淺析一般納稅人增值稅稅收籌劃的方法

【摘要】增值稅作為企業(yè)的主體稅種之一，如何對其進(jìn)行合理的納稅籌劃，對企業(yè)特別是一般納稅人來說具有很大的意義。我國增值稅的制度尚處在不斷的完善階段，對納稅人來說存在很大的籌劃空間。本文從增值稅計稅依據(jù)、增值稅的稅收優(yōu)惠、合理選擇納稅時間等幾個方面論述增值稅納稅籌劃的方法，旨在幫助增值稅一般納稅人合理進(jìn)行籌劃，減輕企業(yè)的納稅負(fù)擔(dān)，節(jié)約資金支出，促進(jìn)企業(yè)健康發(fā)展。

【關(guān)鍵詞】增值稅 稅收籌劃 一般納稅人 銷項稅額 稅收優(yōu)惠

增值稅是對商品生產(chǎn)、流通、勞務(wù)服務(wù)中多個環(huán)節(jié)的新增價值或商品的附加值征收的一種流轉(zhuǎn)稅。2013年我國稅收收入達(dá)到109220119萬元，其中國內(nèi)增值稅為23862121萬元，占稅收收入的21.85%。可見，對政府來說，增值稅是取得稅收收入很重要的來源；而對企業(yè)來說，增值稅也成為企業(yè)的沉重負(fù)擔(dān)。

根據(jù)《中華人民共和國增值稅暫行條例》，增值稅的納稅人劃分為一般納稅人和小規(guī)模納稅人兩種。而一般納稅人是繳納增值稅的主力軍，為了減輕企業(yè)的納稅負(fù)擔(dān)，減少現(xiàn)金流出，降低企業(yè)財務(wù)風(fēng)險，增值稅的一般納稅人有必要通過非違法的避稅方法和合法的節(jié)稅方法以及稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁方法來進(jìn)行稅收籌劃，促進(jìn)企業(yè)健康持續(xù)的發(fā)展。

一、利用增值稅計稅依據(jù)進(jìn)行稅收籌劃

對于增值稅的一般納稅人，《增值稅暫行條例》規(guī)定企業(yè)應(yīng)納增值稅額是當(dāng)期銷項稅額與當(dāng)期可抵扣進(jìn)項稅額的差，也就是說對企業(yè)增值稅進(jìn)行稅收籌劃，可以從銷項稅額和進(jìn)項稅額兩個方面進(jìn)行。

（一）利用銷項稅額的進(jìn)行稅收籌劃

1.通過納稅主體的有效分離進(jìn)行籌劃。銷項稅額籌劃主要考慮的是銷售額，因為通常情況下增值稅率是固定的。我國增值稅法規(guī)定，銷售貨物或提供勞務(wù)而向購買方收取的價外費(fèi)用，應(yīng)列入銷售額計算增值稅。為此，企業(yè)可以通過將應(yīng)稅勞務(wù)、業(yè)務(wù)與產(chǎn)品銷售業(yè)務(wù)區(qū)分開，以解決價外費(fèi)用交納增值稅問題。當(dāng)企業(yè)發(fā)生非應(yīng)稅勞務(wù)時，就應(yīng)將其分離成兩個納稅主體的業(yè)務(wù)，通過納稅主體的有效分離來將“價外費(fèi)用”轉(zhuǎn)變?yōu)槠渌麘?yīng)稅勞務(wù)。

2.選擇銷售方式進(jìn)行納稅籌劃。在商品折扣方面，《增值稅暫行條例》有這樣的規(guī)定，如果銷售額與折扣額開到同一張發(fā)票上，可按折扣后的銷售額征收稅收；反之則不準(zhǔn)從銷售額中減除折扣額。因此，企業(yè)可以根據(jù)這一條款對商業(yè)銷售進(jìn)行納稅籌劃。

例如：甲公司決定在2013年春節(jié)期間開展一次促銷活動，現(xiàn)有兩個方案可供選擇：方案一，打8折，即按現(xiàn)價折扣20%銷售，原100元的產(chǎn)品以80元售出；方案二，贈送購貨價值20%的禮品，即購100元的產(chǎn)品，可獲得20元禮品在不同情況下，公司稅后利潤（該產(chǎn)品原材料購進(jìn)單價為20元，禮品的購進(jìn)價格為4元，其他稅暫不考慮）：

方案一：

應(yīng)納增值稅=80÷（1+17%）×17%-20÷（1+17%）×17%=8.71（元）

企業(yè)利潤額=80÷（1+17%）-20÷（1+17%）=51.29（元）

應(yīng)交企業(yè)所得稅=51.29×25%=12.82（元）

稅后凈利潤=51.29-12.82=38.47（元）

方案二：

應(yīng)納增值稅=100÷（1+17%）×17%-20÷（1+17%）×17%-4÷（1+17%）×17%=11.04（元）

企業(yè)利潤額=100÷（1+17%）-20÷（1+17%）-4÷（1+17%）=64.97（元）

應(yīng)交企業(yè)所得稅=64.97×25%=16.82（元）

稅后凈利潤=64.97-16.82=48.15（元）

通過兩個相比較可以看出方案2為最優(yōu)方案，雖然增值稅和企業(yè)所得稅交的多，但是稅后凈利潤有38.47增長到48.15，增長了20.10%。實現(xiàn)了稅后利潤最大化，節(jié)省了更多的資金，使資金更多地留在企業(yè)，讓企業(yè)更好地發(fā)展。

（二）利用進(jìn)項稅額的納稅籌劃

進(jìn)項稅額是一般納稅人接受勞務(wù)或進(jìn)貨所擔(dān)負(fù)的增值稅額，而銷售方收取的銷項稅額就是購買方支付的進(jìn)項稅額。在增值稅納稅籌劃中，可以對進(jìn)項稅額進(jìn)行納稅籌劃。

1.對不同納稅人身份的供貨商進(jìn)行選擇。增值稅相關(guān)的法規(guī)規(guī)定，憑借增值稅專用發(fā)票海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書，可以從銷項稅額中抵扣；納稅人允許抵扣固定資產(chǎn)進(jìn)項稅額是指納稅人實際發(fā)生的，依據(jù)增值稅扣稅憑證計算稅額。

2.從進(jìn)貨渠道進(jìn)行籌劃。企業(yè)進(jìn)貨一般是向納稅人采購，也有采用其他形式的，如農(nóng)產(chǎn)品收購、廢舊物資收購等。當(dāng)企業(yè)主要以收購的方式獲取原材料時，就需要對收購進(jìn)行規(guī)劃、安排。例如企業(yè)既通過收購的方式獲取原材料，也通過向一般納稅人購買獲取原材料，這時就可以進(jìn)行增值稅籌劃，籌劃時應(yīng)將教育附加費(fèi)、城市建設(shè)維護(hù)稅等考慮在內(nèi)。對以廢舊物資為原材料的企業(yè)，既可以直接收購原材料，也可以從供貨單位購入原材料。由于企業(yè)自己收購物資不能抵扣進(jìn)項稅額，因而從廢舊專營單位收購更合算。

例如：甲公司為增值稅一般納稅人，2013年10月采購一批原材料，進(jìn)價為2000元（含增值稅），所生產(chǎn)的產(chǎn)品的售價為4800元（含增值稅）。在選擇采購對象時，有三種選擇：

方案一，選擇一般納稅人為供貨商：

應(yīng)納增值稅額=4800÷（1+17%）×17%-2000÷（1+17%）×17%=406.84（元）

方案二，選擇可以開增值稅專用發(fā)票的工業(yè)企業(yè)小規(guī)模納稅人為供貨商：

應(yīng)納增值稅額=4800÷（1+17%）×17%-2000÷（1+3%）×3%=639.39（元）

方案三，選擇不能開增值稅專用發(fā)票的企業(yè)小規(guī)模納稅人為供貨商：

應(yīng)納增值稅額=4800÷（1+17%）×17%=697.44（元）

通過案例分析不難看出，最優(yōu)方案比最次方案節(jié)稅41.67%。選擇一般規(guī)模納稅人作為供貨商稅負(fù)最輕，選擇不可開增值稅專用發(fā)票的工業(yè)企業(yè)小規(guī)模納稅人為供貨商時稅負(fù)最重。

二、利用增值稅稅收優(yōu)惠政策進(jìn)行稅收籌劃

稅收優(yōu)惠政策是指稅法對某些納稅人利征稅對象給予鼓勵和照顧的一種特殊規(guī)定。稅收優(yōu)惠政策從嚴(yán)格上講，它是法律和政策的結(jié)合，是用于減輕特殊納稅人的稅務(wù)負(fù)擔(dān)的具體手段。

（一）利用優(yōu)惠稅率進(jìn)行稅收籌劃

納稅人銷售或進(jìn)口貨物、提供加工、修理修配勞務(wù)的，稅率為17%，這就是通常所說的基本稅率。納稅人銷售或者進(jìn)口農(nóng)業(yè)產(chǎn)品、糧食、食用植物油、自來水、暖氣、冷氣、熱水、煤氣、石油液化氣、天然氣、沼氣、居民用煤炭制品、圖書、報紙、雜志、飼料、化肥、農(nóng)藥、農(nóng)機(jī)、農(nóng)膜、金屬礦采選產(chǎn)品、煤炭等安13%低稅率。

企業(yè)可以根據(jù)自己經(jīng)營的產(chǎn)品，選用合適的稅率，不能全部選用17%的基本稅率，達(dá)到稅收籌劃的目的。

（二）利用轉(zhuǎn)讓產(chǎn)權(quán)的優(yōu)惠政策

轉(zhuǎn)讓企業(yè)全部產(chǎn)權(quán)涉及應(yīng)稅貨物轉(zhuǎn)讓的增值稅優(yōu)惠政策根據(jù)《增值稅稅法》規(guī)定，轉(zhuǎn)讓企業(yè)全部產(chǎn)權(quán)涉及的應(yīng)稅貨物的轉(zhuǎn)讓，不屬于增值稅的征收范圍，不征增值稅。按債轉(zhuǎn)股企業(yè)與金融資產(chǎn)管理公司簽訂的債轉(zhuǎn)股協(xié)議債轉(zhuǎn)股原企業(yè)將貨物資產(chǎn)作為投資提供給債轉(zhuǎn)股新公司，免征增值稅。

（三）銷售舊貨的增值稅優(yōu)惠政策

一般納稅人銷售自己使用過的屬于規(guī)定不得抵扣且未抵扣進(jìn)項稅額的固定資產(chǎn)，按簡易辦法依4%征收率減半征收增值稅。

自2009年1月1日起，一般納稅人銷售自己使用過的其他固定資產(chǎn)，應(yīng)區(qū)分不同情形征收增值稅：銷售自己使用過的2009年1月1日以后購進(jìn)或者自制的固定資產(chǎn)，按照適用稅率征收增值稅；銷售自己使用過的2008年12月31日以前購進(jìn)或者自制的固定資產(chǎn)，按照4%征收率減半征收增值稅。

三、增值稅其他籌劃方法

除了上述的稅收籌劃方法，增值稅的一般納稅人可以通過以下的方法進(jìn)行稅收籌劃。

（一）選擇恰當(dāng)購貨時間的籌劃

通常企業(yè)采購應(yīng)以原材料供應(yīng)及時為原則，所以采購時間也往往不確定，但市場是變化的，企業(yè)采購所支付的價格也可能受到供求關(guān)系的巨大影響，因此，選擇恰當(dāng)?shù)馁徹洉r間對企業(yè)的稅收籌劃有很大幫助。籌劃時首先必須注意適應(yīng)市場的供求關(guān)系，作為買方應(yīng)該充分利用市場的供求關(guān)系為自身謀利益，在不耽誤正常生產(chǎn)的條件下選擇供大于求的時候購貨，因為在供大于求的情況下，容易使企業(yè)自身實現(xiàn)逆轉(zhuǎn)型稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁，即壓低產(chǎn)品的采購價格來轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)。另外，在確定購貨時間時還應(yīng)注意物價上漲指數(shù)，如果市場上出現(xiàn)通貨膨脹現(xiàn)象，而且無法短時期內(nèi)得到恢復(fù)，那么盡早購進(jìn)才是上策。

（二）延遲增值稅納稅期限

納稅期限的是納稅義務(wù)發(fā)生的時間并不是稅款繳納的時間，也就是說納稅義務(wù)發(fā)生的時間與稅款繳納的時間是有差異的，如果有效地延遲了納稅的時間，從資金的時間價值來看就相當(dāng)于取得了一筆來自于政府的無息貸款，最簡單的延遲納稅方式就是直接將繳納稅款的時間延后。例如《稅法》規(guī)定當(dāng)納稅期限正好是節(jié)假日時納稅最終期限可以順延，因此可以利用順延的規(guī)定來延期納稅。除了納稅期限外，還有納稅義務(wù)發(fā)生時間的確認(rèn)，也能影響最終納稅期限的確定。例如增值稅對賒銷、分期收款、預(yù)收賬款等結(jié)算方式下的銷售貨物納稅義務(wù)發(fā)生時間進(jìn)行了詳細(xì)規(guī)定。這些規(guī)定，對有些貨物銷售行為已經(jīng)發(fā)生但還不到納稅義務(wù)發(fā)生的時間企業(yè)，就可以對這些貨物應(yīng)繳付的稅款進(jìn)行延遲納稅的籌劃。

總之，增值稅一般納稅人要整理思路，從計稅依據(jù)、稅收優(yōu)惠等各個方面進(jìn)行稅收籌劃，確保企業(yè)健康持續(xù)的發(fā)展。

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作者簡介：侯寶珍（1975-），女，陜西省西安市人，講師，碩士研究生，研究方向：財務(wù)管理。