淺談民辦教育機構會計制度的選擇

李雄平 朱家位

摘 要：民辦教育機構會計制度的選擇，由其機構的主體性質決定，機構的性質由具體的組成方式而確定，如何選擇并使用會計制度，須結合組成方式來確定。

關鍵詞：民辦教育 成立方式 會計制度 選擇

中圖分類號：F233

文獻標識碼：A

文章編號：1004-4914（2015）06-085-02

民辦教育是指國家機構以外的社會組織或者個人，利用非國家財政性經費，面向社會舉辦學校及其他教育機構，從80年代初興起至今已有30年左右的時間，民辦教育已經發展成為擁有7萬多所民辦學校和民辦教育機構，在校學生1000多萬的規模。30年間，不僅為國家培養了大批經濟建設人才，同時民辦教育也一定程度上填補了國家教育經費的不足，擴大了教育的總量、有效地利用了教育資源、為廣大人民群眾對各種不同層次、不同形態的教育需求提供了幫助，這些都是非常值得肯定的。

同時，我們必須清楚地認識到，民辦教育發展中仍存在一些問題，比如社會上還存在對民辦教育認識不到位甚至歧視的現象，一些民辦教育政策得不到落實，從民辦教育的內部來說，一些學校的辦學條件、辦學質量都有待提高，在財務管理、會計核算、教學質量、教師隊伍等方面存在不少的問題及風險。

針對民辦教育發展中存在的問題及不足，為實施科教興國戰略，促進民辦教育事業的健康發展，維護民辦學校和受教育者的合法權益，全國人民代表大會常務委員會于2002年12月28日發展了《中華人民共和國民辦教育促進法》（下簡稱促進法），從民辦教育機構的設立、學校的組織與活動、教師與受教育者、學校資產與財務管理、管理與監督等方面進行了詳實的規定。

在學校資產與財務管理方面，法規中明確規定：民辦學校應當依法建立財務、會計制度和資產管理制度，并按照國家有關規定設置會計賬簿；民辦學校對舉辦者投入辦學校的資產、國有資產、受贈的財產以及辦學積累，享有法人財產權；民辦學校存續期間，所有資產由民辦學校依法管理和使用，任何組織和個人不得侵占；民辦學校資產的使用和財務管理受審批機關和其他有關部門的監督；民辦學校應當在每個會計年度結束時制作財務會計報告，委托會計師事務所依法進行審計，并公布審計結果等等。

這些規定對民辦教育機構開展財務管理和會計核算具有宏觀性指導作用，但對具體的學校或機構而言，各地、各校所采用的會計制度大相徑庭，有采用“企業會計制度”、“小企業會計制度”、“非盈利組織會計制度”、“高等學校會計制度”、“中小學會計制度”等等，雖說采用哪種會計制度都接受了審批機關和其他有關部門的監督，除上海市在進行民辦中小學會計制度試點改革，統一使用《上海市民辦中小學會計核算辦法（試行）》，其他省市暫無統一的規定。就云南省目前的情況來看，各種會計制度并存，相互間的會計信息沒有可比性，與國家同類學校間更無法進行比較，其提供的會計資料及相關信息應該有統一的規定，這樣才能為主管部門對民辦教育的發展進行科學決策提供準確地財務依據。

一般來講，任何單位選擇何種會計制度進行核算，由單位的性質決定。通常情況下，由財政和主管部門來指定，但對民辦教育機構，還得結合其成立方式綜合考慮。按促進法的規定，舉辦民辦學校的社會組織，應當具有法人資格；舉辦民辦學校的個人，應當具有政治權利和完全民事行為能力；民辦學校應當具備法人條件；民辦學校的設置標準參照同級同類公辦學校的設置標準執行等。從這些規定中來看，“法人資格、法人條件、同類公辦學校的設置標準”是關鍵的字段，舉辦者資產來源和方式，民辦教育機構的組成形式是其選擇會計制度的重要依據，在某省的民辦教育機構中，主要有以下幾種情況。

一、獨立法人自發成立

獨立法人一般指自然法人或獨立的單位按照促進法的規定成立民辦教育機構，其出資方式有兩種。

（一）獨立法人擁有辦學必備的基礎設施，投入注冊及開辦資金

這種出資方式舉辦的民辦教育機構，在會計制度的選擇上，可根據辦學規模的大小在“企業會計制度”和“小企業會計制度”之中進行選擇執行，若規模較大，選用“企業會計制度”，反之，選用“小企業會計制度”。

兩種制度是適用于在中華人民共和國境內依法設立的各類企業單位，前者適用于規模較大的企業，后者反之，而民辦教育機構屬非企業單位，表面上不適合使用企業會計制度，但從舉辦者的目的來看，其在追求社會效益的同時，經濟效益才是其最終目的。企業會計制度以“權責發生制”為會計確認基礎，會計核算時應當遵循以下原則：

1.會計核算應當以實際發生的交易或事項為依據，如實反映企業的財務狀況、經營成果和現金流量。

2.按照交易或事項的經濟實質進行會計核算，而不應當僅僅按照它們的法律形式作為會計核算的依據。

3.提供的會計信息應當能夠反映企業的財務狀況、經營成果和現金流量，以滿足會計信息使用者的需要。

4.凡是當期已經實現的收入和已經發生或應當負擔的費用，不論款項是否收付，都應當作為當期的收入和費用；凡是不屬于當期的收入和費用，即使款項已在當期收付，也不應當作為當期的收入和費用。

5.企業的各項財產在取得時應當按照實際成本計量。其后，各項財產如果發生減值，應當按照本制度規定計提相應的減值準備。除法律、行政法規和國家統一的會計制度另有規定者外，企業一律不得自行調整其賬面價值。

6.會計核算應當遵循重要性原則的要求，在會計核算過程中對交易或事項應當區別其重要程度，采用不同的核算方式。對資產、負債、損益等有較大影響，并進而影響財務會計報告使用者據以作出合理判斷的重要會計事項，必須按照規定的會計方法和程序進行處理，并在財務會計報告中予以充分、準確地披露；對于次要的會計事項，在不影響會計信息真實性和不至于誤導財務會計報告使用者作出正確判斷的前提下，可適當簡化處理。這些基本原則充分體現出其側重對資產、收入、成本的核算，通過資產負債、利潤、利潤分配及現金流量表，能全面準確地反映出單位在報告期的經營情況及資金運動的累積結果，讓投資者清晰了解其經濟效益。

學校若承擔了義務教育階段的教學活動，按國家減免義務教育階段學生雜費的相關規定，學校不能向學生收取雜費，但當地財政給予對等補助，學校可用于彌補辦公費、業務費，但不能用于人員經費的相關支出，年終須向屬地主管部門、財政部門呈報財政補助資金的使用情況。為核算及會計報表填報的需求，可在收入類中“非營業收入”科目下設置“財政補助收入”科目，收到屬地主管教育機構撥入的雜費時，借記本科目，貸記“銀行存款”科目，期末結轉后本科目無余額；在成本與費用類中費用類科目下設置“雜費”科目，其明細科目參照“中小學會計制度”的事業支出下的“商品與勞務支出”中的明細科目設置，用財政撥入的雜費列支時，借記相關科目，貸記“銀行存款”或“現金”，期末結轉后無余額。同時參照相關規定，設置基本數字、收入支出、支出明細、資產負債表，以便向財政、主管部門填列呈報。

（二）獨立法人租用辦學必備的設施，投入注冊及開辦資金；

這種出資方式成立的學校，其資金來源、應用單一。收入主要有：

1.按政策規定收取的學費。

2.按政策規定收取的住宿費。

3.其他收入（自己投入的開辦經費）。

4.捐贈收入。支出主要有：（1）教職工工資；（2）教職工各種津貼補貼；（3）辦公費；（4）業務費；（5）房屋等租賃費；（6）其他支出。

舉辦者關心的是收入與支出的總量，以及資金的安排使用方向，年終結余的多少等。采用同類別政府舉辦的學校所選用的會計制度進行核算，基本能滿足各方會計信息的需求，高等教育階段的學校，建議選用“高等學校會計制度”，其他階段的選用“中小學會計制度”，在具體的財務管理過程中，側重加強年度收支預算的編制，力爭科學、合理、可行，在滿足教育教學活動順利開展的前提下，確保教學質量的穩步提高，嚴格監督預算的執行與控制，減少不必要地開支事項，節約成本，實現收支結余最大化。

二、合作法人聯合成立

指兩人或兩個單位以上聯合成立的民辦教育機構，其合作方式以股份制居多，各方簽訂合作辦學協議，多數采取投資與教學相分離的方式，成立董事會，實行董事會領導下的校長負責制，但出資方式多樣化。

（一）自有資金、非國有資產

合作一方或多方用擁有的自有資金和非國有資產進行投資，流動資金存入雙方指定銀行，聘請專業驗資進行驗資并提供驗資證明；非國有資產聘請具備驗資資質的機構進行評估、定價，做出價值評估報告，報經雙方認可。雙方按出資額的多數確定股份，所投入教育機構的資金作實收資本入賬。

這種出資方式聯合成立的民辦教育機構，其出資金額能以貨幣計量，成立方式完全符合股份制企業的基本模式，其會計制度選用“企業會計制度”或“小企業會計制度”，具體使用哪一種會計制度，視辦學規模的大小而定。

（二）自有資金、國有資產

與第一種出資方式相比，自有資金的驗資處理相同。但在資產評估定價方面，必須區分處理，因其擁有的是國有資產，投入前必須報經主管部門和同級財政部門批準，批明采用什么方式投入，一種是以使用權轉移、另一種是所有權及使用權同時轉移。

只是使用權轉移方式投入，與租用性質相同，其所占股份由合作方協商確定，并報其所有權單位及主管部門批準，股份無法以貨幣計量，僅能作為在組建教育機構中權利及義務的計算基數。若采用企業會計制度，各方投入的資源無法進行貨幣計量，選擇“高等學校會計制度”或“中小學會計制度”最為恰當。

國有資產的所有權及使用權同時轉移的投入方式，則可對投入資產進行評估定價，經專業評估機構評估定價，報請主管部門和財政部門批準后，以評估價計入實收資本及相關科目，并辦理資產的轉移手續，此時，采用第一種出資方式的核算辦法，使用“企業會計制度”或“小企業會計制度”，都能滿足出資各方的會計信息需求。

（三）自有教育資源和以上兩種方式

在這種情況下，分兩種情況判斷選擇。

1.自有教育資源與自有資金及非國有資產。若擁有的自有教育資源能進行評估定價，則選用“企業會計制度”或“小企業會計制度”；若擁有的自有教育資源不能進行評估定價，則選用“高等學校會計制度”或“中小學會計制度”。任何一種制度的選擇還須結合自身的辦學規模和層次進行。

2.自有教育資源與自有資金及國有資產。依據自有教育資源和國有資產能否進行評估定價、所有權能否專業來區分對待，若自有教育資源和國有資產能評估定價，且所有權能轉移，則選用“企業會計制度”或“小企業會計制度”；反之，選用“高等學校會計制度”或“中小學會計制度”。任何一種制度的選擇還須結合自身的辦學規模和層次進行。

民辦教育機構使用哪種會計制度進行核算，須結合自身實際進行，確定后必須報經成立批準機關、主管部門、稅務部門等備案。

從民辦教育機構的長遠發展來看，各地政府、主管部門必須遵循國家對其實行的“積極鼓勵、大力支持、正確引導、依法管理”的工作方針，在民辦教育管理體制改革，管理機制創新上作出積極、大膽的嘗試，盡快出臺民辦教育機構財務管理和會計核算的全國性統一制度，以便加強和規范民辦教育機構的財務管理工作。

參考文獻：

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[3] 城云.施工企業“營改增”納稅操作指南.中國施工企業管理協會，2014

（作者單位：云南農業大學 云南昆明 650000）

（責編：呂尚）