關于建設面向注冊會計師的銀行信息查詢系統的思考

江文浩 景方明

注冊會計師作為資本市場的“看門人”，是整個資本市場鏈條上至關重要的一環，其審計效率將直接影響經濟效率。近年來資本市場財務造假事件頻發，銀行存款成為財務造假的重災區。如何更有效地對銀行存款進行審計，保證銀行函證的質量，是所有會計師面臨的共同課題。本文通過梳理現階段國內銀行函證中心相關理論研究，結合其他國家地區銀行函證實踐和我國銀行函證體系發展建設狀況，創新性提出建設面對注冊會計師的銀行信息查詢系統。會計師可通過該系統直接獲取報告期內企業所有銀行信息，省去銀行確認環節，大幅度提高銀行函證的質量和效率。

一、研究背景

（一）銀行函證的重要性

銀行函證，指注冊會計師直接從銀行獲取書面答復作為審計證據的過程。《中國注冊會計師審計準則第 1312 號—函證》第十二條規定：“注冊會計師應當對銀行存款（包括零余額賬戶和在本期內注銷的賬戶）、借款及與金融機構往來的其他重要信息實施函證程序，除非有充分證據表明某一銀行存款、借款及與金融機構往來的其他重要信息對財務報表不重要且與之相關的重大錯報風險很低。如果不對這些項目實施函證程序，注冊會計師應當在審計工作底稿中說明理由。”

銀行函證作為注冊會計師的重要審計程序，與審計質量密切相關，甚至關系到整體審計工作的成敗。上級主管部門曾多次發文對函證工作予以規范：1999年財政部、人民銀行聯合發布《關于做好企業的銀行存款借款及往來款項函證工作的通知》，規范銀行函證及回函工作；2016 年 7 月12 日，財政部、銀監會聯合印發了《關于進一步規范銀行函證及回函工作的通知》（以下簡稱《通知》），對銀行及企業集團財務公司應對注冊會計師審計中的銀行函證工作提出了明確要求，同時在全國層面規范了銀行詢證函的通用格式及備選格式；2020年8月10日，財政部、銀保監會發《財政部、中國銀保監會關于進一步規范銀行函證及回函工作的通知》（財會〔2020〕12 號），再次強調對銀行函證及回函工作的重視，強化對銀行函證及回函工作的管理。

（二）審計實務中銀行函證的困境

1.銀行函證的收費問題

（1）函證費用價格高。審計實務中銀行函證費用普遍在150-300元之間，部分銀行按函證項目數收費，一份詢證函最高收費達1500元。由于銀行函證費用較高，對開設大量銀行賬戶的企業形成較高的財務費用，企業往往希望通過提供銀行對賬單等方式替代函證程序，對會計師造成較大壓力。

（2）函證收費存在特殊性。各銀行函證費用的收取方式為兩種：現金或通過詢證函上列示的授權銀行賬戶直接劃扣。銀行僅能劃扣該行賬戶金額，導致函證收費方式成為銀行函證的另一大問題。譬如企業在財務報表日后銀行函證日前進行銷戶，根據函證準則需要對該賬戶進行銀行函證。由于銀行在異地，賬戶已銷戶，銀行無法劃扣企業其他銀行賬戶資金，僅能接受現金交付，通常需會計師在企業陪同下前往異地銀行繳納函證費用后辦理函證業務，由此產生的函證成本對于企業過于高昂，企業配合度較低。

2.銀行函證的質量與效率問題

（1）紙質函證的流通與存儲。現階段會計師事務所處理銀行函證的流程基本為取得已開立結算賬戶清單，核對企業賬面銀行信息與對賬單信息，填寫紙質銀行詢證函，通過郵寄或面函的方式取得回函。該流程耗時長、效率低，且存在在郵寄或者保存過程中丟失的可能，往往需要二次發函。

（2）銀行處理函證的質量與效率。一是函證中心處理函證耗時較長。目前已有少量銀行建立了區域性函證中心，由區域性函證中心統一處理銀行函證業務。根據相關規定，銀行應當自收到符合規定的詢證函之日起10個工作日內，按照要求將回函直接回復會計師事務所或交付跟函注冊會計師。實務中，由于函證中心接收的銀行函證數量過多，函證中心通常需要15個工作日甚至更長時間對函證進行處理，函證程序耗時長、效率低。

二是部分基層銀行函證人員專業性欠缺。絕大部分銀行尚未建立集中性函證處理中心，銀行函證的收發由基層支行處理。對于除銀行存貸款之外的其他信息，如保函、信用證等非常規業務，基層銀行缺乏查詢權限，同時部分基層銀行工作人員對于函證業務缺乏足夠的專業知識。例如，某縣建行支行進行企業銀行信用證業務函證時，工作人員表示該項業務為上級分行人員辦理，他們無法查詢該項信息，并與會計師溝通“能否不函證該項業務”。審計實務中，銀行工作人員未見核對信息直接加蓋“內容相符”的印章、內容不符的函證未按要求列示詢證函中不相符的內容、以會計師事務所未在銀行詢證函上加蓋公章為由拒絕函證的情況屢見不鮮，函證工作人員專業性存在一定欠缺。

（3）非結算銀行賬戶完整性的核查問題。會計師獲取“已開立銀行結算賬戶清單”是核查企業銀行賬戶完整性的重要程序，但“已開立銀行結算賬戶清單”僅顯示結算賬戶開立情況，不包含保證金賬戶、定期存款賬戶、通知存款賬戶、協定存款賬戶、協議存款賬戶、外幣賬戶、臨時賬戶等非結算賬戶。會計師可通過不同銀行及分支行打印歸屬該行的賬號清單（包含在該分支行開立但不需在人行備案的賬號），但企業在哪些銀行有開立賬戶仍需要企業提供。目前非結算賬戶的完整性主要依靠公司管理層提供，會計師缺乏更為有效的核查手段。

3.對于銀行函證的舞弊問題，傳統銀行函證方式下會計師對企業相關銀行信息的確認完全依賴于銀行，一旦企業串通銀行進行舞弊，會計師缺乏有效手段識別舞弊，將對審計造成極大不利影響，甚至直接導致審計失敗。

（三）其他國家和地區銀行函證的建設和探索

美國、英國、澳大利亞等國家的大型銀行為推動銀行函證效率，先后建立了集中的函證處理中心和三方共享平臺。2000年，美國CapitalConfirmation公司率先提出電子函證的理念，并于2010年建成一個獨立的第三方電子函證處理平臺（www.confirmation.com），截至目前，超過 16000 家審計公司、4000 家銀行使用該平臺進行電子函證。在我國臺灣地區，由財金公司、多家銀行機構、國際“四大”會計師事務所共同組建區塊鏈聯盟，通過財金公司 “金融區塊鏈函證”API服務，實現區塊鏈函證的落地。

二、我國現階段理論研究成果及銀行函證信息化建設狀況

（一）理論研究成果

余瑞玉（2014）提出銀行函證實務問題相關議案中提出為從根本解決函證有效性問題，最優方案為各行建立函證處理中心專門處理回復銀行詢證函問題，或建立總行級函證信息處理系統，實現注冊會計師在線提交詢證函，直接獲取回復。李茂龍（2015）提出借鑒英美模式的詢證函集中處理中心，有條件的金融機構可探索建立回函集中處理機制，借助信息化實現在線查詢或辦理回函，減少中間環節。石文先、張瓊（2016）提出破解銀行函證困境的兩大方式，即銀行函證的制度重建和信息化，并提出銀行函證信息化的兩大路徑，利用信息技術優化現有流程，利用信息技術打造自動化處理流程。陳永宏、譚祖沛（2016）提出兩點思路，一是每家銀行建立統一的函證處理中心；二是借鑒國外模式，建立銀行、企業、注冊會計師的“三方共享平臺”，借用互聯網技術，建立符合國情的中國特色函證處理中心。陳郡、郭祎（2016）提出利用互聯網技術，由中國人民銀行牽頭，聯合中國銀聯，利用云信息技術建立賬戶信息云存儲，實現商行客戶賬戶信息聯網，搭建全國函證網絡平臺。會計師通過平臺提交函證申請，系統根據被審計單位銀行賬戶歸屬地進行劃轉，由歸屬地完成銀行函證的審核，提高函證效率。顧春華（2018）提出基于區塊鏈技術搭建銀行電子函證平臺，以聯盟鏈為基礎建立電子函證聯盟，將市場份額占比數量小的一部分大型銀行首先納入聯盟。李宜靜（2018）基于 Confirmation.com 境外銀行函證案例提出了對完善函證平臺的幾點建議，并提出借鑒該模式，由國內公立機構搭建網上電子詢證函平臺。尚欣欣（2018）提出各銀行建立銀行函證信息數據庫，將同一客戶在同一銀行的所有賬戶信息放在該數據庫中形成銀行獨立的函證中心平臺，會計師直接在該平臺上填寫函證信息，提交函證申請，取得電子函證結果。張向榮（2019）論述了區塊鏈技術函證平臺構建的必要性以及在我國建設基于區塊鏈技術的電子平臺的可行性。

（二）銀行函證信息化建設情況

自2018年起，在人民銀行及財政部指導下，我國開始探索第三方電子函證金融服務平臺建設工作。2020年7月6日，中國工商銀行應用API、數據湖等金融科技手段和電子印章改革成果建設的電子函證平臺上線試運營。該平臺是國內首款銀行級電子函證平臺，可實現銀行詢證函全流程線上自動處理。2020年8月10日，財政部、銀保監會在《財政部、中國銀保監會關于進一步規范銀行函證及回函工作的通知》中首次提出數字化建設，并強化進一步推動回函集中處理，強調銀行業金融機構應當指定專門部門負責函證回函工作，并于2023年1月1日前實現集中處理。銀行業金融機構應當逐步完善信息系統建設，爭取實現匯總提供企業在本機構的所有相關業務信息。鼓勵具備條件的銀行業金融機構和第三方平臺按照國家有關規定，基于安全、可靠、效率的原則推動函證數字化工作。2020年9月7日，財政部發布《關于推進會計師事務所函證數字化相關工作的指導意見》（財會〔2020〕13號）提出率先推動銀行函證的數字化，爭取在大型會計師事務所與信息化水平程度較高的銀行逐步得到有效應用。2020年12月4日，在人民銀行等監管部門指導下，廈門自貿委與中國金融認證中心（CFCA）和布比（北京）網絡技術有限公司共同策劃設計的全國第三方銀行函證與詢查數字化服務平臺上線。該平臺是我國首個第三方銀行函證業務在線辦理平臺，會計師事務所可在線向銀行發起函證請求并獲得數字回函。

三、建設面向注冊會計師的銀行信息查詢系統的建議

現階段國內外理論研究以及地區實踐主流為建設集中性函證處理中心或以互聯網技術為核心搭建三方電子銀行函證平臺。無論該平臺建設是否為國家機構或其他獨立第三方機構主導，邏輯鏈條依舊跟紙質詢證函邏輯保持一致，即取得企業全部銀行賬戶信息，通過信息化方式向銀行發起電子化函證，得到回函。

事實上，企業的所有銀行業務均可以通過銀行系統進行查詢，即理論上會計師完全可以自行通過銀行系統查詢企業銀行業務。實務中，會計師往往無法確認企業是否對銀行信息進行篡改，且沒有核實企業提供網銀系統真假的能力，因此在取得企業相關銀行信息后依然要向銀行發函確認信息（且仍無法有效防范企業串通銀行進行舞弊的風險）。如果會計師可直接通過可靠的系統查詢到企業的銀行信息，將極大地提高審計效率，降低審計風險。

（一）核心構想

由中國人民銀行牽頭，聯合所有商業銀行和政策性銀行，組建面向會計師的銀行信息查詢系統。通過企業授權，會計師可直接通過該系統查詢并獲取企業的全部銀行信息。建設面對注冊會計師的銀行信息查詢系統將打破現有的銀行函證模式，會計師在企業的授權下直接查詢企業全部銀行信息，獲取系統生成的銀行詢證函，無需銀行參與確認信息。

該系統可實現的主要功能有：

1.通過該系統可查詢企業開立的全部賬戶信息，包括結算賬戶和非結算賬戶，達到對銀行賬戶完整性的有效核查。

2.通過銀行聯盟信息查詢系統，企業的每個賬戶可根據財政部關于銀行詢證函的格式要求，自動生成指定期間和指定截止日的函證信息。

3.會計師經企業授權可根據需要不受限制地查詢企業全部賬戶的流水和與銀行相關的信息，以滿足實施相關審計程序的需要。

（二）優勢

1.提高審計效率。該查詢系統的建設將極大提高審計效率。與現有的函證方式相比，從根據企業提供信息向銀行發函確認的被動式函證，到直接在系統主動獲取需要函證的全部信息，且不需要銀行進行再次確認，將極大程度地縮短函證時間，提高審計效率。

2.降低審計風險。通過該查詢系統直接獲取函證信息的模式可從根本上杜絕現階段企業單方或串通銀行進行造假，切實保證會計師對函證過程的絕對控制，保證函證信息的可靠性。同時，會計師直接接觸企業所有的銀行信息，也將提高檢查企業銀行流水等其他審計程序的質量，審計風險將大幅降低。

3.降低函證成本。該查詢系統建成之后，可向需要使用該系統的企業收取適當的年服務費，年服務費控制在低于目前銀行按賬戶及函證項目收取函證費用的水平，既降低了企業函證成本，減少了企業對銀行函證的抵觸情緒，也解決了已注銷賬戶因繳費困難導致難以辦理函證的問題。

（三）可行性

1.政策可行性。財政部、人民銀行、銀保監會等監管部門高度重視銀行函證工作，為提高函證質量和改進函證方式出臺了一系列文件。建設面對注冊會計師的銀行信息查詢系統是提高函證質量和改進函證方式的一種嘗試，符合監管部門的要求。

2.技術可行性。目前企業網上銀行已經普及，網上銀行的查詢功能日趨完善，大部分函證所需信息的獲取是網上銀行已有的功能，滿足函證的要求不需銀行在技術上進行大幅度的升級改造。

3.經濟可行性。建設面對注冊會計師的銀行信息查詢系統僅需在各個銀行現有網上銀行成熟技術的基礎上對所有銀行信息進行整合，搭建一個新的平臺，無需花費巨額的投入，且有后續的年服務費作為補償。需審計的企業數量巨大（國有企業、金融企業、公眾公司、向金融機構借款的企業、申請各項資質的企業、自身管理需要的企業等），即使收費單價較低，也可以保證該系統的日常維護支出以及前期投入的收回（若因降低企業負擔，年服務費較低，無法完全彌補前期投入，可考慮由財政承擔部分前期投入資金）。

（四）系統建設的關鍵事項

1.信息質量。信息質量是查詢系統的基石。必須從技術上保證該查詢系統和銀行系統無縫銜接，保證信息的準確性、完整性和及時性，從技術上滿足會計師對獲取函證信息和其他銀行信息的質量要求。銀行信息查詢系統的信息質量直接關系到會計師是否可以完全信賴直接從系統獲取的函證信息和其他信息以及監管部門是否認可會計師將其直接作為銀行函證底稿和其他審計底稿使用。查詢系統需由中國金融認證中心（CFCA）等國家級權威安全認證機構予以認證，確認通過該系統獲取的信息與銀行系統完全一致，保證其可信度。

2.信息安全。銀行存款是企業生存的命脈，資金流向是企業重要的商業秘密。在系統建設中，保證企業銀行存款的安全性和私密性極其重要。首先需確保該系統僅有查詢功能，不具有支付、結算、抵押等其他功能，保證企業銀行存款不存在安全隱患。其次需確保除企業和經企業授權的中介機構以及監管機構外，其他第三方（包括銀行機構）均無法進入該系統獲取企業信息，避免企業信息泄露。