作業成本法在制造企業中的應用

摘 要：作業成本法自誕生以來，從最開始的成本會計計算方法演變發展為如今的成本管理和產品規劃的決策工具。近年來，隨著我國汽車制造業飛速發展，與其相關的配套產業也迎來了較大的發展，作為汽車零部件制造商的陜西法士特公司，其對上游企業的過度依賴，制造設備等也較為單一，隨著近年來間接費用在產品成本中比重增加，繼續使用機械工時進行成本分配，成本信息失真的問題就更有可能出現。本文通過對法士特公司現行成本核算方法的研究，指出其當前所使用的傳統成本核算方法的不足，并探討為何要改用作業成本法進行核算，進一步提出其在推行作業成本法的過程中可能遭遇到的阻力并給出相關意見與方案。

關鍵詞：制造業;作業成本法;成本核算

一、作業成本法的研究現狀及相關文獻綜述

成本歷來是企業管理的重點，是衡量企業經營效益的一個重要指標，因而，深化成本改革已然成為迫切需要解決的問題，而加強成本管理更成為企業經濟效益提升的關鍵途徑之一。完善成本會計理論、提高成本核算水平、實行現代成本會計方法至關重要。

1.關于作業成本法的相關概念

（1） 作業成本法

作業成本法是反映企業生產活動的管理信息系統，是企業活動鏈組成部分中最小但卻是連接資源消耗和生產成本的核心要素。該方法首先對生產過程中所耗用的資源進行確認和計量，其次將其分配到基于多元化作業的成本庫中，最后再根據產品消耗的每項作業的數量確定產品的生產成本。

（2） 成本核算相關概念

成本核算是根據企業在一段時間內從事生產經營活動產生相關費用的時間和地點，對生產期間產生的運營成本進行匯總和分類，并對該期間的生產成本和經營成本金額進行核算，分別核算各種產品的實際成本管理活動和單位成本管理活動所產生的費用。其內容包括完整地歸集與核算成本計算對象所產生的費用;要獲得生產資料成本的正確計算，應計入運行成本及其轉移價值;采用更科學的方法確定成本計算的對象、項目、期限、成本分攤方法和成本計算方法，確保不同產品成本的真實性和可信性。

（3） 作業成本法的基本過程

作業成本法將制造費用通過數個成本庫進行分配與歸集，其主要步驟為：確認主要作業;把資源成本分配給作業;分配最終產品的作業成本;計算產品成本。企業在應用作業成本法時，應根據資源驅動因素，將資源成本追蹤到所有作業，計算作業成本，然后根據作業驅動因素將作業成本分配到成本對象，以此來完成最終的成本計算。

2.作業成本法在制造業企業中的應用

（1） 作業成本法的應用條件

作業成本法適用于具有以下特點的企業：①產品生產過程中所使用的工藝繁雜多變，產品品類繁多。②企業擁有現代化的自動化生產設備和較高的計算機技術。③間接成本占生產成本的比例很高;④管理層對企業內部現行成本會計制度所提供的成本信息不滿意或懷疑其準確性。⑤激烈的外部市場競爭環境要求企業獲得更為準確的成本信息。

（2） 作業成本法運用時存在的問題

法士特公司的產品具有可比性低、規模小、品種多的特點，當前法士特推行作業成本法所遇到的第一個問題是公司自身經營觀念存在問題;二是與公司現行的財務體制間有所沖突;三是員工的接受能力與貫徹執行的力度。當企業的生產規模隨著企業規模的增大而隨之增大時，制造費用也不斷地提升，在當前市場環境和企業發展情況下，傳統成本法已明顯無法滿足企業的發展需要。

二、作業成本法的基本理論

作業成本法對所有對企業資源有所消耗的作業進行確認及計量，在作業中精確地計算生產過程中消耗的資源成本。隨著產品復雜程度的提高、生產技術水平的提升以及在成本費用占比不斷增加的間接費用，原有的成本會計方法所能提供成本信息以不再準確，而作業成本法則是解決以上問題的新思路，其能為企業管理者提供更加可靠準確的信息以進行決策，因而其在企業中的實施以及理論上的設計已成為企業界和學術界所關注的焦點問題之一。

1.成本對象

其本質為企業成本的承擔對象，即在企業的成本核算體系中，確定生產成本和相關費用的分類、收集和分配的客體。因為不同的公司有著不同的需求，所以成本對象可以是半成品，可以是最終產品，也可以是某一類產品或是某一批次的產品。

2.成本動因

成本驅動因素即成本動因，又稱成本分配標準，其主導了成本行為，作業動因指的是將作業成本分配至成本對象的標準，它是成本對象對作業活動消耗的具體反映。作為判斷成本分配是否準確的關鍵因素，成本動因的確定是否合理甚至直接關系到成本信息的準確性和企業決策的正確性。

三、法士特公司簡介

1.法士特公司背景

陜西法士特汽車傳動集團有限責任公司自1968年成立以來，逐漸發展成為世界最大的商用車變速器生產基地和世界高品質汽車傳動系統供應商。公司主要產品為商用汽車變速器，在重型車、大客車、中輕型卡車低速貨車等各種車型上得到廣泛應用，自主研發生產的AMT、AT、液力緩速器、S變速器和純電汽車傳動系統等新能源產品的關鍵技術和核心技術已達到國際先進水平。

2.法士特公司的成本核算現狀

法士特同我國大多數企業一樣正在經歷由勞動密集型企業轉變為技術密集型企業的過程。該公司成立時由于生產規模小、產量低、設備不完善等原因，產品生產成本主要通過計算直接材料和直接人工取得，其生產成本在總成本中的占比很小。因此，公司仍然采用傳統的成本核算方法來計算產品的成本。由于公司自身生產規模的擴大和業務的快速發展，產品的種類也不斷增加。公司投入了大量的資金進行設備的購置以及原設備的更新、改造以提升其在市場中的核心競爭力。由此可見，現行的成本核算方法已然不適合公司的進一步發展。

目前法士特公司的成本核算方法基于產品的批次單位;而生產過程中產生的間接成本，如勞動力成本，則以工時為基礎;以下是計算產品特定標準成本的過程：

第一步，直接材料成本=標準用量×標準單價

產品所消耗物料的標準數量和標準價格可通過物料使用清單查看，再進一步計算得到;

第二步，通過公司統計來計算工時消耗的總份額，并分配給每個產品，以此來達到分配制造費用的目的：

單位產品分配的制造費用=制造費用總額/總工時*單位產品定額工時

單位產品總成本=直接材料+單位產品分配的制造費用

以上便是法士特公司對各產品的生產成本的計算過程。法士特公司生產產品的種類繁多，且產量上存在較大差異，利用工時來進行各間接費用的分配，這顯然是不合理的。現行成本方核算法主要存在以下問題：

（1） 無法反映不同產品的成本差異

法士特公司的成本預算大部分根據之前的數據完成，費用分配是根據相應的人力和機器成本計算的，造成預算費用與實際費用支出之間的巨大差距。尤其是隨著當前法士特公司產品愈發多樣且愈發個性，新產品在材料和生產技術上與原產品相差甚遠，因此，法士特公司必須準確預測產品的作業成本，并及時調整預算機制。

（2） 無法為產品決策和產品盈利分析提供可靠的依據

法士特公司目前產品品種繁多，而其盈利能力是相當重要的指標，要求財務數據具有較高的可靠性。目前公司使用的傳統成本核算方法無法在產品成本間體現出差異，導致成本信息的失真的出現，企業管理層無法做出正確的經濟決策，便可能導致產品利潤的虧損。隨著法士特公司自身規模的擴大，公司在進行產品的成本核算時，無法獲得真實可靠的數據，這顯然是不利于公司未來的發展，故其更換成本核算方法勢在必行。

四、法士特公司作業成本法的應用分析

法士特公司應當轉用作業成本法，對公司現行的管理辦法以及成本核算法進行優化，建立完成的成本核算方案，進一步加強對于公司的管理以及對于公司成本的監控。

1.認定作業

法士特公司若采用作業成本法，則其開展的成本核算工作都應圍繞著作業展開，識別企業生產經營過程當中所存在的問題，為了能夠在避免過于細分作業而導致成本過高。確定主要作業是以現有業務流程為模板，通過分類一些可識別的業務來對相關產品的消耗標準進行計算。以此為依據，作出以下表格。

表1是在對法士特公司的作業活動進行分析以后，綜合考慮到企業的成本效益，可以將整個作業鏈劃分成為材料采購、組裝、包裝、測試等十個作業。

2.設計作業中心及動因分析和確定

在確定相關驅動因素的過程中，法士特公司需要對以下三個因素進行考慮：第一，作業動因與作業成本的相關性;第二，成本水平即通過成本動因計算產生;第三，成本動因的選擇對企業各種活動的影響。在任何一種類型，資源消耗都屬于關鍵的環節，它是企業實現預算與管理的出發點和落腳點。

3.作業中心成本費用的歸集及分配

在收集和分類資源庫同時，法士特公司應當將公司內部各個部門所收集到的數據加以整合，并將其分配至各個成本中心。在計算成本動因分配率的過程中，必須關注每個作業中心，并將其集中起來，根據每個作業中心的總成本和成本動因系數之間的比率進行歸集，并計算成本庫的整體費用以及對每個商品的分配額度。當計算得出成本動因分配率以后，便要配置作業成本。主要通過以下兩個環節：一是對各成本庫所擁有的消耗能力進行定量分析，將產生的成本動因分配率與相應的成本動因金額相乘。其次，根據作業成本法計算每個產品的制造成本。集成所有基于作業的成本數據庫的成本消耗量，制造費用是它們的總和。

五、法士特應用作業成本法時存在的問題及成因分析

1.管理層重視不足

受目前整體市場環境的影響，有相當一部分企業仍然沒有采用作業成本法。法士特公司的一些管理者認為，如果現在引入新的成本核算方法，公司將遭受一些損失，因為作業成本法在初始階段需要消耗許多資源，且執行流程復雜，工作量巨大，而目前企業對于與該方法的了解仍處于初步階段，在實施過程中不可避免地會遇到相應的阻力。

2.與企業現有財務體制的沖突

法士特公司自成立一直采用當前的成本核算方法，絕大多數員工都接受并認同這種方法。截至目前，該系統已經相對成熟和完善，并有相應的規范要求和完整的流程。然而，作業成本法是一種從作業角度進行成本計算的方法。從制造費用的角度來看，無論是在實施過程中，還是在相關概念上，它都與傳統的核算方法存在著很大的矛盾，故而與法士特當前的財務體制并不相符。

3.員工的接受度與執行力不夠

傳統的成本計算方法易于理解和操作，在具體應用中難度較小。目前已與企業成本控制和財務分析報告相適應，因此員工沒有學習新方法的意愿。而相較于傳統成本法，作業成本法操作復雜且理解不一，不僅對財務工作者對于整個財務流程了解情況有一定要求，而且也要求了解具體的生產過程，因此才會導致多數財務工作者對該方法的推行表示抗拒。

六、對法士特實行作業成本法的建議

1.加強管理層的重視程度

作業成本法相較于原有的成本核算方式來說有著相當明顯的優勢，要將作業成本法在法士特公司得到全面的推廣，則其必然要獲得法士特公司管理層的支持。如此，作業成本核算活動才可以借助法士特公司得以正常運作，除了管理層的重視以外，也必須讓整個公司的員工參與進來，以上兩點是作業成本法可以在企業在全面鋪開的基石。因此，法士特的管理層應密切關注公司的生產過程，盡可能地使得作業成本法能夠得以應用。需整個公司思維一致，并使全體員工積極參與成本的控制工作。

2.完善并規范原始數據

從作業成本核算體系的角度來看，企業應采用更加規范的輸入方式填寫原始數據，注意自身的信息化水平的通過，并通過網絡信息系統對數據信息進行分類整理。此外，法士特企業還應對這些原始數據不斷完善，以便于下一步的成本管理和核算工作。

3.培養具有綜合能力的會計人員

作業成本法可以應用于公司的實際生產過程中，但能否達到預期的實施效果，對公司會計人員的素質提出了更高的要求。在對作業成本法進行應用時，需要法士特公司多個部門的共同協同，判斷和分析作業的構建與識別。該流程對相關人員的專業素質有較高要求，需要他們做出精確的判斷。在公司內部，各部門間需要通力合作，推出合理有效的培訓計劃，使管理者在培訓后對作業成本控制的理念有更深的理解，經過培訓，公司內專業會計人員可以進一步提高專業知識和技能，所有人都可以保持一致的思維并積極參與到公司的成本控制工作。

以上便是我對于法士特公司推行作業成本法所提出的建議，即通過完善內部考核制度，規范原始數據，對會計工作人員進行培養這三個方面來推動作業成本法在公司中的應用。

七、結束語

在當前環境下，我國許多企業仍采用傳統的成本核算方法，其存在一定缺陷，核算方法不夠科學，無法準確計算出產品的成本，而作業成本法的目的是改善傳統成本控制在實際應用中的不足，以便向企業提供及時準確的信息;為業務經理進行決策提供依據。本文將法士特公司作為當前實施作業成本法的研究對象，針對法士特公司目前的生產狀況，即生產品種多、生產批量小，間接成本在產品成本中占比較高，對作業成本法的概念和方法進行了系統的闡述，并分析了法斯特公司現行成本核算中存在的問題;分析了法士特公司在推行作業成本法的過程中可能遇到的問題，并進一步提出了相關的建議，為其建立科學且符合當前市場環境的成本核算能力，提升企業管控成本的能力提供了新的思路。

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作者簡介：王品蓁（1999.11- ），男，漢族，籍貫：浙江溫嶺，本科，研究方向：財務管理