高職院校教育成本核算方法改革和實踐研究①

浙江商業(yè)職業(yè)技術學院會計系 陳海紅

高職院校教育成本核算方法改革和實踐研究①

浙江商業(yè)職業(yè)技術學院會計系 陳海紅

摘 要：本文分析了加強高等教育成本核算與管理的重要性，根據我國高職院校培養(yǎng)學生的特殊性，在現有高職院校的財務核算基礎上，根據高校教育成本費用核算現狀及其特點，分析了作業(yè)成本法在高職院校教育成本核算中實施的方法，探討了作業(yè)成本法在高職院校教育成本核算上的難點。

關鍵詞：高職院校 作業(yè)成本法 教育成本核算

1 加強高等教育成本核算與管理的重要性

根據《中華人民共和國教育法》規(guī)定：“國家財政性教育經費支出占國民生產總值比例應隨著國民經濟的發(fā)展和財政收入的增長逐步提高。”近幾年，我國教育事業(yè)得到了各級政府的廣泛重視和支持，政府對教育投入逐年增加。高等院校除了向學生收取學費外，主要的資金來源就是國家財政、社會團體、社會捐贈等各方渠道。合理地核算高等教育成本，不僅能為國家制定教育資源分配政策提供參考，還能幫助高校完善資源合理配置，準確核定各專業(yè)學生的學費收取，建立高校評價各部門的績效考核標準[1]。

2 高職院校教育成本核算現況

目前全國95%的高職院校都是從以前公辦的中專技校等轉型合并形成，高職院校基本都是三年專科學制。學科專業(yè)主要分工科和商科，涉及管理學、經濟學、機械、藝術等多個一級學科和更細的二級學科。雖然大部分本科院校只有教育部門一個上級主管，但是因為歷史的原因，高職院校基本上都有兩個直屬上級部門進行共同管理，教育行政部門和各屬行業(yè)的國有集團公司，這些國有集團公司原來都是局廳級行政事業(yè)單位，在市場經濟環(huán)境下都轉為了國有企業(yè)，比如商業(yè)廳轉為商業(yè)集團公司，原下屬學校上下級的依存關系還是存在的，目前，這兩個上級部門都會對下屬學校撥款并考核，不管是國有集團公司還是教育機構的財政撥款，從性質上說兩者資金都屬于國家財政，所以高職院校的資金來源開支核算和考核就比普通本科院校要重要。高職院校教育成本主要核算培養(yǎng)三年制專科學生所耗費的教育資源及代價，高職院校教育成本核算是高等教育成本的子概念。本文所核算的高等學校教育成本具有以下特征：第一，高職院校及其下屬單位是核算主體；第二，成本的承載對象即高職學生；第三，對不同上級主管撥款進行分別核算考核；第四，對高職院校原有財務制度下的成本核算方法進行改革和實踐[2]。

3 作業(yè)成本法核算的應用和實踐

3.1 引入作業(yè)成本法的原理

作業(yè)成本法自20世紀30年代由美國學者提出，九十年代由我國學者引入，但在2005年才在我國企業(yè)逐漸推廣。該法重在合理準確核算產品成本，特別是共同生產不同產品的流水線，因為有些類別的產品因其工藝特殊性，會產生大額的制造費用，傳統(tǒng)成本核算法基本上是根據產品工時或產品數量來分配制造費用。這種平均分配制造費用最大的弊端就是使真正應該承擔大額制造費用的產品因為產量有限只承擔了小部分，而因生產該產品產生的大部分制造費用則轉嫁到了其他產品成本上。產品成本核算的不準確會造成某些產品銷售定價偏低，導致有些企業(yè)銷售該類產品越多實際就會虧損越厲害，有些產品則定價偏高，從而喪失了該產品的市場份額，作業(yè)成本法的引入很好地解決了這個問題[3]。高校的教育成本涉及教學工作、科研研究、后勤服務很多部門機構，非常適合作業(yè)成本法的核算。

3.2 高職院校教育成本核算特點

作業(yè)成本法的成本核算以作業(yè)為分配依據，大部分高職院校都設有全部或部分的以下機構和部門：二級教學學院、院辦、組織部、宣傳部、財務處、監(jiān)察審計處、人事處、基建處、科研處、教務處、圖書館、學生處、保衛(wèi)處、資產管理處、校友辦、繼續(xù)教育學院、發(fā)展規(guī)劃處、后勤服務中心、實訓處、產學合作處、創(chuàng)新創(chuàng)業(yè)教育中心、創(chuàng)業(yè)教育學院、校辦廠。從機構設置上就可以看出，二級學院教師的基本工資、福利、課酬、獎金等都屬于直接教學成本，在發(fā)生時就可以追溯到每個學院每個專業(yè)學生的教育成本上。但是除了二級學院的教學成本，另外近二十個機構因保證學校的正常運轉會產生不可小覷的費用和開支，這就相當于企業(yè)生產產品時的制造費用，如果學校各機構部門的成本費用也是按照產品數量或工時平均分配的原則，那就是總費用除以學校總學生人數來計算，但是，實際上這些機構和部門除了正常運作以外，還會產生很多因某專業(yè)需要而產生的特定作業(yè)，作業(yè)是指學校在日常活動中的各項具體活動，成本動因是指引起相關專業(yè)學生對象總成本發(fā)生變動的因素。學校學生教育作業(yè)成本計算分兩個階段，首先將各項間接費用分配到各有關作業(yè)，再按照作業(yè)消耗和專業(yè)之間不同的因果關系，算出分配率來計算各專業(yè)應該承擔的作業(yè)成本。

3.3 作業(yè)成本法在高職院校實施的問題和解決方法

據了解，作業(yè)成本法現在還沒能真正地在高職院校的教育成本核算中推廣。分析原因，主要是我國高校大部分屬于事業(yè)單位，采用收付實現制的財務核算制度，高職院校的資金撥款是有兩條途徑的，資金管理上重使用輕核算的歷史傳統(tǒng)很難實行作業(yè)成本法。所以要讓各方明白準確核算教育成本的重要性，才可以進行會計核算上的改革。

根據各個部門機構的業(yè)務性質來分析需不需要計入教育成本。比如校辦廠如果設有學生實訓基地，并因此產生大量成本費用，那么這部分開支就要作為某專業(yè)的作業(yè)成本計入。如果沒有設立實訓基地，那么校辦廠就可以單獨作為一個會計主體進行核算。基建處的業(yè)務基本涉及建筑校舍等固定資產的建設，事業(yè)單位不計提固定資產折舊，有些學校就只核算資金的使用情況，并沒有像企業(yè)一樣建立固定資產的核算體系，但是如果要以作業(yè)成本法來核算教育成本，那么必須對固定資產進行準確的核算并按月計提折舊。繼續(xù)教育學院則要分情況來分析，如果學校招收全脫產學生在校學習，共享學校的所有資源，那么就等同于二級學院來核算學生教育成本，如果沒有全脫產學生，以函授、網絡等方式授課，那么該學院學生的教育成本就只要核算授課課酬等直接費用即可。

高職院校一般比本科院校更重視創(chuàng)新創(chuàng)業(yè)，所以創(chuàng)業(yè)教育中心的開支也是比較大的，有很多學校會開辟一大塊場地作為創(chuàng)新創(chuàng)業(yè)基地，以供各單位入駐建立實訓基地或實習場合，這個部門的成本費用一部分自然是會由入駐企業(yè)承擔，剩下的費用開支就可以根據入駐單位的性質分屬到各二級學院的專業(yè)學生教育成本之上。當然，也會有些入駐單位的性質是沒有特別的專業(yè)性，可以適合所有的專業(yè)學生，那么，就這部分的作業(yè)成本就可以計入總的作業(yè)成本中按照所有學生人數進行分攤。高職院校的實訓處基本是服務于各二級學院的校內實訓基地建設，和外部企業(yè)并無太大關聯(lián)，所以該部門的費用開支就可以根據成本動因，按照各專業(yè)學生實訓基地建設份額來分攤。另外，如科研處、圖書館等其他機構部門的費用開支也要追溯成本動因，能分清是為某專業(yè)服務的可以直接計入，不能分清專業(yè)或是為全校師生服務的，則要先在總的作業(yè)成本中歸集，再行分配。對學校財務核算來說，還是要改原收付實現制的核算原則為權責發(fā)生制，要分清是不是屬于當期成本費用。在實施作業(yè)成本法核算教育成本時初期要做好賬務銜接工作，該調整的科目還是要集中一次調整完畢。

4 結語

總之，作業(yè)成本法是非常適合高校教育成本核算的，學校教育成本作業(yè)的認定相對企業(yè)業(yè)務來說則比較清晰明了，容易建立作業(yè)“同質組”和“同質成本庫”。只是要更改原來收付實現制的財務制度，來滿足作業(yè)成本法權責發(fā)生制的核算需要，具體業(yè)務調整可能會涉及到方方面面，如何實施以方便改革核算還需要以后進一步的摸索和探究。

參考文獻

[1] 李佳金．作業(yè)成本法在高校教育成本核算中的應用[J]．財會通訊，2014(5)．

[2] 楊世忠，許江波，張丹．作業(yè)成本法在高校教育成本核算中的應用研究——基于某高校成本核算的實例分析[J]．會計研究，2012(4)．

[3] 陳海紅．探究會計報表盈利實質虧損的深層原因——從產品成本核算角度分析[J]．商業(yè)會計，2012(6)．

中圖分類號：F275

文獻標識碼：A

文章編號：2096-0298(2015)08(b)-000-02

基金項目：①2015-2016遼寧省職業(yè)教育學會科研規(guī)劃項目《基于作業(yè)成本法的高職院校教育成本核算模式研究——以渤海船舶職業(yè)學院為例》(LZY15605)資助。

作者簡介：陳海紅(1972-)，女，碩士，副教授，高級會計師，主要從事會計與財務管理方面的研究。