環境成本會計核算方法綜述

萬顏君

【摘要】科學成果的發明和大量技術的應用，使對自身賴以生存的地球的影響達到了前所未有的程度。現如今環境相關活動是企業經營活動的一個重要的組成部分，滲透到企業管理的各個環節，尤其是高污染、高能耗的企業。企業作為社會活動的基本組成部分，既是工業污染發生的主要源頭，也是可持續發展戰略實施的微觀主體，環境污染問題不僅影響了企業的聲譽、還包含了眾多可能產生的環境治理費用和罰款等費用，從而影響企業現時和未來的績效。

【關鍵詞】環境成本 作業成本法 生命周期成本法 流量成本法

一、國內外學者對環境會計定義與發展的相關研究

目前國內對企業環境成本主要以棄置費用為代表體現于財務報表，并要求部分污染治理重點企業以定性為主、定量為輔的方式將環境成本披露于財務報告，由于難以量化分析，使得環境會計缺乏實質性的發展但是這并不意味目前環境成本對企業業績關聯性不大，對于政府環境治理政策的實施壓力以及社會公眾的監督，將環境成本的確認核算納入投資者和管理者決策依據是必然趨勢。

早在1970年，為迎合群眾越來越強的環保意識，美國環境局結合政府和國會提出“環境會計”這一理念。英國古典經濟學家庇古在分析福利經濟學時認為，空氣是自由財產，工廠可自由排放廢棄污染物，而該工廠不承擔因生產而污染空氣的環境責任，導致了企業只確認生產過程中的內部成本，而不確認外部成本。政府可采用強制性的經濟手段，通過加大企業的稅收，將企業污染環境的成本加到產品中。

于增彪（2014年）從經濟學的角度定義環境會計：參與市場流通的具有負效用、負邊際效用的商品定義為負商品，從微觀上看，企業在生產一定量的商品同時總伴隨著一定量的負商品（或潛在的負商品），所有負商品（包括潛在的負商品）的價值之和就是環境成本。

無論是從社會角度還是企業角度，環境會計都是圍繞環境治理成本和因環境治理減少費用帶來的效益進行分析研究，反映了“受托責任觀”下企業作為環境問題主要經濟主體對社會公眾的責任與義務。

二、環境會計成本費用核算的困境

波特假說認為嚴格的環境保護能夠引發創新，抵消成本，這不但不會造成企業成本增加，反而可能產生凈收益，使企業在國際市場上更具競爭優勢。Hamilton（1995）通過實證研究發現：投資者對“有毒物質排放清單上披露的具有差的環境績效的企業反應冷談，反應在這些企業在股票市場上的非正常收益的負回報。”Klanssenhe和Mclaughlin在1997年所做的一項研究發現：當企業在環境問題上表現良好時，企業的股價傾向于上升，平均達到0.82%;而當企業發生一次環境事故時，企業的股價大約下降1.5%。

企業對環境成本計量的動機和作為與政府治理愿景和公眾利益存在利益博弈問題，具體可能體現在財務報表呈現環境成本對企業利潤的影響，企業愿意計量的環境成本的多少很大程度上取決于其可能承受的治理風險和現時已明確的義務，而某些外部性治理成本不會影響企業開支，許多企業則會選擇忽視此類成本的計量，當然也存在眾多難以以貨幣計量的定性污染后果和風險是企業也難以把控的，且限于財務會計可靠性等要求，對環境會計的未來成本的計量、資本化與費用化等爭論較大。國內現有關于環境會計核算主流的方法有：

作業成本法：是基于企業作業活動的對成本進行分配的方法，將該方法運用到環境成本核算中，將生產經營中產生的環境成本按照不同產品產生環境負荷高低的不同得到準確分配，進而將環境成本內化到產品成本，有利于企業在設計研發產品和產品定價方面做出有利于環境保護的決策。

生命周期成本法：將成本的核算范圍延伸到上游的原材料獲取階段和下游的產品流通和產品廢棄處置階段，充分考慮了產品生命周期中產生內部成本和外部成本，用此方法有利于把企業造成的外部環境成本內部化到產品成本中去，確保產品成本的真實完整性，使企業承擔起應付的環境責任，消除外部環境成本的負面影響。

流量成本法：也稱物流成本法，可以明晰的反映物料能源流在企業內部經營過程中的流動、盤存、轉換、損失等情況，對此可以針對性做出相應的改正措施，財務上看有利于材料成本的降低。缺點是僅涉及物料與能源成本的分配，而不涉及與物料和能源流不直接相關的成本，在其他成本法中全部作為期間費用處理的非生產成本中，凡是可以被確定為與物能流有關的成本都可以分配給有關的物能流。

三、總結

對于環境會計成本核算問題上，由于環境問題復雜性和會計核算有效性問題，環境會計成本費用核算的困境主要體現在以下幾點：

數據來源的可靠性有待考察。數據是環境會計成本核算最基礎也是最重要的依據，是核算可靠性的決定因素之一，環境成本數據包含定性和定量因素，尤其是某些或有數據的估計等給核算帶來了極大的困難。

環境成本邊界難以確定。生產者對外部環境排放的污染物會造成不良的外部性，由于無法將其納入企業產出核算中，長期以來很多環境污染的防治都作為一種公共物品存在，污染問題難以僅靠政府財政支出，由此導致環境不斷惡化，公共利益受損，造成了企業利益與社會公眾利益之間的利益博弈，環境成本的外部成本內化問題難以解決。

環境成本核算方法較難實施。環境治理問題在時間線上較為長久，類似一種蛛網效應，環境成本應當包含與當前生產無關的對過去污染所承擔的成本、對當前生產進行控制、清理和污染防治的成本、防治和降低未來生產污染的成本。對或有負債、風險的核算沒有確切合理的方法，且相關環境資產的重新估價以及資本項目核算也存在巨大爭議。

環境成本的復雜特性、外部特殊性、利益矛盾、全面的知識水平要求決定了其核算必定經歷諸多波折。隨著環境污染容忍度的降低，環境成本核算問題必須提上議程，循序漸進，企業必須調整發展模式，堅持可持續發展。

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