國有建設(shè)單位會計實務(wù)中若干問題的研究

劉紅軍

摘要：文章按照修改后的政府補助條例與當(dāng)下實行的《基本建設(shè)財務(wù)準則》，根據(jù)當(dāng)前國有建設(shè)機構(gòu)會計實務(wù)活動，介紹了以上財務(wù)規(guī)則對國有建設(shè)機構(gòu)財務(wù)活動的影響，且對所重視的各種問題進行分析與總結(jié)。

關(guān)鍵詞：國有建設(shè)機構(gòu)；會計實務(wù)；問題分析

一、修改后的政府補助會計規(guī)則方針政策

2017年國家財政部門發(fā)布了財務(wù)[2017] 15號文件“有關(guān)印發(fā)修改《企業(yè)財務(wù)規(guī)則第16號-政府補助》的要求”，對以往的政府補助條例進行了修改與補充，和舊版準則比較，主要有如下幾點差別：

（一）基于原規(guī)則，修改后的規(guī)則增添了對政府補助特點的描述，方便區(qū)別企業(yè)從政府獲得的經(jīng)濟資源屬于政府補助、政府財政性或者政府采購服務(wù)。

（二）修改后的規(guī)則確定了企業(yè)和政府產(chǎn)生交易所獲取的收益是否要視為政府補助展開財務(wù)處理的問題。修改后的準則明確強調(diào)，若一項交易和企業(yè)銷售產(chǎn)品和提供勞務(wù)等常規(guī)生產(chǎn)經(jīng)營息息相關(guān)，且來自政府資源是企業(yè)產(chǎn)品和服務(wù)的對價亦或是對價的構(gòu)成部分，那么該項交易要根據(jù)相關(guān)財務(wù)規(guī)則展開財務(wù)處理。

（三）新準則針對政府補助怎樣計入損益有了詳細規(guī)定。針對與企業(yè)常規(guī)生產(chǎn)經(jīng)營有關(guān)的政府補助，可以計入“其他收益”科目，并在利潤表上的“營業(yè)利潤”科目上獨立列報和沖減一些成本費用；和企業(yè)常規(guī)生產(chǎn)經(jīng)營沒有關(guān)系的政府補助，依舊計入營業(yè)外收支。

（四）新準則詳細規(guī)定了財政貼息的業(yè)務(wù)處理，尤其是針對財政直接下?lián)芙o企業(yè)的貼息經(jīng)費，需要將相應(yīng)的貼息經(jīng)費沖減有關(guān)借款成本，而原準則需要納入“營業(yè)外收益”。

二、國有建設(shè)組織會計實務(wù)中存在的問題

（一）會計報表的列示和轉(zhuǎn)變問題

按照《基本建設(shè)財務(wù)準則》的內(nèi)容，針對國有與國有控股單位采取財政經(jīng)費的基本建設(shè)會計行為，要根據(jù)項目獨立核算并和核算結(jié)果引入單位賬簿與會計報表。而且，還要制定基本建設(shè)會計報表與相關(guān)信息上交給財務(wù)中心、項目主管單位[1]。結(jié)合新財務(wù)準則，基本建設(shè)財務(wù)科目體制包括兩種，即經(jīng)費占用類與經(jīng)費來源類；根據(jù)項目獨立核算并制定的基本建設(shè)會計報表主要涉及“經(jīng)費平衡表”、“資金狀況明細表”、“交付應(yīng)用資本總表”、“交付應(yīng)用資本明細表”、“待攤投入明細表”、“待核銷建設(shè)支付明細表”、“轉(zhuǎn)出投入明細表”等會計科目報表。

在會計實務(wù)中，為滿足《基本建設(shè)財務(wù)準則》的要求，一般國有建設(shè)組織會為采用財政經(jīng)費的基建活動設(shè)立獨立的會計核算帳套，把基本建設(shè)成本與基本建設(shè)經(jīng)費來源根據(jù)“建筑安裝項目投資支出”、“設(shè)施投入支出”、“待攤投入支出”、“其他投入支出”和“基建付款”、“工程資本”等內(nèi)容展開會計核算，并在該基礎(chǔ)上制定基本建設(shè)會計報表。而且，國有建設(shè)組織還要把基建項目會計核算狀況整體視為“在建項目”引入單位賬簿，以及以《企業(yè)會計規(guī)則》為編制依據(jù)的會計報表，這就形成了以《基本建設(shè)財務(wù)準則》為編制依據(jù)的基本建設(shè)會計報告向企業(yè)會計報告實現(xiàn)轉(zhuǎn)換后再實施并表的問題[2]。針對這項工作的處理，當(dāng)前能檢索到的政策文件只有國務(wù)院國資委發(fā)布的國資廳評估涵[2003]329號《有關(guān)印發(fā)國有建設(shè)組織報告并入企業(yè)會計決算寶寶財務(wù)科目轉(zhuǎn)變參考格式的通知》，這個文件列示了在轉(zhuǎn)變報表時基本建設(shè)會計報表業(yè)務(wù)和企業(yè)會計報表科目間的聯(lián)系。但因為該文件發(fā)布時間是2003年，隨后《企業(yè)會計規(guī)則》和《基本建設(shè)財務(wù)準則》都進行了全面修改，該文件的部分內(nèi)容和修改后的《企業(yè)會計規(guī)則》及《基本建設(shè)財務(wù)準則》有一些不相符的內(nèi)容，主要表現(xiàn)在以下幾點：

1.預(yù)付項目款在企業(yè)會計報表上的列示問題。針對許多大型建設(shè)項目一般建設(shè)工期都很長，而項目建設(shè)階段的預(yù)付款像預(yù)付項目款、預(yù)付材料款等，均是在建設(shè)階段與項目服務(wù)承包商進行項目計量結(jié)算是逐次進行扣回，項目預(yù)付款由發(fā)生到徹底收回常常會超過一個財務(wù)年度。國資廳評估涵[2003]329號強調(diào)，在實行基建會計報表朝企業(yè)會計報表轉(zhuǎn)換和并表時，要把基建會計報表上的預(yù)付項目款于企業(yè)會計報表中列示成“預(yù)付款項”，于資產(chǎn)負債表上計入流動資本，但就預(yù)付項目款的經(jīng)濟活動本質(zhì)來說，其并不符合《企業(yè)會計規(guī)則》對流動資產(chǎn)的表述，在企業(yè)會計報表上列示成“流動預(yù)付款”，會影響到企業(yè)會計報表應(yīng)用者對企業(yè)償債水平的研究。

2.國有建設(shè)組織獲取的經(jīng)營性基建活動財政經(jīng)費在企業(yè)會計報表上的列示問題。國有企業(yè)獲得的經(jīng)營性業(yè)務(wù)財政經(jīng)費，當(dāng)前主要分成補助性財政經(jīng)費和政府以投資人的身份向企業(yè)投資這兩種類型，對應(yīng)的基本建設(shè)會計報表上分別列示成“基建撥款”和“項目成本”這兩個會計報表科目[3]。結(jié)合國資廳評估涵[2003]329號文件標準，在基本建設(shè)會計報表轉(zhuǎn)變成企業(yè)會計報表時，針對列示成“基建撥款”的補助性財政經(jīng)費，要在企業(yè)會計報表上列示成“專項應(yīng)付款”。而政府補助條例就明確針對基本建設(shè)工程的財政補助經(jīng)費是與資產(chǎn)有關(guān)的政府補助，需要沖減相關(guān)資本的賬面價值和確定成“遞延收益”。所以，國資廳評估涵[2003]329號文件和政府補助條例，針對基本建設(shè)業(yè)務(wù)的財政補助經(jīng)費，在企業(yè)會計報表上的列示問題方面存在不相符的內(nèi)容。

（二）基礎(chǔ)配套設(shè)備在資產(chǎn)交付環(huán)節(jié)的財務(wù)處理問題

國有基建組織經(jīng)營性建設(shè)工程中配套專用設(shè)備如專用鐵路途徑、專用公路、專用電力設(shè)備等，在某種情況下會在項目竣工后交由相關(guān)單位及部門，并通過接收資產(chǎn)單位負責(zé)相關(guān)設(shè)備的后期運維工作。針對移交該部門資產(chǎn)怎樣進行財務(wù)處理，在《基本建設(shè)會計準則》中沒有做出詳細表述。而按照政府補助條例，就要對這部分轉(zhuǎn)移的資產(chǎn)是否是按規(guī)則內(nèi)規(guī)定的內(nèi)容進行認定。如符合該準則要求，則需要沖減相應(yīng)的遞延收入賬面余額，超過的部分就計入當(dāng)期損益，而且，有效降低在建項目成本進行轉(zhuǎn)出投入處理。若不符合該準則要求，則要進行捐贈支出處理，降低移交少數(shù)在建項目成本，并計進“營業(yè)外支出”。但當(dāng)前針對認定的標準還有待相關(guān)政策或財務(wù)準則應(yīng)用指南進行明確。

三、國有建設(shè)組織會計實務(wù)問題處理策略

（一）針對預(yù)付項目款，在企業(yè)會計報表中可以作為在建項目來列示，這樣有利于體現(xiàn)預(yù)付項目款的經(jīng)營活動本質(zhì)，更滿足實質(zhì)重過形式，也有利于企業(yè)會計報表應(yīng)用者科學(xué)分析企業(yè)償債水平。而且，為防止企業(yè)財務(wù)應(yīng)用者按照涉及預(yù)付項目款的在建項目余額占基建工程概預(yù)算比重來預(yù)算項目總體精度而出現(xiàn)誤解，還要考慮在實行財務(wù)報告附注披露時，針對在建項目內(nèi)所涉及的預(yù)付項目款進行獨立列示披露。如此不僅確保了會計報告的總體嚴謹性，還確保了“在建項目”這個會計報告科目的正確性。

（二）針對國有建設(shè)組織獲得的經(jīng)營性基建業(yè)務(wù)財政經(jīng)費在企業(yè)會計報告中的列示問題，兼顧到國資廳評估涵所發(fā)布的文件，隨后下發(fā)的政府補助條例和《基本建設(shè)財務(wù)準則》，針對以往的相關(guān)準則都進行了全面修改，所以，針對該問題要根據(jù)政府財政補助標準，將國有建設(shè)組織獲取的經(jīng)營性基建業(yè)務(wù)財政經(jīng)費在企業(yè)會計報表上的列示是“遞延收益”。[4]

（三）針對國有建設(shè)組織經(jīng)營性基建活動竣工后，基礎(chǔ)配套設(shè)備在資產(chǎn)交付環(huán)節(jié)的財務(wù)處理問題，能夠根據(jù)具體情況具體處理。首先，經(jīng)營性基建活動竣工后，基礎(chǔ)配套設(shè)備移交到政府各職能部門中，并通過資產(chǎn)接收單位負責(zé)后期運維工作。國有建設(shè)組織在獲取財政單位書面認同的狀態(tài)下，要考慮把部分移出的資產(chǎn)是該準則中強調(diào)的“已確定的政府補助應(yīng)當(dāng)退回”的要求，并按照政府補助條例的相關(guān)規(guī)定展開財務(wù)處理。其次，經(jīng)營性基建活動竣工后，基礎(chǔ)配套設(shè)備移出其他企業(yè)和單位，并通過資產(chǎn)接收單位負責(zé)后期運維工作。

參考文獻：

[1]郭宏.對國有建設(shè)單位會計實務(wù)中若干問題的思考[J].時代金融，2017 （30）：130-131.

[2]張濟新.關(guān)于國有建設(shè)單位與事業(yè)單位會計體系并軌的有效思考[J].中國集體經(jīng)濟，2016 （09）：132-133.

[3]葉丹.在國有建設(shè)單位中內(nèi)部會計控制的應(yīng)用探究[J].財經(jīng)界（學(xué)術(shù)版），2015 （17）：250-251.

[4]毛衛(wèi)華.完善國有高速公路建設(shè)單位會計核算的幾點建議[J].交通財會，2015 （03）：29-31.