要重視稅收優惠所帶來的公平與效率問題。只有從各方面兼顧和解決已有或可能存在的問題，粵港澳大灣區稅收優惠制度才能發揮最大化的作用。

注釋：

①不包括《個人所得稅法》第二條規定的利息、股息、紅利所得、財產租賃所得、財產轉讓所得及偶然所得。

②基本條件包括：1.香港、澳門永久性居民，取得香港入境計劃（優才、專業人士及企業家）的香港居民，臺灣地區居民，外國國籍人士，或取得國外長期居留權的回國留學人員和海外華僑;2.在珠三角九市工作，且在此依法納稅;3.遵守法律法規、科研倫理和科研誠信。

③《加快建設中關村人才特區行動計劃（2011—2015）》（京發〔2011〕8 號）規定：“對于個人（限于企業高端人才和緊缺人才）因科技創新、企業轉化科技成果，企業以股份或者出資比例形式給予的獎勵，如果不能一次性繳納相應稅款，可以在稅務機關的批準下 5 年內分期繳納。”

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