全面預算管理的核心

王良金

摘要：隨著市場全面改革的不斷深入，企業處在瞬息萬變的市場經濟環境中，按照傳統的預算編制方式難以適應企業客觀發展的要求。文章從全面預算管理的作用、編制要求和重要編制內容入手，結合本量利分析的知識，提出變動成本法在全面預算管理中的核心作用。

關鍵詞：全面預算；本量利分析；變動成本法

“要緊緊圍繞使市場在資源配置中起決定性作用，加快完善現代市場體系、宏觀調控體系，完善發展成果考核評價體系，加快建立國家統一的經濟核算制度”是《中共中央關于全面深化改革若干重大問題的決定》提出的新要求。在今后一個相當長的時間內，我國經濟發展步入了經濟新常態周期，企業要轉變發展觀念，改進并加強企業經營管理，尤其是全面預算管理。以市場為導向，把企業全面預算建立在本量利分析之上，構建企業全面預算管理體系。

一、全面預算管理的主要作用

全面預算管理的起點是實現企業經營目標，通過評價企業的生產、經營等情況，制定一系列企業未來一定時期內與籌資活動、投資活動以及經營活動有關的預算，進而監控和協調企業執行預算的一種管理模式。

1. 能夠幫助企業實現經營目標。通過全面預算的編制，能夠幫助企業設計制定企業內部各部門在預算期內的工作具體目標，并詳細列出達到目標要求的措施，從而使各部門清楚認識到本部門的經濟活動與企業經營目標之間的聯系，明確職工個人的工作職責，因此，全面預算是企業經營目標的量化說明，包括工作量、收入、成本及利潤等方面的水平，促使每個部門、每位職工都能夠主動完成企業的總體戰略目標。

2. 協調企業各部門之間的順利運作。從企業全局角度出發，全面預算管理有助于統一協調各部門之間的運作過程，在企業內部建立良好的控制環境。良好的預算編制綜合了各部門、職工的信息，是各類信息的有機結合，有利于企業發揮內部資源的最大功能。在預算實施過程中，所有部門和職工都必須嚴格依照預算進行生產經營活動，因此，能夠有效地協調各個部門之間的順利運作，提高企業的運作效率。

3. 企業進行考核的依據。企業制定的各項預算數據，是評價部門職工工作情況的標準，通過分析各部門、職工的實際指標與預算指標之間差異，找出產生原因，若是預算編制自身的問題，就應修改所涉及到的預算指標；若是部門、職工的主觀因素導致的差異，便可以預算差異作為考核的依據。

4. 提高企業風險防范能力。在全面預算管理執行過程中，各部門需要把各種運營活動計劃、方案提前制定好，有助于企業有效開展工作計劃、順利實現工作目標，及時、準確地解決各種經營問題，提高企業防范經營風險的能力。

二、實施全面預算的編制要求

1. 客觀地進行分析和預測。在編制全面預算前，需要整理和分析上一年度的采購、生產和銷售等方面完成情況的資料，分析得出基本的變動趨勢以及存在的問題。再結合市場調查和經濟預測的資料，盡可能客觀、準確的進行市場需求預測，為編制全面預算提供可靠的基礎。

2. 合理地制定方針和計劃。企業的管理層應當制定恰當、合理的基本方針、長期經營計劃、經營戰略以及下一年度的業務計劃，并加以綜合平衡。這些方針計劃是編制全面預算的基礎條件。

3. 執行者參與預算編制工作。全面預算在體現決策者的方針和意圖的前提下，必須讓執行部門參加預算的編制工作，并在預算體系中反映執行部門的要求，使全面預算容易被企業職工接受和執行。

4. 綜合平衡各方要求。全面預算的編制應以企業立場為出發點，將各個部門提出來的要求，反復討論、修改，達到一個平衡狀態，制定出整體均衡的全面預算。

三、全面預算的編制內容

按照預算的經濟內容，全面預算主要包括業務預算、財務預算和專門決策預算。業務預算和專門決策預算是財務預算的基礎，而專門決策預算又依賴于業務預算的編制，因此業務預算是企業全面預算編制的基礎。業務預算主要包括以下六個方面。

1. 銷售預算。銷售預算是在銷售預測基礎上，根據企業當期利潤目標、經濟分析和市場調查確定的預計銷售量、銷售單價以及銷售收入等參數編制的，是編制全面預算的出發點。全面預算中的其他預算，例如生產預算、采購預算、和費用預算等方面，都必須以銷售預算為基礎。因此，如果銷售預算制定不妥，全面預算則將毫無意義。

2. 生產預算。生產預算是為規劃預算期內生產規模而編制的預算，生產預算在銷售預算的基礎上進行編制，根據預計的銷售量和預計的期初、期末產成品庫存量，計算出各個產品的生產量。生產預算編制時應考慮到產成品的存貨成本。

3. 直接材料采購預算。預計生產量確定以后，按照單位產品的直接材料消耗量，同時考慮預計期初、期末的材料存貨量，便可以編制直接材料預算。與其他預算所不同，直接材料預算要求采購部門和生產部門共同參與，因為，不同的部門之間有可能存在互相沖突的目標，在預算編制時可能導致摩擦。編制直接材料預算應注意采購量、耗用量與庫存量之間保持一定的比例，以避免材料的供應不足，造成停工待料或超儲積壓。

4. 直接人工預算。直接人工預算是以生產預算為基礎編制的，它是指一種既反映預算期內直接人工工時消耗水平，又規劃直接人工成本開支的業務預算。首先，根據生預計生產量乘以單位產品所需的直接人工小時，得到需用的直接人工工時。然后，再用需用的直接人工工時乘以小時工資率，即可求出預計的直接人本成本。

5. 制造費用預算。制造費用指生產成本中除直接材料、直接人工以外的其他一切生產相關的費用。制造費用一般分為變動制造費用與固定制造費用兩類。采用變動成本法時，將變動制造費用計入產品成本，固定制造費用直接列入利潤表作為當期產品銷售收入的一個減項。

6. 銷售和管理費用預算。銷售和管理費用預算是指為產品銷售活動和一般行政管理活動所發生的各項費用的預算。銷售和管理費用按不同性態分別進行編制。變動銷售及管理費用按銷售比例分配，固定銷售和管理費用按時間平均分配。

四、本量利分析

本量利分析是成本——產量（或銷售量）——利潤依存關系分析的簡稱，也稱為CVP分析（Cost—Volume—Profit Analysis），是指在變動成本計算模式的基礎上，以數學化的會計模型與圖文來揭示固定成本、變動成本、銷售量、單價、銷售額、利潤等變量之間的內在規律性的聯系，為會計預測決策和規劃提供必要的財務信息的一種定量分析方法。

本量利分析引入了變動成本的概念，所謂變動成本是指那些成本的總發生額在相關范圍內隨著業務量的變動而呈線性變動的成本。直接人工、直接材料都是典型的變動成本，在一定期間內它們的發生總額隨著業務量的增減而成正比例變動，但單位產品的耗費則保持不變。使用變動成本進行全面預算有如下幾點先進性。

1. 有利于管理人員理解會計信息。變動成本法將直接用于產品生產的變動生產成本計入產品成本，與產品的產量呈正比例關系，與當期的銷售收入相配合；將保持當期生產能力而發生的固定生產成本作為期間成本。全部成本法下，存貨或產量變化會妨礙“營業利潤隨銷售量的增減而升降”這種相互關系，而變動成本法所提供的會計信息更利于企業管理人員理解。

2. 有利于進行銷售量和利潤預測。變動成本法的基本理論揭示了成本、業務量、利潤之間的內在關系，而計算出的邊際貢獻指標可以反映各種產品的盈利能力。利用邊際貢獻等變動成本法的特有的指標能及時、準確、簡便的預測企業一定時期的銷售量和利潤。

3. 有利于企業編制彈性預算。企業采取以銷定產的經營策略下，按一系列產銷水平編制的彈性預算比按一個產銷水平編制的固定預算具有更大的適應性，因為彈性預算可以隨銷售量的變化做調整。成本按形態分為變動成本和固定成本，是編制彈性預算的前提。其中固定成本不隨業務量增減而變化，變動成本根據銷售量的變化加以調整。

4. 有利于企業控制成本。采用變動成本法，生產部門和供應部門的工作業績，由變動生產成本的高低來反映，因此，企業可以通過制定標準成本進行日常成本控制。固定生產成本的高低應由管理部門負責，企業可以通過制定費用預算的辦法進行控制。

5. 有利于企業制定短期決策。在短期經營過程中，企業的生產經營能力和規模均不會有較大的變化，固定成本相對穩定。在短期決策的不同方案中，管理人員只需要比較不同方案的邊際貢獻大小，而變動成本法才能提供邊際貢獻的相關數據。

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（作者單位：南京中醫藥大學審計處）