我國中小企業稅收籌劃風險與防范研究

陳默

摘要：經濟的日益發展給我國中小企業帶來了發展機遇，但同時也帶來了一系列挑戰。因此中小企業利用好稅收籌劃來減少企業運營成本、提高自身競爭力變得至關重要。然而，稅收籌劃是一項系統工程，他給中小企業帶來利益的同時也帶來了風險。如果中小企業不能重視稅收籌劃中的風險，那么就有悖于稅收籌劃的初衷，其結果也必然是以節約目的開始，卻以遭受更大損失而結束。

關鍵詞：稅收籌劃風險；中小企業；風險防范

隨著我國全面深化改革的進一步深入，我國中小企業在經濟發展中的作用越來越大。但是，我國中小企業存在著規模小、抗風險打擊能力差、融資難的不足之處，而這些弊端也成為制約中小企業發展的瓶頸。因此對于中小企業來說，想要在當今競爭十分殘酷的市場環境中生存下來，除了要擴大銷售額，爭取更多的利潤外，還必須盡可能的削減不必要的成本費用。因而進行稅收籌劃、降低納稅成本，可以說是促進企業健康發展的一項有益的選擇。

一、中小企業稅收籌劃風險的基本內容

（一）中小企業與稅收籌劃

中小企業是一個企業規模形態的概念，是指相對于大型企業而言，一些規模較小或處于創業階段和成長階段的企業。國際上對中小企業的界定存在著相當大的差異，我國在2003年頒布了《中小企業標準暫行規定》，根據企業職工人數，銷售額，資產總額三大指標，并結合行業特點，將行業分為七大類（工業、建筑業、交通運輸、倉儲和郵政業、批發業、零售業、住宿和餐飲業）來界定中小企業。

稅收籌劃（Tax Planning）是納稅人（法人、自然人）依據所涉及到的現行稅法，在遵守稅法、尊重稅法的前提下，運用納稅人的權利，根據稅法中的“允許”與“不允許”，“應該”與“不應該”以及“非不允許”與“非不應該”的項目、內容等，對經營、投資、籌資等活動進行旨在減輕稅負的謀劃和對策。

（二）稅收籌劃風險的基本概念

稅收籌劃風險是指企業在進行稅收籌劃時因未能正確履行相關法律規定或者因為環境因素變化所導致的稅收籌劃方案失敗或者經濟利益損失。

中小企業稅收籌劃的風險主要表現在兩個方面：法律責任承擔以及企業經濟利益的損失。中小企業可能會因為對相關法規理解偏差導致企業少交稅或是未能及時交稅，因此受到征稅機關的處罰。也有可能因為中小企業的稅收籌劃方案的不科學導致稅收征收機關對企業進行罰款。中小企業除承擔罰款與滯納金以外，可能還要承擔相關的行政與刑事責任。

二、中小企業稅收籌劃的風險成因

（一）稅收本質屬性方面的原因

稅收是國家財政收入的源泉，具有“無償性”的特征，因此在稅收的關系中，國家政府占據主動權，而交稅一方，是被動一方。因此，在設計稅收籌劃方案時，稅收征收機關具有否決權，從而會引起風險。

（二）主觀方面原因

1. 概念混淆

不少中小企業對稅收籌劃的理解有所偏差，未能把避稅與逃稅漏稅區分開。稅收籌劃與漏稅逃稅有本質之分的，二者的分水嶺在于是否以法律為支撐。稅收籌劃是中小企業管理層運用稅務、財務、會計知識，在法律范圍內進行的避稅活動，稅收籌劃是合法的，避稅雖然不能說是合法，但也是不違法；而逃稅漏稅是一種逃避義務，只享受權利的違法行為，它與稅收籌劃不是一個概念。其次，從時間發生上來看，稅收籌劃是一種事前行為，是在企業納稅發生之前的活動；而逃稅、漏稅是一種事后行為。以上綜述可由圖1形象說明。這種概念不清，就有可能給中小企業帶來稅收籌劃風險。

2. 缺乏認知

中小企業的所有者與實際經營者往往都是一個人，因而在中小企業之中“人治”思想比較嚴重，加上中國歷來有人情社會之稱，所以很多中小企業業主把稅收當成是一種人際往來。他們認為，只要與稅務機關打好關系，稅收籌劃也就沒有必要進行認真的處理。稅務機關的一些人員也未能遵守職業道德，利用職務便利，給了一些中小企業業主可乘之機。

3. 缺乏把握力

稅收籌劃是一個整體，需要多方把握，綜合施策。稅收籌劃不是一味地避稅，而是應該綜合多方成本與收益比較看待。比如經濟學中的機會成本，會計學的顯性成本，這些都應該作為成本考慮中的部分，顯然現在中小企業中能夠很好的把握整體與部分的企業并不是占多數，而這也是稅收籌劃失敗的風險成因之一。

（三）客觀方面原因

從客觀上來看，稅收籌劃風險成因來自于企業與稅務征收機關的博弈。中小企業往往都是利用現行稅法的灰色地帶進行事前籌劃。而稅收作為政府財政收入的重要來源，政府必然會不斷完善稅法，加強稅收稽查。因此，二者會產生矛盾，并因此引起風險。

三、中小企業稅收籌劃風險與防范的案例

（一）Q公司簡介與業務范圍

Q有限責任公司（以下簡稱Q公司）位于江蘇省Y市，是一個以農業為主的產業化公司，該公司是省綠色健康食品成員，其成立于2009年，注冊的資本為4000萬元人民幣。公司現有職工95人，年銷售額1200萬元，屬于中小企業。

Q公司主要以農產品以及山貨產品加工為主要業務，該公司還專門下設了三個銷售部門來銷售該公司的產品。在2016年，該公司為了響應Y市“建設旅游文化城市”的號召，決定投資成立榨菜加工廠2座，同時，為拓展其業務的范圍，該公司還全資成立了子公司——杏仁酒（廠）公司K，用來開發和生產杏仁養生酒。

（二）Q公司機構設置

圖2是Q公司機構的基本設置，從圖中可以看到Q公司機構設置比較健全，有9個二級機構，6個三級機構。杏仁酒加工廠是Q公司的子公司K。銷售部下設甲公司與乙公司，其中甲公司是Q公司的全資子公司，乙公司是Q公司的分公司，年生產經營規模在600萬元，也是屬于中小企業。

（三）Q公司的稅負情況

Q公司的主營業務分為兩項，一是農產品和山貨產品等綠色產品的加工；二是以杏仁酒系列為主的酒類生產以及銷售。我國在相關法律法規以及規章上支持農業發展，而且特別支持有機綠色農業的發展。在《中華人民共和國增值稅暫行條例》中就規定了“農業產業企業的部分農產品加工適用13%的低稅率”；以及“從農民手中直接購買的初級農產品可以直接抵扣銷項稅額。”盡管我國政府積極對農產品生產的公司進行稅收減負，但僅有政策的支持是不夠的，從實際經營上來看，我國農產品企業承擔的稅負還是比較重的。

流轉稅負難以輕易轉嫁，常常由企業自身承擔。Q有限責任公司主要經營農產品以及山貨產品的綠色加工，根據我國稅法規定，Q有限責任公司是一般納稅人，其應承擔17%的納稅稅率，但是又根據我國稅法的相關準則，初級農產品的生產以及銷售是以13%作為基準稅率，那么對Q公司來說，它出售產品就要按17%的稅率繳稅，但是收購初級農產品原料來加工時就只能獲得13%的進項稅率抵扣，這樣就存在4%的額外稅率負擔，給公司帶來額外的成本。

（四）Q公司的稅收籌劃情況

1. 在2016年1月，Q公司有著兩家銷售經營公司，假設分別叫做公司甲和乙，當月兩家公司一家盈利一家虧損，其中銷售甲公司的凈盈利15萬元而銷售乙公司凈虧損4萬元。Q公司的財務部門為避免出現高收入的公司出現高所得稅稅負，于是將兩個公司的利潤進行合并管理。通過合并管理，Q公司就能把虧損的乙公司的應稅所得額的抵減轉讓給甲公司，這樣就實現了Q公司降低稅負的目標。

2. 在2015年，Q公司出全資成立杏仁酒（廠）公司K，由于杏仁養生酒是以糧食白酒作為酒基，因此其比例稅率達到了25%，公司的財務部門考慮到以糧食白酒作為酒基的杏仁酒承擔的消費稅比率較高，于是決定降低銷售價格，這樣就能實現降低計稅價格的策略，從而達到降低稅負的目的。為此，財務部門提出的具體做法是，公司Q將杏仁酒以較低的價格銷售給 Q公司的銷售分公司，由于消費稅是單一環節征稅，也就是說白酒產品只在出廠環節征稅，而其他環節就不再征稅了，然后銷售分公司再按照市場價格正常銷售杏仁酒，這樣就能將25%的比例稅率變為17%的稅率，也就達到了降低消費稅稅負的目的。

3. Q公司的主營業務是對農產品和山貨等綠色產品的加工，對此，國家給了農產品生產13%的稅收優惠政策。財務部門通過對企業松仁酒釀制過程的研究于是對公司的加工進行細致分類，由于酒類加工屬于深加工，因此是無法享受13%的初級農產品加工優惠稅率的，但是松仁的采集，挑選等程序卻可以屬于初級加工范疇，這樣就只有松仁與白酒酒基發酵時會被算作深加工的過程，這樣就可以省下成本，達到稅負減少的效果。

4. 2016年11月，銷售公司甲當月銷售稅額為25萬元，而以前月份未抵扣的進項稅額為14萬元，根據稅法規定，當月，甲銷售公司應繳納增值稅11萬元。

Q公司財務部門為了能夠在當月避免繳納增值稅，于是決定不按照實際發生的經營活動進行記賬，正常來說，企業應在獲取貨款以及收到銷售憑證的當日進行收入確認，但該公司財務決定將一筆11萬元的收入不確認為當月的收入，這樣進項稅額與銷項稅額相等，該企業在當月就不用繳稅了，從而可以為企業騰出資金流。

（五）Q公司稅收籌劃存在的風險以及防范措施

第一個稅收籌劃方案出現的風險是該公司未能考慮到政策的變動，在以前，子公司是可以與母公司合并在一起進行稅收籌劃的，但是按照最新的《企業所得稅法》中的規定，子公司是作為獨立法人時是不可以與母公司合并在一起進行稅收籌劃，因此該公司這種忽略政策變動的稅收籌劃存在政策性風險，有可能會給企業帶來額外的罰款，嚴重時可能會停業整頓。

根據《公司法》的相關規定，雖然子公司無法作為總公司的一部分來進行稅收籌劃，但是分公司因為其不是獨立法人卻可以。也就說，如果Q公司可以把甲乙兩個銷售公司從子公司變為分公司，那么就可以進行稅收抵償的統籌籌劃了。具體來說，Q公司可以去工商部門辦理營業性質的改變，從而原本的政策風險也就不存在了。

第二個稅收籌劃方案出現的風險在于稅收籌劃的片面性。從財務部門的設計來看，為了能少繳稅就降低價格，這雖然減少了稅負，但從另一個方面來看這也同樣減少了一定的收入，可以說是為了達到籌劃目標而進行的籌劃，而沒有著眼于公司的利潤最大化這一最終目標，因此過于片面。

解決這個風險，需要多方面看待，首先降價，確實少交了稅，銷售量也能增加，稅負減輕同時，收益也能變得更多。但若所銷售商品的需求曲線缺乏彈性，那么降價可能帶來的損失更大。

這里筆者以微觀經濟學里S-D模型分析需求曲線富有彈性以及缺乏彈性時，廠商降價避稅的是否合理，以證明起其稅收籌劃存在風險（圖3）。

圖3的左圖是需求曲線富有彈性的情形，圖形上表現為D較平緩；圖3的右圖是需求曲線是需求曲線缺乏彈性的情形，圖形上表現為D較陡峭。為了方便比較需求彈性不同時的企業收益變化，因此假定供給S斜率不變。當企業在需求曲線較為平緩的時候，企業通過降價，可能獲得收益，因為此時雖然價格下降，致使單位收益降低，但是企業的銷售量卻因此大幅度上升，因而銷量的上升大于價格下降，從而帶來收益利好，同時又避免了賦稅，這是財務部門的初衷。但是如果企業所面臨的需求曲線彈性很小，那么企業降價，帶來的利益損失就會很大，避稅得不償失。

以圖3的右圖分析，企業將商品價格從P1降為P2，銷售量從Q3升為Q4，雖然銷售量上升，但是價格的下降大于企業的銷量上升，因而企業受損，從右圖可以清晰看到矩形P1P2E1K1的面積要大于矩形K1A1Q3Q4，企業因為避稅遭受了利益損失。

以圖3的左圖分析，企業在降價前后的利益損失對比為矩形P1P2EK與Q1Q2KA的面積差值對比，但除非需求曲線彈性很大（表現為需求曲線十分平緩），否則企業降價依然得不到利好。

綜上分析可知，Q公司財務部門降價避稅是一個非常片面的稅收籌劃，其未能綜合各方因素，給Q企業帶來了風險。企業財務部應該和營銷部進行市場可行性分析，調查客戶對企業商品的依賴程度，看其是否有替代商品選擇，并觀察客戶在商品價格變化時，其愿意的消費數量是否發生變化，在大致了解企業商品的彈性情況下，從而可以更好的思考稅收籌劃方案，為成功的籌劃打好基礎。

在第三個稅收籌劃方案中出現的風險在于未能綜合地考慮成本。在公司簡介中可以知道K公司作為Q公司的子公司，為其進行杏仁酒的生產和銷售，雖然依照財務部門的稅收方案，可以降低企業的稅負，但是從13%～17%只有4%的稅率差異，而對杏仁采摘，篩選花費的人力物力資本耗費卻可能會大于4%的稅率優惠，從而得不償失。

對于這種成本性風險，企業應該和稅務征收人員進行溝通，對杏仁酒具體釀造過程中稅率劃分進行商榷，從而達到雙方都滿意的結果；中小企業稅收籌劃要緊扣“成本-效益”原則，確保利益不受損失。

第四個稅收籌劃方案出現的風險在于Q公司違法了相關法律。財務部門的稅收籌劃，看似使企業可以不用承擔相應的稅負，但實際上是違反會計法規的逃稅。如果稅收征管人員，對企業的當月收入進行查賬時發現Q公司借貸不平衡，那么Q公司面臨的可能就是數倍的罰款，甚至停業整頓。

正確的措施還是需要Q公司樹立正確的稅收籌劃的價值觀，不能為了減少稅負而去以身試法。

四、中小企業稅收籌劃風險的防范措施

（一）正確認識稅收籌劃

成功的稅收籌劃的前提是中小企業者對依法納稅的執行，如果中小企業者不能依法納稅，那么稅收籌劃無從談起。為了能夠使稅收籌劃成功，中小企業者要樹立遵法守法意識，不能一味地將納稅當成是人際往來，要樹立法治觀念，將稅收籌劃作為公司整體計劃的一部分展開起來。

（二）靈活調整稅收籌劃方案

中小企業千差萬別，其所處的環境也由于主觀和客觀多方面的因素復雜多變，因而中小企業進行的稅收籌劃是千差萬別的。稅收籌劃方案往往都是提前于最新的稅收政策的，因而要想利用稅收籌劃為企業帶來利好，就必須很好跟進形勢，學習政策，靈活地調整企業的稅收籌劃方案。當前是“營改增”實行期，必然有大量的進項稅額抵扣，以及退稅行為的發生，因而企業需要及時預測到這些事情，及時做好更新，并對廣大財務人員及時跟進教育，以提高稅收籌劃執行效率，為企業創造價值。

（三）明確稅收籌劃目標，立足長遠利益

中小企業進行稅收籌劃最終目標是要服務于企業的價值最大化目標，而不應該僅僅停留于企業的短期財務目標，稅收籌劃不應該只局限于盡可能的減少稅收負擔，而應該考慮到企業的戰略利益。如果稅收籌劃僅局限于當下的少交稅，可能往往得不償失，因此稅收籌劃應該貫穿于企業經營管理的始終，作為一條長線任務進行處理。

（四）營造良好的稅企關系

稅法的具體適用需要人去進行裁決，而稅務部門正是稅法適用的裁決人員，企業進行稅收籌劃一定要與政府稅務人員多進行溝通，如果稅務部門有疑問予以否定時，一定要去據理力爭，對自身合理合法的稅收籌劃方案進行維護。如果自身企業制定的稅收籌劃確實存在不當之處而被稅務部門指出時，也要積極溝通，及時修改?？傊?，要與稅務部門營造良好的關系，這也是企業稅收籌劃成功的一個至上因素，通過與稅務部門營造良好關系，可以做到化風險于渺無的功效。

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（作者單位：江蘇大學財經學院）