高新技術企業研究與開發費用會計問題探討

摘 要：本文細致地梳理了當前臺州高新技術企業認定及復審時發現的研發支出會計處理問題，指出不同會計處理對臺州地區高新技術企業納稅和經營影響，并提出了改進意見。

關鍵詞：高新技術企業；研發指出；資本化；費用化

為了推動企業自主創新，鼓勵廣大企業加大科技研發投入，促進產業轉型升級，我國推出企業研究開發費用稅前加計扣除、高新技術企業所得稅減按15%計征以及政府撥款資助企業科技研發項目等扶持企業開展研究開發活動的政策。在臺州路橋區、椒江區，有一大批成功的高新技術企業，總數量在浙江省僅次于杭州，目前臺州高新技術企業會計實務處理存在著不少問題，筆者試從以下三方面對臺州地區高新技術企業研發支出會計處理問題及影響作出陳述和改進建議。

一、臺州地區高新技術企業認定及復審時會計處理問題

臺州地區的高新技術企業總體上較好地滿足2008年科技部、財政部、國家稅務總局制定的《高新技術企業認定管理辦法》相關條件，企業的核心自主知識產權擁有量也一直位居浙江省前列，但該地區的企業也存在著不少問題，具體如下：

1.根據規定，具有大學專科以上學歷的科技人員占企業當年職工總數的30%以上，其中研發人員占企業當年職工總數的10%，主要統計企業的全時工作人員，可以通過企業是否簽訂了勞動合同來鑒別。有部分企業誤以為RD項目的從事人員必須為全年在崗人員，學歷均為大專以上，因此，在進行人員人工要素會計核算時出現了與真實情況不符的狀況。

2.企業將業務招待費列入其他費用中，而將會務費、培訓費、檢測費等不列入研發支出；報銷時不注意注明項目名稱；申報材料與輔助賬、憑證不符；管理費用下研發支出不按R&D項目分要素進行會計處理；人員人工工資核算不規范；研發階段物料投入的廢料回收會計處理不恰當；水電費分攤存在平均分攤問題；水電費、折舊費與投料的配比存在時間差。

3.企業將社保計入研發支出人員人工要素中。根據國稅發[2008]116號文件的規定，研發費用中可列支的工資薪金支出是指企業實際發放的工資薪金總和，不包括職工福利費、職工教育經費、工會經費以及五險一金，所以社保不能列入。

4.在企業的其他費用中，企業將差旅人員的餐費報銷列入其中，但是根據《高新技術企業認定管理工作指引》為研究開發活動所發生的其他費用，包括如辦公費、通訊費、專利申請維護費、高新科技研發保險費等。此項費用一般不得超過研究開發總費用的10%，另有規定的除外。企業差旅人員的餐費等不能列入其他費用。

5.在認定過程中，委托外部研究開發費用按照委托外部研究開發費用發生額的80%計入研發費用總額，有些企業不將發生的委托外部研究開發費用支出列入研發費用。

二、不同會計處理對臺州地區高新技術企業納稅影響

在臺州的很多高新技術企業，幾乎不約而同地都采用了將研發支出全部費用化的會計處理方法，每月企業的資產負債表的資產類科目中，通常沒有研發支出科目，其研發支出通常作為管理費用的二級科目，作費用化處理。一家國內規模較大的鋁業企業由于研發投入時物料投入巨大，產生的廢料可回收率較大，企業將每個月月初投入的原材料列入研發支出科目，在月末將上個月的原材料投入轉出；在研發費用分類上，有些企業按研發項目，有些則按投入要素分類；筆者瀏覽了多家上市公司的報表，其研發支出一欄也常常為零。為什么如此之多的企業不將其開發階段的支出有作條件的資本化處理呢？其中其實是因為這樣能使企業延遲繳納所得稅。

以一家企業為例，其2013年度開發新產品的開發費為8600萬元，企業所得稅稅率為15%。假定開發費全部計入當期損益，則在計算2013年度企業所得稅時，除了據實扣除8600萬元，還可加計扣除4300萬元，據此可以少繳企業所得稅645萬元。假定該研究開發費全部計入無形資產成本，無形資產于2014年1月達到預定用途，并按10年平均攤銷，則2013年度發生的8600萬元研究開發費，從2014年度開始，在10年內，每年在據實攤銷860萬元的基礎上計算企業所得稅時，可稅前加計攤銷430萬元，每年可少繳企業所得稅64.5萬元，10年總計少繳企業所得稅645萬元。同樣是少交所得稅，采用全部費用化可以使企業延遲繳納所得稅，使企業擁有的貨幣時間價值更大。

三、不同會計處理對臺州地區高新技術企業經營影響

經營收入的增加和減少取決于無形資產的攤銷額，對于成長性較佳的高新技術企業，研發支出的額度較大，當進行資本化處理之后，經營收入將增加；當企業步入穩定時期，經營收益將會下降。經國外學者研究發現，在現代兩權分離的企業中，企業的管理者受到經營業績考核的影響，面對研發支出轉費用化的影響，企業的利潤必然下降，導致管理者可能進行利潤操縱。在臺州，由于企業管理者絕大部分掌握著企業的所有權，一般是企業的投資者，因此，出于上述可以延遲繳納所得稅的考慮，企業一般將其作費用化處理，前文提到的鋁業由于研發投入的原材料較大，因此有部分做資本化處理反應于資產負債表的研發支出科目。企業將研發投入全部費用化的處理，夸大了未來利潤和企業的成長性。

針對以上問題，筆者還建議對資本化研發費用的攤銷年限進行規定，這樣有利于促進該類企業加快研發技術的革新，也可以在一定程度上可以減少人為操控利潤的空間；進一步規范研發費用信息披露；結合我國實際情況，針對高科技行業制定專門的規范標準。

作者簡介：王水根（1989.8- ），男，漢族，杭州人，杭州電子科技大學研究生