中小會計師事務所搭建系統性審計風險控制體系研究

周珺堯

摘 要：隨著我國金融監管模式的逐步優化以及金融監管力度的加強，我國中小會計師事務所的審計質量以及風控體系成為國家財政部門的監管重點。近年來我國整體的中小會計師事務所的風險事件頻發，其中主要的原因在于會計師事務所內部審計風險評估和控制機制的缺失，以及會計師事務所監管制度的不完善。涵蓋多元化審計風控策略、科學審計風險層級的審計風險控制體系，不僅能夠有效統籌中小會計師事務所的審計業務，還能夠通過全方位的風控程序來大幅度縮小審計風險敞口。文章對中小會計師事務所審計風控質量優化的問題進行了思考，分析了我國會計師事務所行業發展背景，并提出了中小會計師事務所健全審計風險控制體系的建議。

關鍵詞：中小會計師事務所 審計風險 質量控制 ?風控體系 內控管理

中圖分類號：F239 ?文獻標識碼：A

文章編號：1004-4914（2024）01-113-02

引言

在我國市場經濟規?；l展、金融市場制度不斷完善的背景下，我國會計師事務所行業的市場規模也在逐步提升，并且會計師事務所作為社會審計制度的組成部分，對推動我國國家審計、社會審計、內部審計三個審計政策同步發展發揮著重要的作用。我國中小會計師事務所現有的審計風險控制機制較為單一化、碎片化，無法有效涵蓋審計業務的全生命周期以及無法實現全方位無死角的審計風險評估，例如部分中小會計師缺乏多層級的審計復核機制和標準化的審計風險評估準則，以至于會計師事務所合伙人、項目經理無法準確識別潛在的審計風險。而系統性的審計風險控制機制要求中小會計師事務所從承攬審計業務初期就開展評估審計風險，并通過審計風險控制戰略機制、多級審計復核機制、標準化審計風險評估程序，來對中小會計師事務所的審計風險進行綜合把控，從而推動會計師事務所健康可持續發展。本文基于系統性審計風險控制體系的基本內容，結合當下我國會計師事務所行業發展背景，從戰略、程序、機制等方面提出了中小會計師事務所搭建系統性審計風險控制體系的策略建議。

一、當下我國會計師事務所行業發展背景概述

2022年我國前百名會計師事務所的收入總額為347.56億元，同比增長了10.4%。在我國金融市場化改革逐步深化、金融監察制度不斷健全的背景下，我國會計師事務所行業的整體發展趨勢向好，行業的整體體量、競爭結構以及定價模式都在不斷優化。

然而當下我國會計師事務所行業的不規范從業行為仍然存在，特別是中小會計師事務所為了提高業務規模而降低了審計風險控制質量，因此我國近年來基于會計師事務所不合規業務行為、不健全風控機制等亂象，不斷出臺相關政策來推動我國會計師事務所行業的可持續發展。2022年4月我國財政部發布的《會計師事務所監督檢查辦法》，強調各級財政部應該基于數字化的行業監督管理平臺對會計師事務所開展全方位的監督監察工作，對會計師事務所的審計程序、風控程序、內部制度以及信息安全機制等模塊進行重點審查，并綜合評估審計業務獨立性、高風險審計準則是否符合規范。

二、審計風險控制體系對于提高中小會計師事務所工作效益的作用分析

（一）統籌指導會計師事務所開展規范化審計業務工作

與大型會計師事務所相比，我國中小會計師事務所的審計程序還較為簡單和單一，整個審計項目所涵蓋的模塊僅僅包含會計賬目審查、財務報表審查，并沒有對購銷合同、付款審批單、固定資產采購審批單、往來賬款記錄等內容進行全面、全生命周期的審查，最終導致中小會計師事務所遺漏關鍵審計證據，進而導致審計結果失真、審計風險擴大。而系統性審計風險控制體系要求中小會計師事務所從承攬審計業務開始，到審計業務結束的全生命周期都開展階段性的審計風險評估和預警工作，并基于歷史審計業務風險水平以及高風險審計對象特征等，制定符合中小會計師事務所發展規劃的審計風險控制策略，以有效統籌會計師事務所的審計業務工作以及優化會計師事務所的審計風險控制成效。在審計風險控制的層級上面，審計風險控制體系通過涵蓋注冊會計師、審計項目經經理和合伙人的多級復核的組織架構，對中小會計師事務所的審計業務程序的規范性、審計證據鏈的完整性、審計風險指標評估的科學性進行多層級審計管理，以逐步完善審計質量控制機制、推動會計師事務所的健康發展。

（二）縮小會計師事務所審計風險水平

盡管我國會計師行業的市場亂象水平已經逐年減少，但是每年還是有相當一部分中小會計師事務所受到國家財政部的處罰。2022年，中國財政部組織各地財政部門對1854家會計師事務所開展執業質量檢查，覆蓋面達到全國會計師事務所總量的20.43%。截至2022年底，各地財政廳已對174家會計師事務所、418名注冊會計師作出行政處罰，超過前三年行政處罰總量。多數中小會計師事務所被處罰的原因在于審計程序不規范以及系統性審計風險控制制度不健全，例如審計證據收據不齊全、編制虛假審計材料、無審查出具審計報告、審計工作底稿缺失等問題。而系統性審計風險控制體系首先就從審計程序的規范性入手，指導會計師事務所根據監管部門的要求制定標準化的審計程序以及審計流程，以有效規范審計程序不規范而導致的審計風險事件。同時審計風險控制體系強化的風險導向屬性，要求開展全過程的審計風險審核工作，并基于審計風險指標評估審計業務風險敞口，保障中小會計師事務所的穩步運營以及縮小會計師事務所的審計風險。

三、中小會計師事務所搭建系統性審計風險控制體系的策略建議

（一）制定規范化的審計業務操作和風控程序

規范化的審計業務操作和風控程序是提高中小會計師事務所審計質量、保障審計業務順利開展的管理核心所在。因此，中小會計師事務所第一應該基于本單位歷史審計風險事件以及同行業審計風險暴露點，深入分析現有審計業務操作和風控程序的薄弱之處，例如審計內容是否完善、審計流程是否科學、審計復核機制是否有效、審計風險預警是否運作等等。第二，中小會計師事務所應該在承攬業務開始就對審計對象進行一個初步的風險評估，并基于評估結果有針對性地制定審計計劃和審計風險防范要點。第三，中小會計師事務所應該逐步完善審計程序，不僅需要基于全面的客戶信息以及潛在風險信息制定獨立的審計規劃，還需要通過完善審計證據鏈以及增加抽查比例來擴大審計深度和廣度，從而提高審計業務的規范性。第四，中小會計師事務所還需要基于穿行測試和實質性測試來全面追溯被審計企業的現金流管理、資產負債管理以及合同購銷管理的規范性，并對于穿行測試和實質性測試的異常模塊進行追溯審查，例如關聯方交易、存貨管理、銷售收支管理等重點內容的異常情況。

（二）基于PDCA循環搭建全方位的審計風險評估和預警機制

隨著國家財政部門對于會計師事務所審查力度的加大，全方位的審計風險評估和預警機制已經成為會計師事務所規避審計風險的關鍵機制。因此中小會計師事務所應該增強風險防范意識，將風險導向、風險監控嵌入審計管理的全過程，并基于PDCA循環搭建全方位的審計風險評估和預警機制。圖1展示了基于PDCA搭建全方位的審計風險評估和預警機制的基本內容。首先，在審計風險控制計劃（Plan）層面，中小會計師事務所應該按照《會計師事務所監督檢查辦法》等政策要求制定科學的審計風險控制計劃，該計劃需要能夠涵蓋審計風險控制的前期、中期和后期的工作程序，并需要對不同的潛在風險情況的處理方法進行明確。其次，在審計風控執行（Do）層面，中小會計師事務所應該嚴格執行標準化的審計業務程序和風險控制程序，對于異常的審計風險內容及時上報復核。再其次，在審計風險監察（Check）層面，中小會計師事務所應該基于多級審計復核機制來對審計過程進行綜合檢查，以有效保障審計工作的規范性以及審計結果的準確性。最后，在審計風險處理層面（Act），中小會計師事務所應該搭建審計風險識別和預警機制，按照識別到的審計風險進行及時準確的分類處理，例如審計底稿管理風險、審計證據鏈管理風險、賬目核查風險等。

四、結語

當下我國中小會計師事務所的業務規模和體量都在不斷擴增，但是多數中小會計師事務所往往重視審計業務量的擴展，而忽視了審計風險的評估、預警和處理，以至于近年來受國家財政部處罰的中小會計師事務所數量激增。系統性的審計風險控制制度不僅能夠有效統籌會計師事務所的審計業務工作，還能夠通過全過程的審計風險審核機制來優化會計師事務所的審計風險控制成效，保障中小會計師事務所的穩定發展。中小會計師事務所應該強化風險導向屬性，積極搭建系統性審計風險控制體系，制定規范化的審計業務操作程序和風控程序，并基于PDCA循環搭建全方位的審計風險評估和預警機制。

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（作者單位：南京中誠信聯合會計師事務所 江蘇南京 210003）

（責編：若佳）