我國合同能源管理財稅政策實施的完善思考*

楊琴+++陳煒

【摘 要】 作為當前國家節能環保政策的重要內容，國家已采取多項措施鼓勵合同能源管理的發展，其中財政獎勵和稅收優惠是最重要的手段。文章在對我國現行合同能源管理財稅政策進行梳理的基礎上，從實證分析的角度分析了目前財政獎勵和稅收優惠政策實施中存在的問題，包括備案的節能服務公司分布不平衡、稅收優惠政策的惠及面實際上較為狹窄、營改增背景下稅收政策矛盾凸顯等，并提出了完善建議。

【關鍵詞】 合同能源管理; 財政獎勵; 稅收優惠; 營改增

中圖分類號：D922.22;F810 ?文獻標識碼：A ?文章編號：1004-5937（2015）01-0091-04

合同能源管理（Energy Performance Contracting，簡稱EPC），是一種基于市場運作產生的節能新機制。2010年8月9日，國家質量監督檢驗檢疫總局、國家標準化管理委員會共同發布了《合同能源管理技術通則》（GB/T 24915-2010），在該通則中，對合同能源管理作了明確界定，是指“節能服務公司（Energy Service Company，簡稱ESCo）與用能單位以契約形式約定節能項目的節能目標，節能服務公司提供節能項目用能狀況診斷、設計、融資、改造、施工、設備安裝、調試、運行管理、節能量測量和驗證等服務并保證節能量（Energy Savings）或節能率，用能單位保證以節能效益支付項目投資和合理利潤的能源效率改進服務機制?！边@種新機制自1997年登陸中國以來，雖然中央及地方各級政府對該機制頗為青睞，出臺了多項財政獎勵及稅收優惠政策，但在該機制實際運作過程中，由于政策環境、融資渠道、法律風險等各方面因素，在國內被市場的認知和接受度并不盡如人意。隨著社會法治進程的加快，社會對節能環保要求的不斷提升，發揮市場在節能環保中的“決定性”作用成為共識。發展節能服務產業，實施合同能源管理，能夠有效降低用能單位進行節能改造的技術風險和資金風險，有效調動用能單位進行節能改造的積極意愿，是現時有效解決節能環保問題的一劑良方。

一、我國EPC財稅政策現狀概述

據不完全統計，截至2011年9月，國務院及各部委累計出臺有關合同能源管理的政策文件65個①。2000年6月30日，原國家經濟貿易委員會發布了《關于進一步推廣合同能源管理機制的通告》，這是我國第一個由國家主管部門發出的推廣合同能源管理的文件。2010年4月2日，國務院辦公廳轉發了國家發展改革委、財政部、人民銀行、國家稅務總局四部門共同下發的《關于加快推行合同能源管理促進節能服務產業發展意見的通知》（國辦發〔2010〕25號），這是目前我國關于推行合同能源管理的最權威文件。該通知中提出了國家發展合同能源管理的目標，即“到2015年，建立比較完善的節能服務體系，專業化節能服務公司進一步壯大，服務能力進一步增強，服務領域進一步拓寬，合同能源管理成為用能單位實施節能改造的主要方式之一”。該通知第三條“完善促進節能服務產業發展的政策措施”明確規定了完善促進節能服務產業發展的政策措施，主要涉及財政資金的補助與獎勵、稅收扶持、金融服務、會計處理等方面，其中涉及的稅收扶持政策包括對節能服務企業實施的EPC項目暫免征收營業稅、轉讓固定資產暫免征收增值稅、企業所得稅征收實行“三免三減半”的優惠、稅務處理不區分服務費用和資產價款等。上述政策的出臺對于全面促進合同能源管理產業發展具有重大的意義。

為落實上述通知的精神，各相關部門先后出臺了配套措施，主要有《合同能源管理項目財政獎勵資金管理暫行辦法》（財政部、國家發改委，財建〔2010〕249號，2010年6月3日），《關于合同能源管理財政獎勵資金需求及節能服務公司審核備案有關事項的通知》（財政部辦公廳，財辦建〔2010〕60號，2010年6月29日）、《關于財政獎勵合同能源管理項目有關事項的補充通知》（國家發改委辦公廳，發改辦環資〔2010〕2528號，2010年10月19日），《關于促進節能服務產業發展增值稅、營業稅和企業所得稅政策問題的通知》（財政部、國家稅務總局，財稅〔2010〕110號，2010年12月30日），《關于落實節能服務企業合同能源管理項目企業所得稅優惠政策有關征收管理問題的公告》（國家稅務總局、國家發改委，2013年第77號，2013年12月17日）。這些文件體現了各部委從各自的職能出發，對于國辦發〔2010〕25號文進行分解和細化。通過研讀這些文件，我們不難發現政府對于財政獎勵資金的申請及撥付建立了一套比較清晰的流程，便于節能服務企業按照規程申請補助，而對于稅收優惠政策的落實則顯得較為模糊，程序性規范較少，限制性條款較多。

2012年6月16日，國務院印發了《“十二五”節能環保產業發展規劃》（國發〔2012〕19號，以下簡稱“十二五”節能規劃），提出要“大力發展以合同能源管理為主要模式的節能服務業”，“總體目標”中提出“采用合同能源管理機制的節能服務業銷售額年均增速保持30%，到2015年，分別形成20個和50個左右年產值在10億元以上的專業化合同能源管理公司和環保服務公司，城鎮污水、垃圾和脫硫、脫硝處理設施運營基本實現專業化、市場化”?！笆濉惫澞芤巹澲杏嘘P節能產業的目標設定是對國辦發〔2010〕25號文相關要求的具體化?！笆濉惫澞芤巹澋某雠_，一方面無疑是對節能服務產業的利好和刺激，但另一方面也讓社會對這塊龐大的“蛋糕”如何配置和良性運行產生了憂慮②。

2013年8月1日，國務院下發了《關于加快發展節能環保產業的意見》（國發〔2013〕30號），提出了“落實財政獎勵、稅收優惠和會計制度，支持重點用能單位采用合同能源管理方式實施節能改造，開展能源審計和‘節能醫生診斷，打造‘一站式合同能源管理綜合服務平臺，專業化節能服務公司的數量、規模和效益快速增長”的發展目標。國發〔2013〕30號文除了是對既往政策的重申，更重要的是強調了提升用能企業的積極性和節能服務企業的專業性。2014年5月15日，國務院辦公廳下發了《2014—2015年節能減排低碳發展行動方案》，該方案第五部分“進一步加強政策扶持”從完善價格政策、強化財稅支持、推進綠色融資等方面提出了原則性的行動方案;為客觀公正地衡量節能減排低碳的成效，方案還要求積極培育節能醫生、節能量審核第三方機構。從實際情況看，自2010年以來，節能服務公司經歷了井噴式發展，目前隨著這股熱潮回溫，政府在政策制定層面已更多地傾向于綜合服務領域。

與全國其他省、自治區、直轄市一樣，浙江省按照財建〔2010〕249號文第二十三條的規定，制定了《浙江省合同能源管理財政獎勵資金管理實施細則》（浙財企〔2010〕232號，2010年7月19日），后又發布了《浙江省節能量審核機構管理辦法（試行）》（浙經信資源〔2011〕185號，2011年4月12日）等配套文件。2011年6月9日，浙江省公布了第一批浙江省節能量審核機構名單，共9家。

杭州市經信委、財政局聯合發布了《關于杭州市重點產業（工業和信息化專項）發展資金管理辦法（試行）》（杭政辦函〔2011〕201號，2011年7月28日），明確將合同能源管理確認為節能環保產業的主要機制。同時，還出臺了《杭州市合同能源管理項目財政獎勵資金管理辦法》（杭政辦函〔2011〕310號，2011年11月25日），進一步明確資金來源、適用范圍、申請條件、獎勵標準、資金申請和撥付、監督管理六方面的內容。對于稅收優惠政策的落實，杭州市經信委、國稅局、地稅局聯合制定了《合同能源管理項目減免稅收操作流程（試行辦法）》（杭經信聯資源〔2011〕188號，2011年10月16日），該通知規定符合條件的項目減免所得稅實施備案前置，并要符合財稅〔2009〕166號文的相關規定，即符合該文“4、節能減排技術改造”類中第一項至第八項規定的項目和條件，且節能服務公司的投資額不低于項目投資總額的70%。2014年6月11日，杭州市經信委公布了杭州市節能量審核機構名單（第一批），共14家。綜合分析以上規范性文件，節能服務公司要在地市層面獲得財政支持和稅收優惠還是存在著辦事流程長、前置條件多、節能量審核復雜等諸多問題。

二、現行EPC財稅政策實施中的不足分析

（一）備案的節能服務公司分布不平衡（見圖1）

2013年5月，國家發改委、財政部聯合下發《第五批備案節能服務公司公告》，公告顯示第五批備案節能服務公司共有888家，前五批備案的節能服務公司總數累計為3 210家③。分析第五批備案名單中所涉節能服務公司的地域分布，廣東（含深圳）120家、北京119家、江蘇73家名列三甲，而西部省份備案節能服務公司仍然很少，如青海1家、寧夏回族自治區3家、新疆維吾爾自治區4家。這種地域分布格局也同樣體現在以往公布的前四批備案節能服務公司中。

實踐中，各省、市、自治區都先后根據國家出臺的政策制定了本區域扶持合同能源管理、節能服務公司發展的一些地方法規和政策，比較分析一下，其明顯特征是東部發達地區的獎勵政策、獎勵標準的力度普遍高于西部欠發達地區，這無形中促使大量的節能服務公司落戶東部發達城市。而備案節能服務公司分布較少的省份卻又恰恰是節能減排形勢更為嚴峻的省份。根據國家發改委資源節約和環境保護司通報的“各地區2013年前三季度節能目標完成情況晴雨表”④顯示，前三季度，海南、寧夏、新疆這三個地區預警等級為一級，節能形勢十分嚴峻，而目前這三個省份備案節能公司合計還不到總數的1.5%。備案制度是節能服務公司取得財政獎勵資金的重要條件，在現行制度設計下，備案節能服務公司的分布完全依照資金導向而非資源導向，也非節能需求導向，這就出現了“資源大省”與“節能小省”這一矛盾，顯然不利于中西部地區可持續發展的現實要求。

（二）稅收優惠政策的惠及面實際上較為狹窄

對于EPC項目稅收優惠政策，相關規定使用了“免征”等大幅優惠的字眼，但在實踐中的效果有時卻差強人意。有學者對此進行了模擬情境分析，發現在節能效益分享型合同的模式下，如節能服務企業采購節能設備的投資額比較大，則在整個合同能源管理項目實施過程中，該節能服務企業享受EPC相關稅收優惠時，稅負反而比較重。分析其原因，主要是因為根據《增值稅暫行條例》的規定，用于免征增值稅應稅項目的進項稅額不得從銷項稅額中抵扣，由此帶來企業實際繳納的增值稅及城建稅、教育費附加的增加。

根據現有的稅收規定，節能服務企業在不符合稅收優惠條件時，其購買節能設備所產生進項稅額能夠抵扣銷售節能設備的銷項稅額，而在符合稅收優惠條件時，因轉讓節能設備暫免征收增值稅，沒有銷項稅額，也就不能抵扣相應的進項稅額。就目前我國節能服務行業發展的現狀而言，EPC項目中采購節能設備支付的進項稅金額往往較大，便有可能出現了增值稅免稅后稅負總額反而有增無減的現象。也就是說當節能服務企業項目中的設備投資額不是很大或者節能服務收入占總收入比較高的時候，節能服務企業才能實際享受到稅收優惠政策帶來的稅負減輕的好處，這顯然與國家所希望的鼓勵加大節能投資的政策導向有所背離。

此外，EPC稅收優惠政策在地市層面的具體落實中普遍存在著前置程序多、辦事流程長、限制性規定多等諸多問題。

（三）營改增背景下稅收政策矛盾凸顯

2011年11月16日，財政部、國家稅務總局共同下發 《關于在上海市開展交通運輸業和部分現代服務業營業稅改征增值稅試點的通知》（財稅〔2011〕第111號），根據該通知附件1之規定，節能服務公司屬于現代服務業，屬于“營改增”試點企業的范疇。2013年8月1日起，我國在全國范圍內實施交通運輸業和部分現代服務業營改增試點。節能服務公司如被認定為增值稅一般納稅人的，則適用6%的稅率繳納增值稅，按取得的增值稅專用發票上注明的增值稅金額抵扣進項稅額;如被認定為小規模納稅人的，適用3%的征收率繳納增值稅，不得抵扣進項稅額。

實行營改增后，免征營業稅的條文實際已形同虛設，免征增值稅也存在一個臨界值，即：假設銷售額為X，購進額為Y，由于銷項稅率為6%，進項稅率為17%，令6%X=17%Y，則X=2.83Y。節能服務公司可以對EPC項目中的分享額和采購額進行預測，如果分享額小于采購額的2.83倍，享受免征增值稅與否的稅負是一樣的，而節能服務公司享受稅收優惠政策還意味著用能企業減少了6%的進項稅抵扣，造成實際稅負的上升，這對于節能服務企業業務的開展必然會造成一定的沖擊。

節能服務行業實施營改增，將與節能服務相關的收支均放入了增值稅的抵扣鏈條之中，避免了處于上下游的節能服務公司與用能企業二方企業的增值稅抵扣鏈條的中斷，有利于節能服務公司業務的拓展和節能服務產業的發展;但符合條件的節能服務公司可以享受免征增值稅的稅收優惠，導致建立起的抵扣鏈條又出現中斷。因此，如何適應營改增的稅改大形勢，使與EPC相關的稅收優惠政策真正對節能服務公司、用能企業產生實實在在的收益，值得思考。

三、完善EPC財稅政策實施的建議

（一）推動和完善節能服務公司的備案制度

財政部等部門下發的財辦建〔2010〕60號文中明確節能服務公司名單執行審核備案、動態管理制度，進入備案名單是節能服務公司申請財政獎勵資金支持的前提。該文強調“備案名單內的節能服務公司在全國各地實施的合同能源管理項目，均可向項目所在地省級財政部門和節能主管部門申請財政獎勵資金支持，各地不得對節能服務公司設置注冊地域要求?！钡珜嶋H上，各地出臺的政策中往往要求享受財政獎勵資金支持的EPC項目由在本省備案的節能服務企業在本省實施，這使備案少而節能要求高的省份的EPC項目更加難以開展與實施。以浙江為例，《浙江省合同能源管理財政獎勵辦法》規定浙江省支持對象為“在浙江省境內工商部門注冊登記”“并在浙江省境內實施節能效益分享型合同能源管理項目的節能服務公司”。

針對目前備案企業總量少、分布不均的現狀，要采取積極措施鼓勵符合條件的企業備案，尤其是目前備案較少的地區。要有針對性地加大獎勵資金力度，鼓勵投資者到中西部省份設立、備案節能服務公司，還要鼓勵在沿海備案的節能服務公司到中西部開展EPC項目。對地方財政違反規定，不落實本地企業非本地EPC項目獎勵政策的予以懲處。從誰受益誰補償的角度，應改革現行獎勵制度的落實，改向項目地財政部門和節能主管理部門申請獎勵，或由注冊地、項目地財政部門和節能主管理部門按一定比例進行共同獎勵。

（二）提高財政資金的支持力度

現行制度安排下，財政補助政策比稅收優惠政策更能吸引節能服務公司，但從目前備案節能公司的分布、節能量的計量等方面考察，財政資金還是沒有很好地發揮杠桿作用。以北京市為例，2013年7月出臺新政，提高了市級財政配套獎勵的力度，工業領域平均綜合改造節能量獎勵提高到360元/噸標準煤，非工業領域獎勵提高到560元/噸標準煤。但根據測算，北京市工業領域平均綜合改造節能量噸標準煤投資額在3 000到3 600元左右，非工業領域平均綜合改造單位節能量噸標準煤投資額在6 500到7 500元左右，現執行的噸標準煤360元或500元的獎勵標準，僅占投資成本的20%左右⑤，這對于投資回報周期較長的EPC項目，一次性補助金額還是難以有效平衡項目帶來的風險。而在全國平均300元/噸標準煤（中央財政240元/噸標準煤+地方配套60/噸標準煤）的情況下，與一般節能改造2 000到5 000元/噸標準煤的投資強度相比⑥，最低僅占成本的6%，顯然更難以起到扶持節能服務產業做強做大的目的。因此，要逐步提高中央財政補助標準，并帶動地方配套的提高。

2011年12月，浙江省杭州市在推進合同能源管理工作會議上宣布杭州市經信委與杭州銀行簽約合作設立規模1.8億元的合同能源管理風險池基金⑦，以期在節能降耗工作中大力推行合同能源管理新機制。2013年9月18日，江蘇省無錫市人民政府辦公室發文成立無錫市合同能源管理項目貸款風險池資金，資金規模暫定為3 000萬元，分期實施，資金來源在該市的工業發展資金中統籌安排⑧。

（三）避免營改增與EPC稅收優惠政策間的矛盾

根據規定，節能服務公司需向用能企業開具服務類發票時才能享受EPC稅收優惠政策。正是考慮到大部分的用能企業為增值稅的一般納稅人，希望節能服務公司開具增值稅專用發票，故將節能服務納入了營改增的范圍，將不再開具營業稅發票，這就使原有的部分稅收優惠政策無法落地，產生了新的矛盾。盡管營業稅和增值稅都屬于流轉稅，但二者的計稅方法有著明顯的不同。營改增稅收政策中原則性地規定了享受營業稅免征的企業也享受增值稅免征，但并沒有考慮節能服務公司的特殊情況，導致分享收入不大的節能服務公司享受免征增值稅優惠政策，還沒有不享優惠政策的稅務利益大，這是顯然是不合理的。

從完善稅收政策的角度出發，建議將“免征”改為“100%即征即退”更為合適，更具可操作性。

（四）出臺操作性強的稅收優惠政策實施細則并簡化稅務操作流程

第一，亟待出臺更具可操作性強的規范性文件。經比較，財稅〔2010〕第110號文規定的減免稅政策和稅務處理與國辦發〔2010〕25號文中規定的稅收優惠政策基本一致，差別在于前者增加規定了可以享受該優惠政策的門檻限制，強調了反避稅，并從該角度規定了單獨核算、獨立交易原則和合理分攤費用等操作要求。換句話說，財稅〔2010〕第110號文主要是從反避稅角度對節能服務公司提出了要求，并未在具體操作層面上對國辦發〔2010〕第25號文中的稅收政策進行細化或作出進一步的政策解釋。雖然國家稅務總局陸續出臺了一些針對節能服務公司和EPC項目的稅務處理的文件，如公告〔2013〕第77號，但不少規定仍過于原則，操作細則不夠明確。實踐中，不同企業會根據自身對相關政策的理解進行不盡相同的財務處理，這加大了操作不當、稅收優惠政策落地困難等問題與風險。

第二，應結合稅制改革的實際情況，簡化稅務操作流程。營改增后，節能服務公司的主管稅務機關由地稅機關變更至國稅機關，這就需要企業適應征管要求調整原有會計核算模式，并重新建構企業的記賬、憑證及票據體系，這種適應需要一段時間，可能會在一定程度上會影響企業的正常運作。稅務機關要加強納稅指導，適時簡化稅務操作流程，避免這一變動給企業帶來的操作困難，出現因操作上的不到位而帶來的稅負不合理地加重，甚至承擔涉稅法律責任。

第三，稅務機關應及時做好政策的宣傳與貫徹。稅務機關要加強針對EPC行業企業的財稅管理體制及相關財政稅收優惠政策方面的培訓指導，降低征收成本，提高稅收遵從度。

結 語

財政稅收政策是國家節能環保政策的重要支持政策，將相關政策落到實處，發揮實效，有利于推動合同能源管理的發展，促進節能服務企業的生存與發展。

⑤ 北京市發展和改革委員會.本市創新出臺合同能源管理政策[EB/OL].http：//www.bjpc.gov.cn/ywpd/jnhb/ywdt/201307/

t6463503.htm.

⑥ 詳見《國家發展改革委辦公廳、財政部辦公廳關于進一步加強合同能源管理項目監督檢查工作的通知》（發改辦環資〔2011〕1755號）。

⑦ 郭峰.杭州節能力推合同能源管理[N].杭州日報，2011-12-22（A02）。

⑧ ?詳見《市政府辦公室關于印發無錫市合同能源管理項目貸款風險池資金管理暫行辦法的通知》（錫政辦發〔2013〕215號）。

【參考文獻】

[1] 黃樸，張楠，王軼.節能服務企業納稅籌劃舉例[J].財會月刊，2012（2上）：31-33.

[2] 國家發改委外資司亞行技援節能減排課題組.中國合同能源管理產業發展現狀和建議[J].中國科技投資，2009（8）：56-58.

[3] 趙乾明.合同能源管理專題分析報告：扶持政策掀開EPC大戲的帷幕[R]. 國金證券，2010-06-09.

*本文是2012年教育部人文社會科學研究一般項目“合同能源管理項目中的法律風險分析與控制研究”（12YJA820088）的階段性研究成果。

① 國家合同能源管理相關政策、法規條目一覽[EB/OL].policy.emca.cn/n/20110930105545.html.

節能服務行業實施營改增，將與節能服務相關的收支均放入了增值稅的抵扣鏈條之中，避免了處于上下游的節能服務公司與用能企業二方企業的增值稅抵扣鏈條的中斷，有利于節能服務公司業務的拓展和節能服務產業的發展;但符合條件的節能服務公司可以享受免征增值稅的稅收優惠，導致建立起的抵扣鏈條又出現中斷。因此，如何適應營改增的稅改大形勢，使與EPC相關的稅收優惠政策真正對節能服務公司、用能企業產生實實在在的收益，值得思考。

三、完善EPC財稅政策實施的建議

（一）推動和完善節能服務公司的備案制度

財政部等部門下發的財辦建〔2010〕60號文中明確節能服務公司名單執行審核備案、動態管理制度，進入備案名單是節能服務公司申請財政獎勵資金支持的前提。該文強調“備案名單內的節能服務公司在全國各地實施的合同能源管理項目，均可向項目所在地省級財政部門和節能主管部門申請財政獎勵資金支持，各地不得對節能服務公司設置注冊地域要求。”但實際上，各地出臺的政策中往往要求享受財政獎勵資金支持的EPC項目由在本省備案的節能服務企業在本省實施，這使備案少而節能要求高的省份的EPC項目更加難以開展與實施。以浙江為例，《浙江省合同能源管理財政獎勵辦法》規定浙江省支持對象為“在浙江省境內工商部門注冊登記”“并在浙江省境內實施節能效益分享型合同能源管理項目的節能服務公司”。

針對目前備案企業總量少、分布不均的現狀，要采取積極措施鼓勵符合條件的企業備案，尤其是目前備案較少的地區。要有針對性地加大獎勵資金力度，鼓勵投資者到中西部省份設立、備案節能服務公司，還要鼓勵在沿海備案的節能服務公司到中西部開展EPC項目。對地方財政違反規定，不落實本地企業非本地EPC項目獎勵政策的予以懲處。從誰受益誰補償的角度，應改革現行獎勵制度的落實，改向項目地財政部門和節能主管理部門申請獎勵，或由注冊地、項目地財政部門和節能主管理部門按一定比例進行共同獎勵。

（二）提高財政資金的支持力度

現行制度安排下，財政補助政策比稅收優惠政策更能吸引節能服務公司，但從目前備案節能公司的分布、節能量的計量等方面考察，財政資金還是沒有很好地發揮杠桿作用。以北京市為例，2013年7月出臺新政，提高了市級財政配套獎勵的力度，工業領域平均綜合改造節能量獎勵提高到360元/噸標準煤，非工業領域獎勵提高到560元/噸標準煤。但根據測算，北京市工業領域平均綜合改造節能量噸標準煤投資額在3 000到3 600元左右，非工業領域平均綜合改造單位節能量噸標準煤投資額在6 500到7 500元左右，現執行的噸標準煤360元或500元的獎勵標準，僅占投資成本的20%左右⑤，這對于投資回報周期較長的EPC項目，一次性補助金額還是難以有效平衡項目帶來的風險。而在全國平均300元/噸標準煤（中央財政240元/噸標準煤+地方配套60/噸標準煤）的情況下，與一般節能改造2 000到5 000元/噸標準煤的投資強度相比⑥，最低僅占成本的6%，顯然更難以起到扶持節能服務產業做強做大的目的。因此，要逐步提高中央財政補助標準，并帶動地方配套的提高。

2011年12月，浙江省杭州市在推進合同能源管理工作會議上宣布杭州市經信委與杭州銀行簽約合作設立規模1.8億元的合同能源管理風險池基金⑦，以期在節能降耗工作中大力推行合同能源管理新機制。2013年9月18日，江蘇省無錫市人民政府辦公室發文成立無錫市合同能源管理項目貸款風險池資金，資金規模暫定為3 000萬元，分期實施，資金來源在該市的工業發展資金中統籌安排⑧。

（三）避免營改增與EPC稅收優惠政策間的矛盾

根據規定，節能服務公司需向用能企業開具服務類發票時才能享受EPC稅收優惠政策。正是考慮到大部分的用能企業為增值稅的一般納稅人，希望節能服務公司開具增值稅專用發票，故將節能服務納入了營改增的范圍，將不再開具營業稅發票，這就使原有的部分稅收優惠政策無法落地，產生了新的矛盾。盡管營業稅和增值稅都屬于流轉稅，但二者的計稅方法有著明顯的不同。營改增稅收政策中原則性地規定了享受營業稅免征的企業也享受增值稅免征，但并沒有考慮節能服務公司的特殊情況，導致分享收入不大的節能服務公司享受免征增值稅優惠政策，還沒有不享優惠政策的稅務利益大，這是顯然是不合理的。

從完善稅收政策的角度出發，建議將“免征”改為“100%即征即退”更為合適，更具可操作性。

（四）出臺操作性強的稅收優惠政策實施細則并簡化稅務操作流程

第一，亟待出臺更具可操作性強的規范性文件。經比較，財稅〔2010〕第110號文規定的減免稅政策和稅務處理與國辦發〔2010〕25號文中規定的稅收優惠政策基本一致，差別在于前者增加規定了可以享受該優惠政策的門檻限制，強調了反避稅，并從該角度規定了單獨核算、獨立交易原則和合理分攤費用等操作要求。換句話說，財稅〔2010〕第110號文主要是從反避稅角度對節能服務公司提出了要求，并未在具體操作層面上對國辦發〔2010〕第25號文中的稅收政策進行細化或作出進一步的政策解釋。雖然國家稅務總局陸續出臺了一些針對節能服務公司和EPC項目的稅務處理的文件，如公告〔2013〕第77號，但不少規定仍過于原則，操作細則不夠明確。實踐中，不同企業會根據自身對相關政策的理解進行不盡相同的財務處理，這加大了操作不當、稅收優惠政策落地困難等問題與風險。

第二，應結合稅制改革的實際情況，簡化稅務操作流程。營改增后，節能服務公司的主管稅務機關由地稅機關變更至國稅機關，這就需要企業適應征管要求調整原有會計核算模式，并重新建構企業的記賬、憑證及票據體系，這種適應需要一段時間，可能會在一定程度上會影響企業的正常運作。稅務機關要加強納稅指導，適時簡化稅務操作流程，避免這一變動給企業帶來的操作困難，出現因操作上的不到位而帶來的稅負不合理地加重，甚至承擔涉稅法律責任。

第三，稅務機關應及時做好政策的宣傳與貫徹。稅務機關要加強針對EPC行業企業的財稅管理體制及相關財政稅收優惠政策方面的培訓指導，降低征收成本，提高稅收遵從度。

結 語

財政稅收政策是國家節能環保政策的重要支持政策，將相關政策落到實處，發揮實效，有利于推動合同能源管理的發展，促進節能服務企業的生存與發展。

⑤ 北京市發展和改革委員會.本市創新出臺合同能源管理政策[EB/OL].http：//www.bjpc.gov.cn/ywpd/jnhb/ywdt/201307/

t6463503.htm.

⑥ 詳見《國家發展改革委辦公廳、財政部辦公廳關于進一步加強合同能源管理項目監督檢查工作的通知》（發改辦環資〔2011〕1755號）。

⑦ 郭峰.杭州節能力推合同能源管理[N].杭州日報，2011-12-22（A02）。

⑧ ?詳見《市政府辦公室關于印發無錫市合同能源管理項目貸款風險池資金管理暫行辦法的通知》（錫政辦發〔2013〕215號）。

【參考文獻】

[1] 黃樸，張楠，王軼.節能服務企業納稅籌劃舉例[J].財會月刊，2012（2上）：31-33.

[2] 國家發改委外資司亞行技援節能減排課題組.中國合同能源管理產業發展現狀和建議[J].中國科技投資，2009（8）：56-58.

[3] 趙乾明.合同能源管理專題分析報告：扶持政策掀開EPC大戲的帷幕[R]. 國金證券，2010-06-09.

*本文是2012年教育部人文社會科學研究一般項目“合同能源管理項目中的法律風險分析與控制研究”（12YJA820088）的階段性研究成果。

① 國家合同能源管理相關政策、法規條目一覽[EB/OL].policy.emca.cn/n/20110930105545.html.

節能服務行業實施營改增，將與節能服務相關的收支均放入了增值稅的抵扣鏈條之中，避免了處于上下游的節能服務公司與用能企業二方企業的增值稅抵扣鏈條的中斷，有利于節能服務公司業務的拓展和節能服務產業的發展;但符合條件的節能服務公司可以享受免征增值稅的稅收優惠，導致建立起的抵扣鏈條又出現中斷。因此，如何適應營改增的稅改大形勢，使與EPC相關的稅收優惠政策真正對節能服務公司、用能企業產生實實在在的收益，值得思考。

三、完善EPC財稅政策實施的建議

（一）推動和完善節能服務公司的備案制度

財政部等部門下發的財辦建〔2010〕60號文中明確節能服務公司名單執行審核備案、動態管理制度，進入備案名單是節能服務公司申請財政獎勵資金支持的前提。該文強調“備案名單內的節能服務公司在全國各地實施的合同能源管理項目，均可向項目所在地省級財政部門和節能主管部門申請財政獎勵資金支持，各地不得對節能服務公司設置注冊地域要求?！钡珜嶋H上，各地出臺的政策中往往要求享受財政獎勵資金支持的EPC項目由在本省備案的節能服務企業在本省實施，這使備案少而節能要求高的省份的EPC項目更加難以開展與實施。以浙江為例，《浙江省合同能源管理財政獎勵辦法》規定浙江省支持對象為“在浙江省境內工商部門注冊登記”“并在浙江省境內實施節能效益分享型合同能源管理項目的節能服務公司”。

針對目前備案企業總量少、分布不均的現狀，要采取積極措施鼓勵符合條件的企業備案，尤其是目前備案較少的地區。要有針對性地加大獎勵資金力度，鼓勵投資者到中西部省份設立、備案節能服務公司，還要鼓勵在沿海備案的節能服務公司到中西部開展EPC項目。對地方財政違反規定，不落實本地企業非本地EPC項目獎勵政策的予以懲處。從誰受益誰補償的角度，應改革現行獎勵制度的落實，改向項目地財政部門和節能主管理部門申請獎勵，或由注冊地、項目地財政部門和節能主管理部門按一定比例進行共同獎勵。

（二）提高財政資金的支持力度

現行制度安排下，財政補助政策比稅收優惠政策更能吸引節能服務公司，但從目前備案節能公司的分布、節能量的計量等方面考察，財政資金還是沒有很好地發揮杠桿作用。以北京市為例，2013年7月出臺新政，提高了市級財政配套獎勵的力度，工業領域平均綜合改造節能量獎勵提高到360元/噸標準煤，非工業領域獎勵提高到560元/噸標準煤。但根據測算，北京市工業領域平均綜合改造節能量噸標準煤投資額在3 000到3 600元左右，非工業領域平均綜合改造單位節能量噸標準煤投資額在6 500到7 500元左右，現執行的噸標準煤360元或500元的獎勵標準，僅占投資成本的20%左右⑤，這對于投資回報周期較長的EPC項目，一次性補助金額還是難以有效平衡項目帶來的風險。而在全國平均300元/噸標準煤（中央財政240元/噸標準煤+地方配套60/噸標準煤）的情況下，與一般節能改造2 000到5 000元/噸標準煤的投資強度相比⑥，最低僅占成本的6%，顯然更難以起到扶持節能服務產業做強做大的目的。因此，要逐步提高中央財政補助標準，并帶動地方配套的提高。

2011年12月，浙江省杭州市在推進合同能源管理工作會議上宣布杭州市經信委與杭州銀行簽約合作設立規模1.8億元的合同能源管理風險池基金⑦，以期在節能降耗工作中大力推行合同能源管理新機制。2013年9月18日，江蘇省無錫市人民政府辦公室發文成立無錫市合同能源管理項目貸款風險池資金，資金規模暫定為3 000萬元，分期實施，資金來源在該市的工業發展資金中統籌安排⑧。

（三）避免營改增與EPC稅收優惠政策間的矛盾

根據規定，節能服務公司需向用能企業開具服務類發票時才能享受EPC稅收優惠政策。正是考慮到大部分的用能企業為增值稅的一般納稅人，希望節能服務公司開具增值稅專用發票，故將節能服務納入了營改增的范圍，將不再開具營業稅發票，這就使原有的部分稅收優惠政策無法落地，產生了新的矛盾。盡管營業稅和增值稅都屬于流轉稅，但二者的計稅方法有著明顯的不同。營改增稅收政策中原則性地規定了享受營業稅免征的企業也享受增值稅免征，但并沒有考慮節能服務公司的特殊情況，導致分享收入不大的節能服務公司享受免征增值稅優惠政策，還沒有不享優惠政策的稅務利益大，這是顯然是不合理的。

從完善稅收政策的角度出發，建議將“免征”改為“100%即征即退”更為合適，更具可操作性。

（四）出臺操作性強的稅收優惠政策實施細則并簡化稅務操作流程

第一，亟待出臺更具可操作性強的規范性文件。經比較，財稅〔2010〕第110號文規定的減免稅政策和稅務處理與國辦發〔2010〕25號文中規定的稅收優惠政策基本一致，差別在于前者增加規定了可以享受該優惠政策的門檻限制，強調了反避稅，并從該角度規定了單獨核算、獨立交易原則和合理分攤費用等操作要求。換句話說，財稅〔2010〕第110號文主要是從反避稅角度對節能服務公司提出了要求，并未在具體操作層面上對國辦發〔2010〕第25號文中的稅收政策進行細化或作出進一步的政策解釋。雖然國家稅務總局陸續出臺了一些針對節能服務公司和EPC項目的稅務處理的文件，如公告〔2013〕第77號，但不少規定仍過于原則，操作細則不夠明確。實踐中，不同企業會根據自身對相關政策的理解進行不盡相同的財務處理，這加大了操作不當、稅收優惠政策落地困難等問題與風險。

第二，應結合稅制改革的實際情況，簡化稅務操作流程。營改增后，節能服務公司的主管稅務機關由地稅機關變更至國稅機關，這就需要企業適應征管要求調整原有會計核算模式，并重新建構企業的記賬、憑證及票據體系，這種適應需要一段時間，可能會在一定程度上會影響企業的正常運作。稅務機關要加強納稅指導，適時簡化稅務操作流程，避免這一變動給企業帶來的操作困難，出現因操作上的不到位而帶來的稅負不合理地加重，甚至承擔涉稅法律責任。

第三，稅務機關應及時做好政策的宣傳與貫徹。稅務機關要加強針對EPC行業企業的財稅管理體制及相關財政稅收優惠政策方面的培訓指導，降低征收成本，提高稅收遵從度。

結 語

財政稅收政策是國家節能環保政策的重要支持政策，將相關政策落到實處，發揮實效，有利于推動合同能源管理的發展，促進節能服務企業的生存與發展。

⑤ 北京市發展和改革委員會.本市創新出臺合同能源管理政策[EB/OL].http：//www.bjpc.gov.cn/ywpd/jnhb/ywdt/201307/

t6463503.htm.

⑥ 詳見《國家發展改革委辦公廳、財政部辦公廳關于進一步加強合同能源管理項目監督檢查工作的通知》（發改辦環資〔2011〕1755號）。

⑦ 郭峰.杭州節能力推合同能源管理[N].杭州日報，2011-12-22（A02）。

⑧ ?詳見《市政府辦公室關于印發無錫市合同能源管理項目貸款風險池資金管理暫行辦法的通知》（錫政辦發〔2013〕215號）。

【參考文獻】

[1] 黃樸，張楠，王軼.節能服務企業納稅籌劃舉例[J].財會月刊，2012（2上）：31-33.

[2] 國家發改委外資司亞行技援節能減排課題組.中國合同能源管理產業發展現狀和建議[J].中國科技投資，2009（8）：56-58.

[3] 趙乾明.合同能源管理專題分析報告：扶持政策掀開EPC大戲的帷幕[R]. 國金證券，2010-06-09.

*本文是2012年教育部人文社會科學研究一般項目“合同能源管理項目中的法律風險分析與控制研究”（12YJA820088）的階段性研究成果。

① 國家合同能源管理相關政策、法規條目一覽[EB/OL].policy.emca.cn/n/20110930105545.html.