高校會計制度改革初探

潘登

[摘 要] 財政部于2013年7月12日發布了《高等學校會計制度（修訂）（征求意見稿）》，各高校從2014年1月1日執行。此次高校會計制度改革改變了會計核算基礎、優化了會計信息質量、增加了財務報告透明度。但也存在著會計目標定位不明確、會計科目設置不夠科學、財務報告體系需要充實等問題，需要在會計目標定位、會計科目設置和財務報告體系等方面加以完善。

[關鍵詞] 高校;會計制度;探討

[中圖分類號] G647 [文獻標識碼] B

近年來，隨著我國財政體制改革的深化，圍繞著國庫集中支付、部門預算、非稅收入管理等主要內容的財政改革逐步向前推進，國家宏觀調控能力逐漸增強，國家對高校的資產管理、預算管理、財務監督等提出了新的更高要求。我國高等教育進入了新的發展階段，高等教育在職能、結構、內容等方面都發生了很多變化。為適應財政體制改革和高等教育的快速發展，進一步提高高校會計信息質量，規范高校的會計核算行為，財政部于2013年7月12日發布了《高等學校會計制度（修訂）（征求意見稿）》（簡稱“新會計制度”），要求各高校從2014年1月1日起就照此執行。

一、高校會計制度改革的主要內容

平行設置財務會計科目與預算會計科目;新增了與國庫集中支付、政府收支分類、部門預算、工資津補貼、國有資產管理等公共財政改革相關的會計核算內容;將基建會計納入“大賬”統一核算;要求計提固定資產折舊，攤銷無形資產，反映資產凈值;對收入、支出類會計科目的設置進行了調整;完善了財務報告體系。

（一）改變會計核算基礎

高校新會計制度在原來會計核算的基礎上引入了修正的權責發生制，要求高校改變過去單一的收付實現制的核算基礎，主要采用權責發生制，但并不排除對部分業務仍然采用收付實現制進行核算。新會計制度規定采用修正的權責發生制，是一大進步，是符合我國高校當前實際發展狀況的。新會計制度對應收應付等往來款項擴大了權責發生制的范圍，比如：“應收賬款”不僅包括原來高校經營業務發生的應收未收款，還包括科研業務收入、學費收入等教育事業應收未收款。原來進行核算時，教育事業應收未收款在未收到之前是不做賬務處理的，只有在實際收到后才入賬。而現在核算時，不論是否收到款項，都應該入賬。因此，適當引入修正的權責發生制，大大提高了高校會計信息的質量，能更好的為信息使用者提供可靠相關的信息。

（二）優化會計信息質量

衡量會計信息質量的標準，主要包括可靠性、相關性、可理解性、可比性、實質重于形式、重要性、謹慎性和及時性，其中可靠性和相關性是比較重要的。這次高校會計制度改革改變了會計核算基礎，會計信息質量也會受到影響，但從其結果上來看，新會計制度使高校會計信息質量得到了提高。比如，高校的固定資產數量很多、金額很大，固定資產在整個學校的資產中往往占很大的比重，對整個學校的核算也很重要。在這次改革中，新會計制度要求對固定資產計提折舊，設置了“累計折舊”科目，通過累計折舊科目來核算固定資產的凈值，這就改變了虛增固定資產的狀況，提高了會計信息的可靠性和謹慎性，體現了實質重于形式的特點。

（三）增加財務報告透明度

高校新會計制度豐富了財務報告的內容，要求財務報告至少要包括資產負債表、收入費用表、預算收入表、基建投資表和附注等內容，并特別強調了會計報表附注的作用，對關鍵項目要作出詳細說明，比如單位業務活動、會計政策、支出和結余之間有差異的原因這些內容都要及時反映、詳細說明，不能一帶而過。這樣的財務報告才能如實反映高校財務的運行情況，才可以全面披露高校的財務收支狀況，從而降低高校的財務風險，也便于主管部門進行監管。

二、高校會計制度改革中存在的問題

（一）會計目標定位不明確

隨著高校體制的改革，高校規模的擴大，高校的籌資渠道發生了變化，由以前單一的財政撥款，變為銀行貸款、社會融資等多種渠道，因此高校提供的會計信息，其使用者也發生了變化，這就決定了高校的會計目標要發生變化，但是在這次的高校會計制度改革中并未明確提到這一點。既然高校的會計目標定位不明確，高校提供的會計信息和使用者決策的相關性不高，勢必會影響高校資源的均衡配置和會計信息質量的提高。

（二）會計科目設置不夠科學

高校會計制度改革以會計核算基礎的變化為主線，強調會計信息的真實性和完整性，對會計科目的設置進行了補充、改進。從總體上來看，會計科目的設置是合理的，但是個別會計科目的設置不太科學，仍然存在一些問題，需要改進。有些科目之間的對應關系不明確，如資產類科目“長期股權投資”和“長期債權投資”分別用來核算股權性投資和債權性投資，但是這兩類投資的投資收益都在“其他業務收入”科目中核算，既不能清楚的反映高校通過投資獲得收益的情況，也不利于高校有效管理投資資金。還有些會計科目的設置欠妥，如收入類科目“財政撥款”設在一級科目下核算，主要是用來核算高校收到的由財政部門撥入的教育、科研及其他經費;而收入類科目“基建撥款”也設在一級科目下核算，主要是用來核算高校收到的由財政部門撥付的基本建設款。從兩者的核算內容看，“基建撥款”實際上是從屬于“財政撥款”的，現在將兩者都同設在一級科目下核算，恐怕不太合理，值得考慮。

（三）財務報告體系需要充實

高校會計制度改革對財務報告體系進行了修改和補充，但是卻忽視了對資金管理和教育成本的反映。近年來，高校為了謀求更大的發展，想方設法擴大辦學規模，巨大的資金需求量僅靠財政撥款是滿足不了的，高校只有通過向銀行貸款等其他渠道籌措資金，這勢必會加大財務風險，因此要加強對資金的有效利用，重視對資金的管理。但這次對財務報告體系的修改中，并沒有體現對資金管理的重視，也沒有提到反映高校未來現金流量情況的現金流量表。學校資金來源的主要部分是學生每年繳納的學費，但是對于培養一個學生需要花費多少成本，高校財務至今還沒有一個完整的成本核算體系。新會計制度也沒有補充設置相關的報表，對外披露教育成本信息，這不利于學生和家長了解其教育成本，也不便于學校進行有效的資金管理，更不利于財政部門對財政資金使用的監管和控制。endprint

三、完善高校會計制度改革的建議

（一）明確高校會計目標

高校的會計目標會直接影響高校會計制度改革，高校會計制度的改革也離不開高校會計目標的確定。雖然會計理論界對會計目標的認識并不統一，但是對會計目標主要有三種觀點，即受托責任觀、決策有用觀和混合會計目標（受托責任觀和決策有用觀的結合）。無論是哪種會計目標，最終目的都是為了提供有用的會計信息給相關信息使用者。高校會計制度改革應以明確的會計目標為起點，才能有更好的發展。結合我國高校當前的發展狀況，我國高校的會計目標應該是混合會計目標，高校既要接受國家的委托，履行相關的責任，又要提供有用的會計信息給相關決策者。

（二）完善會計科目設置

高校的會計核算離不開會計科目的合理設置，會計科目的設置越合理，通過會計核算反映出來的會計信息才會越明晰。由于基建撥款來源于財政撥款，所以在一級科目“財政撥款”下設置二級明細科目“基建撥款”，來進行核算才更為合適。為了防范財務風險，出于會計信息質量要求的謹慎性考慮，可以增設“應收賬款”的備抵科目“壞賬準備”、增設“固定資產”的備抵科目“固定資產減值準備”。但是“應收賬款”、“固定資產”在資產負債表中列示時，要以其凈值反映。由于長期借款付息方式有兩種，即到期一次還本付息和分期付息，所以在核算長期借款利息時要區別對待，建議增設“應付利息”為一級科目，對于到期一次還本付息的長期借款利息通過“長期借款—應計利息”科目核算;對于分期付息的長期借款利息直接通過“應付利息”科目核算，這樣能夠更加清楚地反映長期借款利息的支付情況。

（三）全面充實財務報告體系

從目前的高校會計制度改革來看，高校的會計制度在逐步與企業會計制度趨同，高校會計核算基礎由原來的收付實現制在逐步向權責發生制轉化。企業現在的會計核算基礎是權責發生制，在企業的財務報告體系中包括了現金流量表，用現金流量表來動態地反映企業在未來會計期間獲得現金流量的能力，現金流量表也是企業管理部門編制現金預算的重要依據。作為高校，也應該參照企業編制現金流量表，將現金流量表納入高校的財務報表體系，以便動態地反映高校未來的現金流量情況，這也是高校會計制度與企業會計制度統一的需要。

學校在每年開學都會向學生收取“高額”學費，但是這些學費真正花在學生身上的有多少？雖然學校每年都很重視學費的收繳工作，但是學校并沒有對學生的教育成本形成一個統一的核算體系。高校的財務報表上應該設置“高校學生教育成本”這一項目，并進行詳細核算。可以將高校教育成本分為直接費用和間接費用，并參照企業成本核算制度中企業對生產成本的核算，將高等教育成本按支出項目進一步細分，分為教學費用、管理費用、科研費用、其他費用，再通過直接費用的匯總和間接費用的分配歸集得到總的教育成本。這樣既便于衡量高校的費用是否使用得當，也便于高校資金的有效管理。

[參 考 文 獻]

[1]盛巧玲.完善高校會計制度的若干建議[J].財會月刊，2011（1）

[2]于莉萍，靳鑫.新高校會計制度下高校教育成本核算體系探析[J].大連大學學報，2013（2）

[3]隋衛東.探析我國高等學校財務會計制度的創新之路[J].遼寧大學學報（社會科學版），2013（5）

[責任編輯：王鳳娟]endprint