棚改不動產(chǎn)增值稅問題分析及應對策略

馬建軍

摘要：棚戶區(qū)改造作為一項惠民工程，所改造的房產(chǎn)在分配時是否繳納銷售不動產(chǎn)增值稅，稅企之間存在分歧。文章從交易實質(zhì)、產(chǎn)權缺陷等角度，結合現(xiàn)有政策對該問題進行了分析，從完善政策、組織再造等角度提出了解決辦法，以期避免該類問題的發(fā)生。

關鍵詞：棚戶區(qū)改造;不動產(chǎn);增值稅

一、棚戶區(qū)改造背景及模式

（一）棚戶區(qū)改造背景

上世紀50年代到80年代，國有工礦企業(yè)陸續(xù)在集中連片偏遠礦區(qū)建設了結構簡易、密度大、功能配備及基礎設施簡陋的房屋，以解決廣大職工住房難問題。隨著90年代計劃經(jīng)濟轉型，企業(yè)經(jīng)營改制，及房改政策的實施，企業(yè)不再對計劃經(jīng)濟時期的房屋進行維修、改造，逐步形成了棚戶區(qū)。但隨著經(jīng)濟發(fā)展，在棚戶區(qū)居住的職工生活水平卻沒有根本改善，加上棚戶區(qū)長期失修已破爛不堪，存在嚴重的安全隱患，為幫助解決低收入家庭住房困難，共享改革發(fā)展成果，國務院決定對國有工礦棚戶區(qū)進行改造。

（二）棚戶區(qū)改造意義

1.棚戶區(qū)改造是改善民生的重大舉措。城市和國有工礦棚戶區(qū)居民中低收入家庭比例高，特別是下崗失業(yè)、退休職工比較集中，群眾要求改造的呼聲強烈。實施棚戶區(qū)改造，有利于加快解決中低收入群眾的住房困難，提高生活質(zhì)量，改善生活環(huán)境，共享改革發(fā)展成果。

2.棚戶區(qū)改造是完善城市功能的客觀要求。實施棚戶區(qū)改造，完善配套市政設施和公共服務設施，有利于改善城市環(huán)境，集約利用土地，推進城鎮(zhèn)化健康發(fā)展。

3.棚戶區(qū)改造是促進經(jīng)濟社會協(xié)調(diào)發(fā)展的有效途徑。實施棚戶區(qū)改造，既可以帶動社會投資，促進居民消費，擴大社會就業(yè)，又可以發(fā)展社區(qū)公共服務，加強社會管理，推進平安社區(qū)建設，是擴內(nèi)需、惠民生、保穩(wěn)定的重要結合點。

（三）棚戶區(qū)改造模式

棚戶區(qū)改造在實踐過程中受全國各個地區(qū)的實際情況不同的影響，形成了三種有代表性的模式：一是推動資源枯竭型城市轉變的阜新模式;二是以健全住房保障為目的的長沙模式;三是變商業(yè)開發(fā)為政府主導的哈爾濱模式（1）。

這三種模式中，阜新模式以土地置換為依托，大力調(diào)整產(chǎn)業(yè)結構，將棚戶區(qū)改造與保障和改善民生統(tǒng)一起來;長沙模式是在改革和健全保障房制度的基礎上展開的，將棚戶區(qū)改造同經(jīng)濟適用房、廉租住房充分結合起來的一種交叉模式;哈爾濱模式突出特點是“棚戶區(qū)改造以個人、企業(yè)出資為主，政府給予適當補助，”（2）充分顯示出政府的作用。

其中哈爾濱模式在操作過程中又細化成多種形式，常見的有兩種：一種是以政府主導，從計劃、組織、實施到分房入住均由政府專門部門負責，個人和企業(yè)只負責出資，比較有代表性的單位如鄭煤集團;第二種是企業(yè)作為改造主體，政府下達計劃，將補助資金劃撥到企業(yè)，由企業(yè)負責組織、實施、分配等工作，比較有代表性的單位如中國平煤神馬集團。

這種由企業(yè)負責組織、實施、分配的棚戶區(qū)改造與商業(yè)開發(fā)有著本質(zhì)區(qū)別，主要表現(xiàn)在以下三個方面：一是非盈利性質(zhì)，即棚戶區(qū)改造資金由國家、省、市、企業(yè)、個人共同籌資解決，為了改善職工居住條件，不以盈利為目的;二是沒有土地產(chǎn)權，即為降低改造成本，棚戶區(qū)改造占用的土地為國有無償劃撥地，沒有繳納土地出讓金，土地性質(zhì)為國有;三是產(chǎn)權歸屬暫無法界定，即棚戶區(qū)改造投資主體由多方構成，截止目前國家尚無政策規(guī)定改造的房屋產(chǎn)權歸屬哪一方，直接導致企業(yè)在棚戶區(qū)改造過程中無法進行財務處理，改造活動與企業(yè)正常經(jīng)營活動分裂開來。

這種模式雖然存在著以企業(yè)作為主導，利用自身設計、監(jiān)理、土建等資質(zhì)開展改造活動效率更高的突出優(yōu)點，但是也存在很大的稅務風險。本文基于第二種形式展開分析。

二、棚戶區(qū)改造不動產(chǎn)增值稅征收問題

當前稅務機關在棚戶區(qū)改造行為是否征收銷售不動產(chǎn)增值稅問題上存在兩種不同的觀點：

（一）征收增值稅

1.沒有不征稅政策。目前，國家制定棚戶區(qū)改造稅收優(yōu)惠政策時沒有考慮到企業(yè)為主導的改造模式，沒有對這種公益性的改造模式制定相應的銷售不動產(chǎn)增值稅優(yōu)惠政策。

稅務機關以此為依據(jù)，認為無論是《增值稅暫行條例》，還是其他稅收法律法規(guī)均沒有對棚戶區(qū)改造銷售不動產(chǎn)不征收增值稅進行規(guī)定，不管企業(yè)是否擁有產(chǎn)權資格，是否構成銷售主體，銷售不動產(chǎn)行為實質(zhì)上卻已經(jīng)發(fā)生。按照《稅收征管法》規(guī)定，該行為一旦發(fā)生就應繳納增值稅。同時稅法賦予了稅務機關征收執(zhí)法權，即便征收錯誤，也可以先征收再退還。

2.無法完成稅收任務。征收銷售不動產(chǎn)增值稅的地區(qū)突出特征是稅收任務重，區(qū)域經(jīng)濟發(fā)展主要依托煤炭等資源開發(fā)，經(jīng)濟結構單一，轉型升級不到位，稅源緊張，如果不對該業(yè)務征稅，難以完成年度稅收任務，同時地方政府行政行為在無形中也干擾了稅務機關客觀公正執(zhí)法。

（二）暫不征收增值稅

暫不征收增值稅的地區(qū)與征收增值稅的地區(qū)相比有突出優(yōu)勢，表現(xiàn)在區(qū)域經(jīng)濟發(fā)展多元化，結構調(diào)整到位，稅源充足，稅收任務容易完成。其不征收的因素有：

1.不滿足征稅主體要求。目前棚戶區(qū)改造不動產(chǎn)無法確定銷售主體，即征稅主體不明。同時也不滿足《增值稅暫行條例》第十八條有關增值稅扣繳義務人規(guī)定。

目前國務院財政、稅務主管部門沒有對棚戶區(qū)改造行為規(guī)定扣繳義務人。因此，按照規(guī)定即使棚戶區(qū)改造不動產(chǎn)構成銷售行為也應在明確銷售主體或扣繳義務人之后才能征收。

2.不構成銷售不動產(chǎn)征收增值稅業(yè)務范圍。棚戶區(qū)改造與企業(yè)經(jīng)營活動完全分開，企業(yè)主要開展棚戶區(qū)改造招標、驗收、分配，以及企業(yè)、個人和政府改造資金托管等工作，不屬于企業(yè)經(jīng)營業(yè)務范圍，不構成銷售行為。按照《增值稅暫行條例》第一條有關納稅人的規(guī)定，由于不構成銷售行為，不應征收銷售不動產(chǎn)增值稅。

3.不符合稅收公平正義原則。國家在制定稅收政策以及向納稅人征收稅款的過程中應體現(xiàn)公平原則，即制定與實施稅收政策時國家要充分考慮到納稅人的具體情況，平等地對待納稅人。同樣是棚戶區(qū)改造，因采取的改造模式、稅收管轄區(qū)域不同等造成稅收征管差異有失公允，同時棚戶區(qū)改造本身屬于公益性質(zhì)，企業(yè)已經(jīng)承擔了一定費用，再向組織者征收，將加重企業(yè)和個人負擔，不符合稅收公平正義原則。

三、棚戶區(qū)改造征收不動產(chǎn)增值稅的不利影響

（一）企業(yè)征稅無法處理

由于企業(yè)不是棚戶區(qū)改造銷售不動產(chǎn)的主體，同時房屋的產(chǎn)權也沒有明確歸哪一方所有，如若向企業(yè)征稅，企業(yè)無法進行賬務處理，形成賬外賬，無法向國有資產(chǎn)監(jiān)督部門、審計部門解釋，更也無法向股東交代。

（二）增加棚改成本，加重棚改職工負擔

棚戶區(qū)改造與企業(yè)經(jīng)營活動完全分開，無論從《企業(yè)所得稅法》稅前扣除角度考慮，還是從會計權責發(fā)生制原則出發(fā)，企業(yè)均不應承擔棚戶區(qū)改造形成的各項稅費。這樣企業(yè)勢必將該部分稅費轉移到棚改職工身上，與政府改善民生、共享改革成果的初衷相悖，甚至會引起廣大困難職工不滿，形成不穩(wěn)定因素。

（三）打擊企業(yè)棚改積極性，不利工作推進

選擇以企業(yè)為主導的改造模式，不但替政府承擔了棚戶區(qū)改造主體角色任務，節(jié)省了政府資源，同時也提高了棚改效率，在此過程中還增加了企業(yè)組織、管理等成本。如果向企業(yè)征收不動產(chǎn)增值稅，將進一步增加企業(yè)經(jīng)營負擔，打擊企業(yè)積極性，將改變以企業(yè)為主導的改造模式，不利于棚戶區(qū)改造繼續(xù)開展。

四、棚戶區(qū)改造不動產(chǎn)增值稅應對策略

（一）完善政策

1.出臺政策，明晰棚戶區(qū)改造房產(chǎn)產(chǎn)權，規(guī)避小產(chǎn)權房。明確產(chǎn)權主體后，一方面便于企業(yè)核算，另一方面利于稅務機關確定征稅主體，增加財政收入，同時有利于國家開展房地產(chǎn)調(diào)控，抑制棚改地區(qū)房產(chǎn)投資、投機行為，調(diào)節(jié)市場需求，控制房價，促進房地產(chǎn)行業(yè)健康發(fā)展。

2.制定棚戶區(qū)改造不動產(chǎn)增值稅稅收優(yōu)惠政策。目前各級政府在棚戶區(qū)改造方面出臺了很多稅收優(yōu)惠政策，比如減免城鎮(zhèn)土地使用稅、印花稅、土地增值稅、契稅等，這些稅種占整體稅負比例較小，對棚戶區(qū)改造成本影響不大。而作為主力稅種的棚戶區(qū)改造不動產(chǎn)增值稅卻沒有明確的稅收優(yōu)惠政策，建議國家出臺力度更大的稅收優(yōu)惠政策，以支持棚戶區(qū)改造工作向前推進。

（二）改變組織模式

企業(yè)參與棚戶區(qū)改造，應充分考慮稅務風險問題。鑒于以企業(yè)為主導的棚戶區(qū)改造實際存在的稅務風險問題，建議改變棚戶區(qū)改造模式：

1.政府為主導，企業(yè)參與。該種模式以政府為主導，從計劃、組織、實施到分房入住均由政府專門部門負責，企業(yè)不參與棚戶區(qū)改造具體工作，只負責出資。

2.引入第三方，實施棚改業(yè)務全外包。企業(yè)和政府作為出資方，聘請第三方單位開展棚戶區(qū)改造組織、施工等工作，企業(yè)和政府做好工程監(jiān)管以及房屋分配辦法制定等工作。

注釋：

張道航的《地方政府棚戶區(qū)改造的模式及方略》

《河南省人民政府關于加快推進省屬國有重點煤炭企業(yè)棚戶區(qū)改造工作的意見》

參考文獻：

[1]張道航.地方政府棚戶區(qū)改造的模式及方略[J].福建行政學院學報，2010，2 （1）.