“營改增”對施工企業及建造合同核算的影響

陳婷媛 孟寶松

【摘要】隨著社會經濟的不斷發展，我國稅收制度也不斷的加以調整并趨于完善。2016年5月1日，建筑施工企業納入“營改增”試點范圍，營業稅退出歷史舞臺，文章結合建筑施工企業自身的行業特殊性，首先分析了建筑施工企業實行“營改增”的必要性，其次根據建筑施工企業“營改增”過渡階段面臨的現實問題進行了進一步探析，最后就建筑施工企業實施“營改增”對建造合同核算的影響，可供參考。

【關鍵詞】建筑施工企業 建造合同 “營改增”

一、建筑施工企業實行“營改增”的必要性

（一）增值稅抵扣鏈條斷裂，建筑業重復征稅問題嚴重

增值稅因在稅負流轉方面能做到不重復課稅的特質被世界各國所青睞，其原理是對商品流通或者提供勞務的增值部分征稅，基于差額（銷項減進項）計算而來的，建筑施工企業施工中采購的各種主材、五金等屬于增值稅的征稅范疇，建筑勞務、裝飾裝修勞務屬營業稅的征稅范疇，不能在下一環節抵扣，而這些沉淀至工程價款中，構成建筑施工企業勞務的計稅基礎繳納營業稅，這樣一來，這部分增值稅款又被征收了一道營業稅，建筑施工企業的重復計稅致使企業成本提升，從而失去市場競爭力，影響了建筑施工企業健康、有序地發展。

（二）營業稅征收監控漏洞導致稅款流失，增值稅能以票控稅

1.建筑施工企業異地施工是該行業普遍存在的現象，由于營業稅納稅地點采取屬地征收方法，就是經營行為發生地繳納稅款，而主管稅務機關對工程的進度與納稅情況無法準確監控，致使建筑施工企業的稅收監管以發票為主，但營業稅發票不像增值稅發票要經過網絡系統認證，這就很可能導致建筑施工企業少申報、甚至不申報的情況，以逃避企業所得稅的匯算清繳。

2.一些施工資質不夠的私營企業通過分轉包掛靠方式掛靠在優質的建筑施工企業上，建筑方一般直接將承攬的工程款打到這些施工隊、私營企業賬戶，如果不開具發票，稅務機關很難對其監控，不利于保護國家的稅收利益。營業稅的管理是地方性的，不同地方的稅收信息化征管應用系統也不一致，至今也沒有全國統一的標注、模式和平臺構架，增值稅采用以票控稅，比營業稅管理和監控更加嚴密，因為增值稅采用抵扣機制，在發生經濟行為上下游環環征收，道道抵扣，形成一種自動稽核的機制，可以減少逃避稅款行為，有利于市場經濟主體之間的公平競爭。“營改增”之后，各個行業對于利用假發票，虛開行為偷逃稅款的手段，得以限制。

（三）財務核算要求的需求

當企業銷售額達到一定數額時，會被要求認定一般納稅人資格登記，而一般納稅人相對于小規模納稅人，要求有健全的會計核算制度。相比較過去建筑企業在營業稅時代傾向披露少量數據以避免稅收風險，實行“營改增”后，大量的企業信息將容易被稅務機關獲取及分析，從而信息對稱。

二、建筑施工企業“營改增”過渡階段面臨的現實問題

（一）“營改增”后建筑施工企業存在進項抵扣不足問題

從理論上講，建筑勞務和材料占項目成本越高，抵扣的進項稅額越高，因為材料的進項稅稅率為17%，而收入僅會帶來11%銷項稅。但在實際操作中建筑施工企業大多采取分包制，很多工程環節承包給不具備一般納稅人資格的小型施工隊和自然人完成，無法提供增值稅專用發票使得建筑施工企業無法抵扣。建筑施工企業除水泥、鋼材、模板等17%的稅率外，砂土、石料和商品混凝土這些材料只能取得3%的進項稅額，占建筑施工企業總成本20%的人工成本根本無法取得進項稅票。營改增初期，建筑施工企業普遍出現了進項稅抵扣不足，不能保證建筑施工企業是減稅的，從長遠看，國家運行“營改增”新政可能使全社會經濟運行的上下游每個環節形成完整的抵扣鏈條，從整個產業鏈角度將一定是減稅的。

一般納稅人的建筑施工企業在自身經營管理中，應側重加強財務核算，盡量與能提供增值稅專用發票的一般納稅人的供貨方合作，爭取抵扣更充分。

（二）“營改增”后建筑施工企業納稅義務時間與合同收入確認時間問題

“營改增”前的營業稅政策，納稅義務發生時間為納稅人提供應稅勞務、轉讓無形資產或者銷售不動產并收訖營業收入款項或者所得索取營業收入款項或者所得索取營業收入款項憑據的當天，但實際上建筑施工企業存在著各式各樣的結算方式。“營改增”后，實施細則明確指出：納稅人發生應稅行為并收訖銷售款項或取得索取銷售款項憑證的當天；先開具發票的為開具發票的當天；采取預收款方式的，其納稅義務發生時間應為收到預收款的當天；“營改增”后，建議具體實施過程中其納稅義務發生時間應為提供為合理解決建筑工期長、工程收入支出周期與增值稅的納稅周期不匹配的問題，建議按照權責發生制原則，以工程進度百分比發確認當期工程收入，并據此以一定的預征收率計算和預征增值稅，在工程竣工時統一結算，同時建筑施工企業應當與業主協商，按照工程進度按月或者按季度進行驗收計量，縮短時間差，避免建筑施工企業某些月份稅負很高，嚴重影響現金流的情況發生。

三、建筑施工企業“營改增”后對建造合同核算的影響

（一）建筑施工企業“營改增”后會計核算基礎及原則

建筑施工企業納入“營改增”試點范圍：國稅總局規定，2016年5月1日前已簽訂施工合同、注明了開工日期或已取得施工許可證的項目，可自行選擇一般計稅或簡易計稅方式辦法；2016年5月1日以后中標的項目，需按照一般計稅方式辦法。由于增值稅是價外稅，“營改增”后企業的收入、支出實行“價稅分離”。無論選取簡易計稅方式或者一般計稅方式的施工項目，均應在營改增轉換時點正確劃分原營業稅計稅基礎和營改增后的增值稅計稅基礎，做好營改增會計核算相關工作，正確執行《建造合同》會計準則，正確計提應交增值稅額，在會計核算是依法對有關收入、支出實行“價稅分離”并盡可能地在會計核算時實現進項、銷項平衡匹配，實現進項應抵盡抵，確保及時準確的申報納稅。營改增后，項目應按照增值稅征管有關“三流一致”原則的要求，重新梳理有關業務流程，重新調整簽訂有關總包、分包、采購合同，規范使用銀行賬戶，確保增值稅抵扣鏈條完整、分包款差額抵扣順利實施，最大限度實現應抵盡抵，提高項目盈利水平。

（二）建筑施工企業“營改增”建造合同的核算執行分析

“營改增”后，建筑施工企業對5月1日前已開工項目剩余未發生成本和未確認收入按照“價稅分離”的原則進行確認，需對合同預計總收入和合同預計總成本進行重新測算及調整，本期工程收入、工程成本、營業稅及附加的確認，工程結算科目余額的調整，均應根據項目管理模式進行調整。

四、對建筑施工企業的建議

（一）建筑施工企業要全面積極學習增值稅專業知識

建筑施工企業要有計劃的組織企業的各級管理、采購、財務和預決算人員進行新政學習，進項稅的測算、稅負的測算，更好的在增值稅背景下做好稅負優化的統籌工作，以便在“營改增”后能夠馬上進行操作和運用。

（二）建筑施工企業內部管理制度調整，提高建筑施工企業的經營管理水平

1.財務會計核算。首先建筑施工企業做好發票管理規范，在2016年5月1日前，做好發票清點造冊工作，尤其是以前領取大量發票，更好提前盤點控制用量，做好繳銷查驗準備工作，若存在涉稅事項抓緊清繳稅款；熟悉增值稅會計核算，其核算設置三個二級科目分別是：應交增值稅、未交增值稅、增值稅留抵稅額；財務人員主動與管理層和企業相關部門的人員溝通進行稅務籌劃，比如業務計量不及時產生大額進項稅，與建筑施工企業的銷項稅在時間先后上，可能會有許多不同的組合安排，會產生不同納稅結果。

2.工程預決算。營業稅時代的工程造價含營業稅金及附加，“營改增”之后工程造價=稅前工程造價*（1+11%）。稅前工程招架各項費用不包含可抵扣增值稅進項稅額的。在投標報價時，工、料、機等假設全部實現價稅分離，但在實際施工中，有多少成本費用能夠取得增值稅專票，這就考驗建筑企業在信息價格和市場價格的采集要展開大面積的測算工作，組價的過程顯得更加復雜，計價體系更加嚴謹，促使建筑行業由原來的粗放型經營轉變為精細化管理。

3.合同流程改造和供應商的選擇。建筑企業要將客戶要重新分類且客戶是否能夠接受稅負轉嫁，首先建筑企業要分析由于“營改增”政策實施前后影響到的跨期合同，考慮是否要簽訂新的合同載明價格和發票的問題，價格最好注明含稅還是不含稅，發票得注明增值稅專用發票還是普通發票。充分調研供應商信息完善供應商管理，對于不符合企業需要的供應商進行協調或者淘汰，實踐中對于增值稅一般納稅人和小規模納稅人的供應商還需要具體分析不是一味的取得增值稅專用發票就好；如果采購含稅單價相同的話，選擇一般納稅人比小規模納稅人的供應商更優；如果普通發票單價小于專用發票不含稅價，那么最好選擇小規模納稅人的供應商。

（三）充分利用財政扶持政策

國家在推行“營改增”實施細則，推出了相應的財政扶持政策，建筑可結合自身的生產經營情況，積極爭取國家的財政扶持，利用稅改契機增強自身的競爭力。本次新政中一個亮點就是所有企業新增不動產所含增值稅納入抵扣范圍。

五、結束語

綜上所述，“營改增”的推進將意味著增值稅將適用銷售及提供勞務等所有環節，營業稅從此徹底退出，“營改增”將進一步改善行業運行環境，并有效調節企業稅負水平，提升企業積極投資的信心，同時也給企業帶來不同的機遇和挑戰。

參考文獻

[1]王孝華.建筑業建造合同管理研究[D].北京：首都經濟貿易大學，2014.

[2]宋健.“營改增”在企業中的影響分析[J].現代商業，2017（25）：150-151.

作者簡介：陳婷媛（1987-），女，陜西安康，大專，從事會計工作。