HS公司基于戰略目標的預算管理閉環系統實踐及啟示

韓寶玉 康萍 宋奕

【摘? 要】全面預算在企業實務中應用較為普遍，但是很多企業“為了預算而預算”，預算執行流于形式，沒有發揮預算管理的作用。論文介紹了HS公司基于戰略目標的預算管理閉環系統的設計及實施過程。HS公司通過目標牽引預算的制定，通過預算執行分析以及差異滾動調整確保預算的執行，并通過預算考核保證了預算的激勵作用。最后，通過預算總結與反饋促進預算工作的不斷完善。

【Abstract】Comprehensive budget is widely used in enterprise practice， but many enterprises "budget for the sake of budget"， budget implementation is a mere formality and does not play the role of budget management. This paper introduces the design and implementation process of HS Company's closed loop system of budget management based on strategic objectives. HS Company ensures the implementation of the budget through the formulation of the target traction budget， the budget execution analysis and the rolling adjustment of differences， and ensures the incentive effect of the budget through the budget assessment. Finally， through the budget summary and feedback to promote the continuous improvement of budget work.

【關鍵詞】戰略目標;預算管理;閉環系統

【Keywords】strategic objectives; budget management; closed loop system

【中圖分類號】F275? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ?【文獻標志碼】A? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ?【文章編號】1673-1069（2021）09-0031-04

1 引言

隨著我國管理會計理論體系的完善，以及各級政府、各行業對管理會計的大力推廣，管理會計的工具與方法越來越受到企業的青睞。根據美國管理會計協會IMA最新發布的浙江民營企業管理會計應用現狀研究報告顯示，在眾多的管理會計工具中應用最多的是“全面預算”和“績效管理”工具。確實預算管理本身所具有的計劃、激勵、溝通、控制、考核等作用，有助于提升企業生產經營的效率以及綜合競爭力。但現實的問題是，許多企業雖然非常重視預算管理，在實施過程中，限于相關知識的缺乏、企業組織條件的局限或其他原因，只停留在表面，或者機械模仿、照搬，流于形式，不能充分發揮預算管理的各種功能和作用，缺少把管理會計方法與企業自身需求結合的途徑，很多企業的預算管理成效不顯著。所以有必要進行相關的案例研究，診斷問題、總結經驗，以便企業之間相互借鑒和參考，并結合企業實際不斷創新，真正提升管理會計價值創造功能。

2 企業預算管理常見的問題

2.1 高層不夠重視，財務部門地位低，全面預算最終淪為財務預測

全面預算管理是一種運用普遍的現代管理手段，但只有在部分企業中得到科學的運用，相當一部分企業，尤其是小微企業，管理人員既想實施預算管理以提高企業管控水平，但又未充分重視預算管理的編制和實施過程，導致預算管理實施比較粗糙，成效不佳。大部分企業的預算管理工作是由財務部門牽頭的，但領導沒有給予充分的重視，財務部門在企業中地位不高，預算編制得不到業務部門的配合，最終，財務部門根據歷史財務數據及其大概的增長變動情況，進行模擬測算，并形成企業的模擬財務報表。這樣的預算充其量只能屬于財務預測，存在很多弊端，首先是生產、銷售等業務部門未參與到預算編制中，必然導致預算執行部門對預算的認同度不高，影響目標的一致性。

2.2 缺乏PDCA閉環設計，預算管理的運行質量不高

根據全面質量管理的科學程序PDCA循環，企業管理需包括計劃、實施、檢查、處理4個環節形成的閉環，每一個循環結束都要對循環過程中存在的問題進行整理，并反饋到下一個循環中，這樣才能不斷完善。全面預算管理作為企業管理的一個工具，也應該有這樣的閉環設計。在實際工作中，很多企業的預算管理比較松散，由于實際運行數據難免會和預算數據偏離，這是正常情況，企業需要在預算執行過程中及時分析差異的性質和原因，并盡可能采取措施確保預算目標的實現。但很多企業側重對業務本身的管理，不注重分析預算偏離情況，這使得預算的控制職能失效。另外，企業需要對預算完成情況進行考核，這確實是一個難點，也有觀點認為嚴厲的預算考核會挫傷預算執行部門的積極性，影響下一次的預算工作，但如果完全不對預算執行情況進行考核，預算勢必成為一個擺設，無法發揮預算的激勵作用。當然，期末的總結和反饋也非常重要，這樣可以把上一輪預算中的問題盡可能在下一輪預算中進行調整和完善，使企業的預算管理水平不斷提高。

以下將以HS公司為例，介紹其預算管理的實施情況。

3 HS公司簡介

杭州HS公司是由浙江ZG智能科技公司于2017年投資成立的一家醫療科技公司，主要經營范圍包括診斷技術的開發、診斷試劑的研發以及各種醫療器械、儀器、設備的生產銷售等。公司還有檢驗醫學獨立實驗室，該實驗室引進國內外最先進的檢驗儀器和技術，開展150余項醫學診斷項目，作為第三方醫學診斷服務模式承擔杭州各大醫院的診斷外包服務。立足獨立醫學實驗室、診斷產品銷售、診斷技術及醫療器械研發和產業化，形成具有自身特色的“服務+產品”業務模式。近年來，公司的研發不斷獲得突破和成功，擁有多個核心技術、專利和知識產權，并與國內眾多知名三級甲等醫院進行了多層次的科研合作。公司提供的高科技的產品和專業權威的服務受到客戶的歡迎和好評，公司的業務快速擴展。

在公司運行的前2年，公司的重心是進行戰略投資，包括廠房、實驗室、實驗設備儀器的建設與采購，并加大力度進行研發，公司需要考慮的是“怎么把錢花出去”，所以，除了資金使用計劃，并沒有編制預算。但隨著研發的成功，公司的產品和服務逐漸得到認可（公司成立前3年的利潤表數據如表1所示），經營也逐漸穩定，公司計劃下一階段的目標是在3年內成功上市。

HS公司的企業董事會組織戰略分析師、管理會計師、財務經理以及外部的稅務、金融咨詢專家，分析了企業發展所面臨的內外部環境，以及相關法律關于企業上市的條件，大家一致認為，企業通過努力達到3年內上市的目標是可行的，但必須對最近3年的利潤目標進行合理的規劃，并編制年度預算，按照預算開展經營，才能實現目標。HS公司的母公司是一家中外合資企業，具有較為先進的管理經驗和管理模式，公司研究了預算管理中可能存在的問題，并經過2年的實踐探索完善，建立了基于戰略目標的預算管理閉環系統。

4 HS公司基于戰略目標的預算管理閉環系統

為確保目標的達成，企業決定進行編制全面預算。公司董事會提出組建預算管理委員會負責整個預算的編制工作，成員包括董事長、副董事長、總經理和財務總監，公司總經理為預算委員會主任，財務總監為副主任，財務處負責預算工作的具體事務。預算委員會確定預算編制方針政策、預算的模板、預算時間表，并和各部門聯系確定了各部門預算工作的聯絡人。HS公司研究了目前企業預算管理中可能存在的問題，結合公司的特點，建立了基于戰略目標的預算管理閉環系統（見圖1）。

該系統主要包括5個環節，具體如下。

4.1 基于戰略規劃提出預算目標

HS公司的愿景是“努力為醫療行業提供創新解決方案，實現滿意度、服務、成本和質量最優化的標桿”，使命是“提供權威的診斷技術和高技術的醫療器械，促進診斷準確性、有效性以及醫療服務的安全性和經濟性”。為實現上市的目標，公司的戰略分析師分析了近幾年的業務擴展情況及財務狀況，認為公司正處于快速增長階段，產能也在不斷擴張，考慮到去年新項目預期能在2020年帶來新的增長點，下一年銷售增長率應該能達到25%，即預期的銷售目標為15000萬元。為實現3年后上市的目標，2020年度企業利潤目標應該為8000萬元，成本費用目標為7000萬元。

4.2 預算編制過程

確定預算的目標后，預算委員會正式啟動預算編制任務，將預算目標分解、預算時間安排、預算指導手冊等發送給市場中心、生產中心和其他相關部門，由各預算執行單位根據自身的情況初步填制預算表相關數據。具體編制流程如圖2所示。

首先，市場中心對產品、服務及其增長情況進行分析，并對目標進行分解，編制具體的產品、服務的銷售預算。而生產中心根據預算目標和相關的標準信息編制成本預算，其他部門則編制相關的費用預算。

其次，財務中心對各職能部門編制的預算進行初步匯總，并對照預算目標和下一年預算編制的指導意見，審核銷售增長率、新產品銷售額、各部門費用率等是否符合相關要求，如果不符合要求，則返回給部門重新編制預算，直到達到預算目標為止。

最后，預算指導文件經CEO批準后，預算工作委員會將最終批準的正式預算方案下達給各個業務部門、職能部門以及財務部門，并在年底之前在信息化系統中配置好新預算的各種標準和參數。同時，根據預算涉及的細化標準和參數，對財務系統中的科目進行調整，以便和預算相匹配，并在下一年度正式執行預算。

4.3 執行預算：柔性統控、滾動調整、預算調整

公司的年度預算是分解到每一個月的，每個月的實際執行結果需要和每個月的預算進行比較，由執行部門對差異進行分析和解釋。

對于納入預算范圍的事項，預算的執行是在職能部門內部進行柔性統控的。也就是說，某一部門的成本費用可以在不同的項目之間有所調整，例如，生產車間材料耗費控制得比較好，可以適當降低對工資費用控制的要求，只要部門的總費用能夠合理地控制在預算的金額之內，并不是嚴格要求每一項開支都卡在每一項的預算金額之內。

月末要對當月的預算執行情況進行差異分析，對于當月沒有完成預算的差額部分，和前期已運行期間的差異進行對比，在年度范圍內進行統一控制，并滾動調整年度內后續期間的預算金額，確保總的年度預算目標的實現（見圖3）。

企業對于年初制定的預算，原則上不予以調整。對于年中發生的預算外事項，各公司應首先審查該事項是否符合預算外支出條件，對符合條件的預算外事項，提交預算外事項申請，由各職能部門負責人及財務部門、總經理審核后，對于預算超支事項，HS公司規定單項超預算未超當月預算10%的部門，如屬于因業務量增長而直接配比變動的部分，直接報財務部門備案即可。但如果超支部分不屬于因業務量增長而直接配比變動的部分，均須履行審批程序。

對于不可抗力的其他原因對企業的運營產生系統性的影響，甚至改變了企業原有的戰略目標，這時原有的預算所具有的規劃、控制、激勵等功能已經失效，則需要考慮預算調整。2020年突發的疫情，對世界范圍內的宏觀經濟，以及每個企業都產生了影響，HS公司的客戶主要是醫院，受疫情影響，醫院患者就診量大幅下降，防控成本和運營成本增加，醫院的收入、效益、績效必然下降。在這樣的背景下，醫院減少了醫療設備的采購量，HS公司的市場經營環境和收益壓力持續加大。到2020年年中，公司綜合考慮疫情帶來的系統性不利影響，及時調整疫情環境下的戰略目標，保存實力和生存是疫情下的戰略重點。根據該特定環境下戰略目標的變化，HS公司對年度預算目標進行了調整，以便預算資源更合理有效地分配，并為下半年公司重點業務施策，幫助企業渡過危機。在預算委員會的牽頭下，各個職能部門結合疫情期間市場環境新變化和新趨勢，對下半年預算再審視、再判斷，靈活調整相關項目預算結構比例，形成了新的年度預算。

4.4 預算考核：兼顧財務指標與非財務指標

預算考核是預算循環中的難點。如果嚴格按預算執行率來考核必然會挫傷預算執行部門的積極性，對預算產生抵觸情緒，也會在下一次的預算編制過程中植入更多的預算松弛。鄧傳洲（2008）就曾通過實證研究證實基于預算的考核執行具有一定的副作用。如果不進行預算考核，預算又會成為擺設，其效能也會大打折扣。HS公司的預算考核兼顧財務指標和非財務指標，形成考核指標體系，既關注預算執行過程，又關注預算執行結果，每個單項指標根據其可控性、重要性分別賦予不同的權重和分值，根據預算差異分析的所陳述的原因，根據例外管理的原則，對預算指標進行合理調整。在此基礎上再計算預算的執行率和分值，綜合考察預算的執行效果，適當與績效考核相掛鉤。

4.5 預算執行分析與總結

預算執行分析與總結主要回顧已完成年度預算工作組織、編制、執行等方面取得的成效和存在的問題進行經驗總結，結合預算工作總結，重點說明年度預算管理在工作組織、流程、標桿管理、關鍵指標選用等方面的改進情況。同時，明確改進措施，并對企業全面預算管理提升工作進行部署等。

5 HS公司預算管理工作的啟示

HS公司的預算管理工作總體運行是比較有成效的，基本達到了預算的計劃、控制、激勵等作用，主要經驗和啟示如下。

5.1 領導重視是預算管理成功的基礎

管理層，尤其是董事會，對推動預算管理工作非常重要。預算是企業戰略規劃計劃的重要抓手，是企業實施戰略目標的重要工具。領導層的重視為整個企業開展預算管理工作奠定了基調，在預算動員大會上，領導通過講話傳遞預算工作的重要性，能夠讓各個部門都重視預算的參與工作，積極配合預算工作委員會完成預算的編制，從而提高預算工作編制的效率。

另外，高管需要參與預算編制的過程，特別是在與職能部門溝通企業的戰略目標、部門目標方面，高管的參與能讓職能部門理解公司戰略目標的重要性，可以在一定程度上預防預算松弛的問題，還可以保證公司戰略目標和部門層目標的一致性。

5.2 基于業務動因的精細化預算確保預算的質量

一份好的預算，決不能是籠統的數據，必須做精做細，才能真正發揮作用。HS公司的預算編制盡可能深入業務現場，了解數據背后的業務邏輯，每一筆收支都有較為詳細的業務動因作為支撐，而不是盲目的預計。以總經理辦公室的差旅費及業務招待費預算為例，具體詳細到每月的交通費、機票費、住宿費、出差餐費、簽證費、外部及內部餐費、節日禮品費等。當然，這些數據的背后還有出差的人次、地點、每次出差的相關報銷標準等。

精細的預算要求既有助于預算部門結合自身的業務需要認真思考對資源的需求，并科學確認預算的金額。同時，精細的預算有助于減少預算松弛，因為出差的人次、地點是基于實際業務的需要，而差旅費的開支標準又有詳細的規定，而且預算有事后的考核，這樣大大減少了粗獷式預估金額所隱含的預算松弛的問題。

當然，會計核算工作要和預算工作相互配合，預算有多細致，會計核算就應該有多細致，HS公司根據預算進行會計科目調整和設置，盡可能進行詳細的明細核算，以便為預算的執行、預算的分析考核提供豐富的數據。

5.3 預算管理閉環式設計，確保預算運行的動力，提升預算管理水平

HS公司的預算管理以戰略目標為導向，通過建立年度預算目標、預算編制下達、預算執行分析、預算考核、預算工作總結與反饋，形成預算管理閉環。目標牽引預算的制定，預算執行分析以及差異滾動調整確保強調預算的執行，預算考核保證了預算的激勵作用，預算總結與反饋促進預算工作不斷完善。

6 結語

HS公司基于戰略目標的閉環式預算管理循環基本是有成效的，當然，也存在一定的問題，在很多細節方面還有需要改善的空間。

例如，在預算控制方面，定期的預算差異分析屬于事后分析，如何在事前就能有針對性的干預效果顯然更好一些，這里可以借鑒途牛網財務管理中的滾動預測與預算比較控制，滾動預測不同于滾動預算，預算是基于目標的，但預測是基于實際的，如果實際預測偏離預算目標，則可以實現采取對策進行干預。再如，預算考核的問題，過于剛性的考核會挫傷積極性，且會損害下一輪的預算工作，但如果不加以考核則可能會使預算目標難以完成，達不到激勵的效果。雖然HS公司采用了業務指標、財務指標相結合的方式，但多少還是存在諸如此類的問題。真正完美的預算需要企業在實踐中不斷完善和改進。

【參考文獻】

【1】鄧傳洲.基于預算的考核、預算氛圍和預算副效應[J].會計研究，2008（4）：70-77+94.

【2】朱彥爽.企業全面預算管理存在的問題及對策[J].中國市場，2020（4）：86-87.