作業成本法在物流營銷中的應用

蘭秀文

摘 要：文章分析了作業成本法的基本概念，作業成本系統的設計、實施，以及企業活動的成本動因，探討了作業成本法在物流營銷中的應用，給出了作業成本法在物流應用中存在的問題，以及其在營銷應用中的實施步驟，并揭示了作業成本法如何確定物流活動和營銷活動的成本動因。

關鍵詞：作業成本法；物流；營銷；成本動因

中圖分類號：F253.9 文獻標識碼：A

Abstract： This paper analyzes the basic concept of activity-based costing， the design and the implementation of activity-based costing system， and the cost drivers of the firm activities. We investigate the application of activity-based costing in logistics and marketing， which provides that the logistics has several difficulties in activity-based costing implementation， and its steps of implementation for marketing. It also reveals how activity-based costingto determine cost driversof the activitiesof logistics and marketing.

Key words： activity-based costs； logistics； marketing； cost drivers

0 引 言

在競爭越來越激烈的環境下，消費者要求價格低廉且質量上乘的產品，同時，公司則專注于如何最好地確定其業務活動的成本驅動因素（即：成本動因），并提高其利潤。當下，單純基于品牌忠誠度的回購決策正在成為過去式，因為消費者會毫不猶豫地將他們的忠誠轉移到產品優質且價格低的公司。隨著互聯網技術的發展，人們開始在互聯網上購買產品，這使得電子商務成為新的購買、交易或出售商品的方式。企業也認識到，傳統的成本核算系統并不能提供準確的成本信息，因此，依據以“權責發生制”為基礎的成本系統所做的關于定價、生產和技術的決策是錯誤的。相反，作業成本法（Activity-based Costing，ABC）得到了普及，它著重考慮與成本相關聯的活動，并通過采用多個成本動因的方法來分配成本。

本文的目的是，研究如何使用作業成本法來確定營銷和物流活動的真實成本，然后，以更準確的成本信息為基礎，幫助企業做出更好的決策。作業成本法可以將活動成本分為消耗資源的產品、服務或消費者三類成本，這樣還可以衡量企業的盈利能力，并能提供比傳統成本核算系統更好的成本效益和更全面的成本信息。

1 作業成本法理論基礎

作業成本法是一個成本模型，能用來標識一個企業的成本庫或活動中心，并以提供產品或服務的過程中所發生的事件或事務的數量為基礎，將成本分配到產品或服務（成本動因）上[1]。了解作業成本法能使公司更好地掌握其業務流程和基本的支出。作業成本法是一個預算和分析過程，通過將成本與消費者、服務、產品和訂單聯系到一起，可以評估總費用和運營費用。從而，使管理人員能夠辨別盈利和不盈利的產品或服務。

1.1 活動成本動因。成本動因將活動性能與單個產品的需求連在一起。為了將成本分配到產品中，需要使用簡單的驅動工序，如工時、機器工時、材料加工或單位產量。盡管只有幾種成本動因，但是它們能提供大量的信息[2]。一般，成本動因的數量正比于所生產的產品的物理體積，但這一比例并不考慮一些間接的資源[3]。因此，這種方法在分配單品成本時會產生顯著性誤差，為了避免這樣的誤差，傳統的成本核算系統重點強調了四種與生產單元數量相關的活動，即：（1）單元級的活動是指為生產每單元的產品或服務進行的工作。（2）按批次的活動是指用于執行批處理級別的活動所需的資源。傳統的成本核算系統認為該資源的費用是固定的。（3）產品維持活動是指能夠使單品生產隨時進行的工作。（4）客戶維持活動是指那些能正常將該公司產品出售給個體客戶的工作。

這些活動和成本對象之間的聯系是通過成本動因完成的，每個活動都有一個成本動因將其鏈接到其他不同的活動。活動成本動因率等于驅動動因的數量除以活動成本。另外，為了避免這種成本的誤判，也要考慮該活動的組成，并且該活動的所有相關部分要在將它們整合在一起前進行計算[4]。

1.2 設計作業成本系統。在當今的競爭環境下，學習成本核算語言會給企業帶來一個更好的生存機會[5]。設計者必須確保作業成本系統在做成本分配方面不僅是一個更加復雜和昂貴的方式，如果正確執行作業成本法，它確實能追蹤到成本背后的各種活動，使作業成本系統完全不同于傳統的成本分配方法。如果需要更精確的成本，作業成本法設計師應該給出更精確的測量方法，即使是使用最經常使用的估計法，作業成本法的系統也要比其他任何成本計算方法更加精確，這是因為該系統需要給出成本和產生這些成本的活動之間的因果關系。最為關鍵的是作業成本系統的整體目標不是創造最精確的成本核算系統，而是要建立一個能夠比傳統的成本分配方法更加準確地分配成本的系統[6]。

1.3 實施作業成本法。實施作業成本法需要為每一項活動確定成本動因，重要的是，管理者不能過分的追求很多無法解釋的細節。但是，如果一個系統過于籠統就會不夠準確。因此，管理者要準確地把握細節數量。在開始執行作業成本法前，企業應該通過各種途徑讓消費者做好準備。在實施作業成本法過程中，企業應該建立一個所有參與部門的平衡團隊，包括財務人員、信息技術人員和人力資源等。作業成本法的實施離不開公司所有管理者和員工的支持，它需要所有公司的職能部門有一個全新的思維方式。而且，為了取得最大的成功，公司應建立一個合理的時間框架。對大多數行業來說，六到十二個月是比較合理的，時間太多容易失去優勢。并且，作業成本法在實施初期必須精心策劃，但是由于它具有永續性，所以運轉起來之后就比較輕松了[6-8]。

2 作業成本法與物流

隨著科學技術的進步和發展，越來越多的企業認識到，物流在滿足消費者需求過程中起著關鍵性的作用。現在，越來越多的公司高層管理人員參與物流決策的制定，并且，這些決策后果的作用越來越重要[9]。傳統的成本核算方法將物流費用歸為銷售和管理費用。然后，這些費用就被隨意的分配為直接工時消耗、裝運成本，或歸為銷售的一個很小的百分點。大多數企業關注產品的生產制造，而不是物流。因此，由于管理層的忽視，很多企業無法很好地洞察他們產品分布的特點，更不能很好的分配成本。而這些物流成本所占的比例是銷售的7%到30%[10]。隨著這個比例不斷增加，物流成本管理已變得越來越重要，這是因為它在產品的盈利能力、產品定價、消費者盈利以及企業盈利能力等方面的影響越來越顯著。

通過描述特定活動與需求之間的聯系，作業成本法可以協助物流管理者進行管理。如前面所提到的，不同于傳統的成本核算方法，作業成本法能根據執行的活動由成本追蹤到產品。這就意味著，采用作業成本系統的公司將能夠找出其中的細節，并據此推斷出哪些環節能產生利潤、哪些不能帶來利潤。由Cooper和Kaplan進行的客戶盈利能力分析可知，20%的客戶產生225%的利潤，70%的客戶徘徊在盈虧平衡點，而剩下的10%產生125%的損失[11]。根據這些分析結果可以確定企業的盈利能力，同時，企業還可以使用這些信息找出那些給企業造成損失的客戶。也就是說，通過采用作業成本法找出損失的來源，企業再對癥下藥，這不僅能留住客戶還能提高企業利潤，給企業帶來更多額外的好處。

與制造業的環境相比，作業成本法在物流行業中實施起來比較困難，主要存在以下幾個挑戰性的問題[5]：（1）很難定義產出；（2）與服務請求相關的活動很難預測；（3）聯合能力代表總成本中的一大部分，并且，很難將其與相關活動的產出聯系到一起。

事實上，作業成本法對物流企業來說仍然是一個比較新的系統，它對物流公司的總體影響還是未定的，換句話說，在物流行業中，作業成本系統的實施還處在早期階段。但是，企業越來越需要對各種運營活動進行更精確的成本計算，而這一需要將促使更多的企業采納作業成本法。目前，大多數采用作業成本法的企業都生成了適合自己的形式，比如有一個成本動因的模型或者公司每個活動都分配成本的模型。

如果一個企業沒有采納作業成本法，在某種程度上反映了企業的知識水平一般。一家大型物流公司有能力引進作業成本系統，而且還能從中獲得相當好的結果，而較小的公司可能因為缺乏相應的知識，或因為沒有足夠的經濟基礎來支撐作業成本法的啟動和實施而無法引進作業成本系統。還有很多其他原因說明物流企業有必要引入作業成本系統，比如公司生產的產品多樣化，提供的服務種類繁多，所服務的客戶數量非常大，以及與其合作的供應渠道數量大等。

不管實施作業成本系統的原因是什么，核心重點都應放在效率以及如何使公司的物流部門幫助整個公司實現高效和利潤最大化的目標。由于消費者在網上購買產品能夠降低一定的成本，所以線上購買產品的人不斷增加，因此，對企業來說，重要的是時刻保持物流功能的效率。如果這些有限的成本不能維持企業在行業內的競爭力，那么公司就可能會終止生產線。相反，如果公司實施作業成本法，就能更準確地了解生產線，那么公司就會有一定的競爭優勢，而不至于停產。

3 作業成本法與營銷

最初，作業成本法的實施主要針對的是制造成本。在如今競爭激烈的環境下，作業成本法已經蔓延到一些主要的非制造功能的部門，例如營銷（包括配送、促銷、銷售和客戶服務）。作業成本法使管理者能清晰的了解客戶服務、分銷以及促銷功能是如何產生收入和消耗資源的。營銷成本提供的相關定量數據能幫助營銷管理者在盈利能力、定價以及添加或刪除生產線或銷售地區等方面做出正確的決策。

3.1 實施作業成本法的步驟。為了實施作業成本法，需要遵循幾個步驟來跟蹤營銷成本，如下所述：

第一步是建立活動和活動中心。本文的市場營銷活動可能包括廣告、銷售、訂單灌裝、運輸和倉儲。

第二步是為每一個活動確定成本動因。執行活動必不可少的是資源，如設施、銷售人員、物資、分發和處理設備等。一個活動消耗的資源的數量可以用成本動因來衡量。成本動因將活動與成本聯系在一起，并通過一個成本對象來度量一個活動發生的頻率和強度。成本對象是執行活動的原因，一般的成本對象包括產品、服務和客戶。如表1簡單地給出了一些日常營銷活動及其相對應的成本動因、所消耗的資源、活動驅動以及成本對象。

建立成本動因后，第三步就是將固定成本中的可變成本分離出來，例如，設置一個電話線是一類固定費用，然而，每一次電話呼叫的費用是可變成本，由地理參數、連接的長度以及一天中呼叫次數和時間等決定。同時，活動應歸類為增值的或非增值。從客戶的角度看，作業成本法的目標是顯著增大增值類型的活動的比重。客戶需要增值類型的活動，因此應該進一步了解增值類型的活動，淘汰非增值類型的活動，因為由定義可知，非增值類型的活動不會增加產品或服務的價值，但是會增加過程成本。

第四步是確定每個活動的單位成本。在功能上，單位成本等于總活動成本除以選定的成本動因數量。例如，航運的總活動成本為25 000元，出貨單元數量是2 500，那么，單位成本率為10元/單元。

最后一步是對于每個活動的成本要追蹤到其成本對象，即，一種產品、服務或一個客戶。通過這一信息可以知道哪些產品、地域和客戶是盈利的，哪些低價值、高成本的活動可以消除掉。上述分析有助于管理者更好地了解成本，進而專注于那些有利可圖的和重要的業務活動，最終實現公司的利潤最大化目標。

作業成本法是一個強大的模型，它能揭示哪些產品、客戶或地區更為重要，以及在不影響企業總體目標的前提下淘汰哪些活動。作業成本法所提供的信息有助于營銷管理者在促銷方面做出更好的決策，比如采用特定類型的促銷方式，即平面媒體或互聯網，或者更有效的混合促銷組合方式。當一個人理解作業成本系統時它就會變得很簡單。因此，通過分析活動以及采訪員工，參與核心團隊項目的員工必須花費大量的時間尋找他們經營業務中真正的成本動因，通過這個過程能幫助他們找到每一個活動的成本和利潤。

3.2 應用作業成本法做市場決策。為了能更好地理解作業成本系統，可以將商業公司作為一個整體，并且，它從事一系列業務活動（如研發、產品設計、生產制造、市場營銷、分銷和客戶服務）來為消費者提供產品（貨物或服務）。而這些活動會給企業帶來很多成本，因此，為了準確地將這些成本歸因到產品中，有必要確定單個產品的活動消耗。相應地，作業成本法包括明確公司內重要業務活動的流程，把成本與活動聯系到一起，以及測量各種產品活動的消耗量。這樣企業就能夠明確哪些業務活動應該多投入，哪些業務活動可以相應的降低投入，最終實現企業更好、更快的發展。因此，可將作業成本法定義為一個系統，而且這一系統能幫助企業做出更好的市場決策，使企業獲取更多的市場份額，贏得最大的收益。

4 結 論

隨著科學技術的發展，市場競爭越來越激烈，企業要想更好的生存下去就需要很好地控制自身的成本，提高競爭力。使用作業成本法能使企業更加有效地控制和管理間接費用。作業成本法提高了管理者的洞察力，使他們能夠很好地了解產品、客戶或供應渠道等怎樣消耗企業工時和資源。將作業成本法應用到市場營銷和物流兩個領域，使公司很容易就能找到了損害公司利益的業務活動，然后，改善或除掉它們。作業成本系統還可以提供更準確的信息，幫助管理者做出錯誤率更低的決策，促進公司的穩步發展。眾所周知，現在是一個經濟全球化和網絡化的時代，因此，許多公司不得不尋找新的方法來保持競爭力。而通過采用作業成本法可以使企業更精確地了解成本的來源和去向，為公司爭取成本優勢。

參考文獻：

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