內(nèi)部審計(jì)治理“內(nèi)部人控制”功效分析

高光遠(yuǎn)

【摘要】近半個(gè)世紀(jì)以來，隨著企業(yè)管理側(cè)重點(diǎn)的變化，內(nèi)部審計(jì)制度也不斷完善。可以說內(nèi)部審計(jì)就是一種試圖發(fā)現(xiàn)和修補(bǔ)自身已知和未知漏洞的程序，因而有“自潔和過濾系統(tǒng)”的美稱。內(nèi)部審計(jì)治理內(nèi)部人控制，首先是要試圖打破信息不對稱的困擾，向外部信息使用者提供一個(gè)平臺可以了解到足夠多的所謂內(nèi)部人的信息，并以此作為決策基礎(chǔ)，同時(shí)使得內(nèi)部人的可能決策透明化。

【關(guān)鍵詞】內(nèi)部審計(jì)；內(nèi)部人控制；公司治理

一、引言

根據(jù)契約理論，企業(yè)是一系列契約的聯(lián)合體，其復(fù)雜性涉及多種利益相關(guān)者的利益，因而當(dāng)委托代理理論、利益相關(guān)者理論等出現(xiàn)的時(shí)候，我們可以更加清晰地認(rèn)識“內(nèi)部人控制”現(xiàn)象，協(xié)調(diào)委托人與代理人之間、大股東與中小股東及其他利益相關(guān)者之間相關(guān)利益的重要性不言而喻。伴隨現(xiàn)代企業(yè)制度的發(fā)展，治理內(nèi)部人控制就成為了公司治理的內(nèi)容之一。

二、內(nèi)部人控制的發(fā)展以及現(xiàn)狀分析

（一）“內(nèi)部人控制”現(xiàn)象的產(chǎn)生與發(fā)展

內(nèi)部人控制是公司治理要解決的一個(gè)重要組成部分，指現(xiàn)代企業(yè)中的所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)（控制權(quán)）相分離的前提下形成的，由于所有者與經(jīng)營者利益的不一致，由此導(dǎo)致了經(jīng)營者控制公司，即“內(nèi)部人控制”的現(xiàn)象。公司治理，按照美國經(jīng)濟(jì)學(xué)家威廉姆森的定義，“就是限制針對事后產(chǎn)生的準(zhǔn)租金分配的種種約束方式的總和，包括：所有權(quán)的配置、企業(yè)的資本結(jié)構(gòu)、對管理者的激勵(lì)機(jī)制、公司接管、董事會制度、來自機(jī)構(gòu)投資者的壓力、產(chǎn)品市場的競爭、勞動(dòng)力市場的競爭、組織結(jié)構(gòu)等等。”解釋內(nèi)部人控制現(xiàn)象主要有兩個(gè)理論，一個(gè)是委托代理理論，另一個(gè)是利益相關(guān)者理論。

（二）現(xiàn)狀分析

在提出問題之后，人們又尋求許多方法來糾正內(nèi)部人控制現(xiàn)象，比如在上一部分介紹的管理層報(bào)酬計(jì)劃、政府管制或社會調(diào)控內(nèi)生于企業(yè)治理結(jié)構(gòu)。但是由于涉及帶有主觀選擇性的人，我們始終無法直接套用某個(gè)理論或是公式解決所有的問題。

三、內(nèi)部審計(jì)發(fā)展現(xiàn)狀

19世紀(jì)末20世紀(jì)初，美國經(jīng)歷了第一次并購浪潮，其主要特點(diǎn)是同行業(yè)間的橫向并購，形成產(chǎn)業(yè)規(guī)模效應(yīng)最終導(dǎo)致壟斷，諸如杜邦、通用電氣、標(biāo)準(zhǔn)石油等大型公司都是在第一次并購浪潮結(jié)束時(shí)就已在業(yè)界領(lǐng)先。

產(chǎn)生初期，內(nèi)部審計(jì)只是開展會計(jì)賬目審計(jì)和財(cái)務(wù)收支審計(jì)，以查錯(cuò)防弊。20世紀(jì)70年代后，現(xiàn)代內(nèi)部審計(jì)開始廣泛開展企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略和經(jīng)營決策審計(jì)、投資效益審計(jì)、研發(fā)審計(jì)、人力資源審計(jì)等。有的企業(yè)內(nèi)審機(jī)構(gòu)甚至對環(huán)境污染、社區(qū)關(guān)系等因素對企業(yè)商業(yè)利益和持續(xù)經(jīng)營的影響也進(jìn)行評估，以協(xié)助本企業(yè)合理履行肩負(fù)的社會責(zé)任，保障企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)的順利進(jìn)行。國際內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會于1947年第一次提出了內(nèi)部審計(jì)定義，經(jīng)過半個(gè)多世紀(jì)的探索，2001年IIA最新的第七次定義指出：內(nèi)部審計(jì)是一種獨(dú)立、客觀的確認(rèn)和咨詢活動(dòng)，旨在增加價(jià)值和改善組織的運(yùn)營。它通過應(yīng)用系統(tǒng)的、規(guī)范的方法，評價(jià)并改善風(fēng)險(xiǎn)管理、控制和治理程序的效果，幫助組織實(shí)現(xiàn)其目標(biāo)。

根據(jù)審計(jì)環(huán)境的不同，內(nèi)部審計(jì)模式有六種：一是內(nèi)部審計(jì)對財(cái)會部門負(fù)責(zé)，層次、地位和獨(dú)立性相對較低；二是對財(cái)務(wù)執(zhí)行官負(fù)責(zé)，比第一種較高；三是由股東領(lǐng)導(dǎo)，直接為股東服務(wù)；四是對監(jiān)事會負(fù)責(zé)，五是對董事會負(fù)責(zé)，這兩種層次高，獨(dú)立性強(qiáng)；六是向?qū)徲?jì)委員會報(bào)告，審計(jì)委員會由獨(dú)立董事組成，任免內(nèi)部審計(jì)負(fù)責(zé)人，獨(dú)立性最強(qiáng)。要保證審計(jì)的獨(dú)立性和權(quán)威性才能保證內(nèi)部審計(jì)不受限制，保證了獨(dú)立性和權(quán)威性后，合理使用這些權(quán)利是尤其要注意的，比如權(quán)衡審計(jì)人員與被審計(jì)人員的利益關(guān)系。內(nèi)部審計(jì)的活動(dòng)可以歸為七類：風(fēng)險(xiǎn)分析，信息系統(tǒng)的安全和可靠性測試，控制有效性測試，經(jīng)營審計(jì)，符合性審計(jì)，舞弊審計(jì)，內(nèi)部審計(jì)報(bào)告。這七類活動(dòng)相比于注冊會計(jì)師審計(jì)和政府審計(jì)，特點(diǎn)表現(xiàn)為：第一，審計(jì)機(jī)構(gòu)和審計(jì)人員都設(shè)在個(gè)單位內(nèi)部。第二，審計(jì)的內(nèi)容更側(cè)重于經(jīng)營過程是否有效、各項(xiàng)制度是否得到遵守與執(zhí)行。第三，服務(wù)的內(nèi)向性和相對的獨(dú)立性。第四，審計(jì)結(jié)果的客觀性和公正性較低，并且以建議性意見為主。

四、內(nèi)部審計(jì)治理“內(nèi)部人控制”的方式

（一）兼顧權(quán)力制衡和利益相關(guān)者利益

公司治理之初，主要探討的是權(quán)力制衡來防范經(jīng)理層的“道德風(fēng)險(xiǎn)”和“逆向選擇”，但隨著實(shí)踐的深入和現(xiàn)代公司活動(dòng)社會效應(yīng)的多元化，人們發(fā)現(xiàn)這種目標(biāo)有一定的局限性，相關(guān)利益主體的利益如果被忽視，同樣會造成經(jīng)理層和所有者的利益沖突，同時(shí)，由于經(jīng)理層始終掌握著多于所有者的信息，他們具有采取更高明的手段逃避資產(chǎn)所有者的監(jiān)督的能力，因而，僅從此目標(biāo)出發(fā)的公司治理便會陷入困境。因此，內(nèi)部控制也開始關(guān)注利益相關(guān)者的利益，突破從傳統(tǒng)的“糾錯(cuò)查漏”向“幫助公司增加價(jià)值”的轉(zhuǎn)變。增加公司價(jià)值，最直接的方式就是當(dāng)審計(jì)成本小于公司損失的情況下得到的，也可以稱之為顯性價(jià)值。從心理層面講，內(nèi)部審計(jì)還可以發(fā)揮隱性影響，即通過內(nèi)部審計(jì)制度的存在本身對相關(guān)工作人員在心理上形成一種自律，即使內(nèi)部審計(jì)沒有發(fā)現(xiàn)問題，但這本身已經(jīng)實(shí)現(xiàn)了一種隱性價(jià)值。

（二）披露信息，解決信息不對稱

內(nèi)部審計(jì)的天然職責(zé)是以第三者的身份實(shí)施監(jiān)督，基本宗旨之一便是通過審計(jì)手段向有關(guān)部門或人員提供真實(shí)信息，它一方面可以降低信息不對稱的程度，另一方面又可以對代理人形成間接的約束，以利于減少代理人的逆向選擇和道德風(fēng)險(xiǎn)的影響。因而，通過內(nèi)部審計(jì)監(jiān)督公司的財(cái)務(wù)報(bào)告的真實(shí)性應(yīng)是引起全球性企業(yè)在公司治理中普遍關(guān)注的重要問題。

（三）與外部審計(jì)互為補(bǔ)充，完善公司治理機(jī)制

外部審計(jì)是公司治理的重要部分，但以我國為例，外部審計(jì)本身也存在缺陷。首先，由于股權(quán)較為集中，董事會對經(jīng)理層的監(jiān)督作用弱化，致使經(jīng)營管理失控，決策程序流于形式；其次，因真正的所有者虛位，導(dǎo)致監(jiān)事會的監(jiān)督動(dòng)力不足，不能發(fā)揮監(jiān)事會的法定監(jiān)督職能；最后，外部監(jiān)督體系尚不完整，經(jīng)理人市場沒有形成，外部審計(jì)的獨(dú)立性難以保證，導(dǎo)致了外部監(jiān)督質(zhì)量降低。國外也可以以安然事件為例，正是外部審計(jì)的失敗和內(nèi)部經(jīng)理人控制導(dǎo)致了安然的倒塌以及安達(dá)信——國際五大會計(jì)事務(wù)所最終變成四大所。

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