區(qū)塊鏈技術在會計領域應用的文獻綜述

粟恒

【摘要】區(qū)塊鏈技術最開始的應用體現(xiàn)在加密貨幣，隨著技術的不斷發(fā)展，區(qū)塊鏈技術日趨成熟，相關應用與研究越來越受到廣泛關注。區(qū)塊鏈技術具有去中心化、信息不可篡改、智能合約等特征，與會計領域有著緊密聯(lián)系，也奠定了兩個領域的融合與創(chuàng)新的基礎。以區(qū)塊鏈技術為代表的信息技術推動會計變革，變革主要在財務會計、財務管理、審計監(jiān)督、資產管理、公共管理等領域。文章整理了區(qū)塊鏈技術在會計核算、財務管理、審計監(jiān)督中的應用情況，并運用SWOT模型對區(qū)塊鏈技術的應用情況進行分類概述，分析支持和阻礙區(qū)塊鏈技術運行過程中的內部和外部因素，對會計行業(yè)的風險和收益進行分析，思考區(qū)塊鏈技術對會計、財務管理和審計的變革。

【關鍵詞】區(qū)塊鏈；會計；SWOT分析

【中圖分類號】F275

★本文系2018年湖南省教育廳科學研究項目成果。項目編號：18C0891，項目名稱：區(qū)塊鏈技術在會計領域的發(fā)展與應用研究。

一、引言

區(qū)塊鏈一詞最早源于中本聰在比特幣論壇發(fā)表的論文《比特幣：點對點電子現(xiàn)金系統(tǒng)》，區(qū)塊鏈技術的應用在2017—2018年蓬勃發(fā)展，比特幣是加密貨幣的典型。區(qū)塊鏈技術是比特幣背后的支撐技術，當然加密貨幣不是區(qū)塊鏈技術的唯一應用，它還有信息儲存和交換等其他應用。區(qū)塊鏈是一種數(shù)字分類賬，它用區(qū)塊的形式記錄信息，將新信息與之前存儲的信息連接起來，并使用密碼學來保護信息。區(qū)塊鏈技術最大的優(yōu)點是去中心化、數(shù)據(jù)更可靠、交易雙方信賴度更高以及信息更透明，在不需要第三方介入的情況下數(shù)據(jù)永久保存交易，并且能以更低的成本、更高效率進行交易。由于區(qū)塊鏈快速發(fā)展，學者正試圖通過使用系統(tǒng)綜述方法來分析該技術的優(yōu)缺點以及創(chuàng)造的價值。區(qū)塊鏈技術的應用有了進一步發(fā)展，但是仍有很多問題有待解決，本文將嘗試分析區(qū)塊鏈技術對會計領域引發(fā)的變革、帶來的機遇和挑戰(zhàn)。

二、區(qū)塊鏈技術在會計核算中的應用研究

區(qū)塊鏈技術的應用使得財務信息透明度提高，也促成了信息實時共享，無形中強化了管理層的外部監(jiān)督，管理層進行盈余操縱的成本提高，意愿就會降低，進而提升了會計信息質量。郭廣達等（2019）認為區(qū)塊鏈技術的實時共享和信息公開透明可以防止會計信息被惡意篡改，還可以降低會計造假和會計舞弊等行為發(fā)生的可能性，提升會計信息的真實性、合法性和合理性。智能合約能夠使得不同國家、地區(qū)的會計政策進行轉化，消除因會計政策差異造成的交易障礙，降低跨境貿易的成本。但是區(qū)塊鏈技術在運用中仍然要注意做好安全監(jiān)管，因為系統(tǒng)被“黑客”攻擊的可能性始終存在，會造成企業(yè)信息泄露，另外區(qū)塊鏈技術的應用沒有明確的法律法規(guī)約束。王剛等（2019）認為基于區(qū)塊鏈技術的會計賬務處理將會提升會計數(shù)據(jù)信息的可靠性和相關性，各項會計要素的確認需要所有用戶的認同，去中心化的特點使得數(shù)據(jù)庫由各個節(jié)點共同監(jiān)管，同時由于物流、信息流、價值流同步，有效保證了業(yè)財融合，信息獲取更加及時準確。胡啟磊（2019）認為在傳統(tǒng)會計中財務信息的處理和財務報告的出具過程中存在大量手工過程，降低了工作效率，影響了財務信息傳遞的及時性。而智能合約的應用中自動化編制財務報告觸發(fā)條件的設定，將實現(xiàn)合同執(zhí)行的智能化和自動化，進而能夠及時傳遞財務信息，節(jié)省時間成本和人工成本。Wang， Y等（2018）認為區(qū)塊鏈會計模型通過現(xiàn)實世界資產和資源（如產成品、原材料、勞動力等）的代幣化來實現(xiàn)持續(xù)監(jiān)測和預防欺詐，現(xiàn)實交易將伴隨著區(qū)塊鏈中的代幣，代表現(xiàn)金的代幣將視為回報。由于區(qū)塊鏈的分類賬性質，交易信息永遠存在且可使用，并且通過所有用戶傳遞。由于記錄的永久性，財務欺詐變得異常困難。Manlu Liu等（2019）認為區(qū)塊鏈技術運用在會計領域需要同時考慮顯性和隱性成本，包括執(zhí)行和維護成本、現(xiàn)有ERP系統(tǒng)和區(qū)塊鏈系統(tǒng)協(xié)調費用、信息泄露成本等項目。

區(qū)塊鏈技術為三式記賬法的運用奠定了基礎，三式記賬法是20世紀80年代產生的會計方法，當它與區(qū)塊鏈技術聯(lián)系起來的時候變得更加流行。Karajovic（2019）提出在三式記賬法中，系統(tǒng)通過第三方自動確認甲乙雙方的會計分錄，來確保賬務記錄的可靠性。三式分錄并沒有創(chuàng)建第三個分錄，知識連接了兩個獨立的分錄，這種連接是通過智能合約實現(xiàn)的，通過自動執(zhí)行的智能合約來確保獨立法律實體中的兩個復式分錄總是相同的，并且是防篡改的。Alessio Faccia（2019）認為區(qū)塊鏈技術中的三式記賬法可以通過智能合約編程，自動遵循會計準則和規(guī)定，甚至可以不斷自動報稅。在區(qū)塊鏈系統(tǒng)中，數(shù)據(jù)維護和核查工作是通過分布式節(jié)點計算機完成的，可以節(jié)約交易費用，降低個人的主觀判斷對數(shù)據(jù)的影響力，價值計量將更加公允。

三、區(qū)塊鏈技術在審計監(jiān)督中的應用研究

傳統(tǒng)會計中需要在獨立賬簿中進行財務記錄，并且需要會計人員與第三方的財務記錄進行核對，人力資源成本高且效率低。Anit Dani Simon認為區(qū)塊鏈技術的運用主要減少了手工記錄和驗證過程，也改變了傳統(tǒng)的發(fā)票、文檔、合同和準備技術。對于審計人員而言，區(qū)塊鏈技術通過哈希算法和數(shù)字指紋來確保電子文件的數(shù)據(jù)完整性，審計跟蹤可追溯，審計流程自動化，交易可驗證，因為交易記賬由各個節(jié)點共同確認之后才能進行發(fā)布，且發(fā)布之后不能篡改，除非系統(tǒng)中51%以上的節(jié)點受到控制。Boon Seng Tan（2019）提出區(qū)塊鏈數(shù)據(jù)的不可篡改性減少了欺詐的動機和機會，但是區(qū)塊鏈技術不能夠消除錯誤率，因此審計人員仍需收集審計證據(jù)以呈現(xiàn)審計意見。但是錯誤率和舞弊率的降低，會減少擔保和跟蹤的成本，也可以提高審計質量，同時由于效率的提高，審計費用也會減少，但是僅憑基于區(qū)塊鏈的會計信息系統(tǒng)無法保證財務報告的真實和公平。卓拉（2018）認為智能合約運用與實時審計中，事先在智能合同中編寫合同條件公式，當公式的條件被滿足時，智能合同生效，因此在區(qū)塊鏈中只有符合條件的數(shù)據(jù)才能被輸入系統(tǒng)，如果財務數(shù)據(jù)有問題，被審單位將自行對數(shù)據(jù)進行處理，提高了審計效率，保證了實時審計的運行。趙建輝（2019）提出區(qū)塊鏈技術有助于降低審計風險。由于區(qū)塊鏈的分布式存儲特征能夠保證會計信息質量，降低了財務報表內在風險，從而降低了審計風險。由于智能合約可以提高內部控制的有效性，降低違規(guī)的可能性，從而降低了控制風險。由于區(qū)塊鏈技術具有集體維護和不可篡改的特點保證數(shù)據(jù)的真實性和可追責性，信息實時共享保證審計證據(jù)準確可靠，解決了人工復核成本高和審計證據(jù)虛假難驗證的問題，降低了檢查風險。

四、區(qū)塊鏈技術在財務管理中的應用研究

區(qū)塊鏈技術也可能提供融資新渠道，首次代幣發(fā)行（ICO：Initial Coin Offerings）.Saman Adhami（2018）認為首次代幣發(fā)行是一種類似于首次公開發(fā)行的融資方式，通過用代幣的轉移來換取資金。這種融資方式避免了眾籌平臺和銀行等支付代理機構等第三方實體的介入。Chen， Y（2018）認為和ICO相比較，目前的融資方式效率低，本土化嚴重，因為ICO是全球性的。ICO也有一些缺點，如果將其籌集的資金當成收入那么會造成稅收低效，同時ICO的風險也很高，因為很多項目無法挺過早期的創(chuàng)業(yè)階段，此外ICO這種融資方式還面臨著監(jiān)管的不確定性。Fanning認為區(qū)塊鏈技術在貸款合同簽訂過程中可以簡化后臺交易操作，在交易過程中涉及與律師、利益相關者協(xié)商，后臺交易記錄耗時，工作流程繁雜。區(qū)塊鏈技術的運用可以簡化流程，節(jié)約時間，節(jié)省成本。但是作為一項新技術，研究與開發(fā)費用投入力度大。李克紅認為區(qū)塊鏈技術運用在籌資投資活動中可以讓資金供需雙方直接建立聯(lián)系，不再需要中介機構來進行聯(lián)結。此外智能合約可以運用在利潤分配活動上，將企業(yè)利潤分配的細則編成公式記錄在區(qū)塊鏈上，一旦符合條件利潤分配將自動執(zhí)行。趙建輝認為區(qū)塊鏈技術實時信息公開透明，能夠解決信息不對稱的問題，債權人和小股東的信息含量得到提高，進而加強對管理層和大股東的監(jiān)督，股東對債權人以及大股東對小股東的侵害程度下降，代理問題得到緩解。

五、區(qū)塊鏈技術對會計從業(yè)人員影響的研究

OLeary（2017）認為區(qū)塊鏈技術將會改變會計和會計人員的角色，因為記錄在區(qū)塊鏈上的交易是真實準確的，并可以合并成財務報表。當前的會計信息系統(tǒng)中，驗證過程更多地依賴于人工操作。而將區(qū)塊鏈運用于會計信息系統(tǒng)后，驗證過程將加快數(shù)字化進程，會計人員將不再是會計數(shù)據(jù)庫中的主要授權人，而將在制定驗證規(guī)則方面扮演新角色，并最終成為規(guī)則的驗證者。但是會計人員仍有決策權力，例如在財務報表中記錄的主觀余額等事項，這些事項不能通過基于區(qū)塊鏈的會計數(shù)據(jù)庫記錄的交易立即確定。司淑嫻（2017）認為基于區(qū)塊鏈技術的去中心化、時序性、分布式賬本、公開透明和不可篡改性，該技術的廣泛運用將重塑會計行業(yè)。會計人員的職能將由“財務核算”向“價值提升”轉變，財務人員不再需要做審核會計單據(jù)、記賬、報告、歸檔等基礎工作，工作重心將集中在數(shù)據(jù)分析與決策等會計管理方向，會計人員要不斷提升職業(yè)判斷能力，確保職業(yè)勝任能力。

六、結論

通過閱讀國內外文獻，可以運用SWOT分析對區(qū)塊鏈技術在會計領域的應用進行總結。

根據(jù)上述SWOT分析，可以發(fā)現(xiàn)區(qū)塊鏈系統(tǒng)的優(yōu)勢有加密數(shù)據(jù)能夠提高安全性，不可篡改的數(shù)據(jù)能夠降低人工錯誤率，甚至降低欺詐率，信息能夠實現(xiàn)實時共享，會計信息質量提高。同時區(qū)塊鏈技術在會計領域進行應用的過程中也帶來了相應機會。銀行和企業(yè)之間的對賬程序簡化進而費用減少。三式記賬法的應用能夠提高系統(tǒng)自動化，提高財務數(shù)據(jù)可信度。數(shù)據(jù)透明性因為智能合約的應用得到增強，稅務違規(guī)或者錯誤減少。由于分布式存儲、信息實時共享、數(shù)據(jù)不可篡改等特征，區(qū)塊鏈技術能夠提高審計效率，降低審計風險，提高審計質量。

區(qū)塊鏈系統(tǒng)運用中最大的缺點是費用投入大，區(qū)塊鏈作為一項新技術，研發(fā)和維護費用投入力度較大，另外還需要考慮隱性成本。因此區(qū)塊鏈技術不僅僅對會計行業(yè)帶來了機會，也會帶來挑戰(zhàn)，包括統(tǒng)一的技術應用規(guī)范，對會計人員職業(yè)素養(yǎng)的要求，以及信息泄露的可能性。

區(qū)塊鏈技術因其去中心化、信息不可篡改、時序性等技術特征，具有革新財務會計的潛力，可以加速會計工作的變革與創(chuàng)新，實現(xiàn)會計信息的共享。但是區(qū)塊鏈技術對財務與審計的理論與實務提出了更高的要求，也使得企業(yè)與財務人員在激烈的競爭中面臨更多的挑戰(zhàn)，會計從業(yè)人員需要及時調整，適應環(huán)境變化，推動企業(yè)創(chuàng)造價值，提升活力。

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