會計政策選擇應用與盈余管理的研究

摘要 會計政策的選擇對于財務核算、會計信息質量有綱領性規范意義。企業擁有選擇適合其運營特征的微觀會計處理方法的權力，這樣就可能存在盈余操縱的空間，而相關利益者對企業信息的獲取不充分，難以衡量信息披露是否公允、適當。本文以某上市房地產公司為例，研究會計政策選擇對盈余管理的影響。

關鍵詞 會計政策選擇;盈余管理;會計估計變更;房地產業

一、引言

企業財務核算遵循的宏觀會計政策必須按照會計法規、準則執行，而企業根據自身經營特征和市場環境選擇最適宜的微觀會計政策，會形成不同的財務指標和盈余數據。經營者作為利益群體的代表，有動機選擇最有利于自身價值，而非最適應發展規劃、財務公允的政策。通過微觀會計政策的選擇操縱盈余的主觀行為，被學術界稱為自愿性會計政策變更。

李振（2006）研究2001—2004年上市公司自愿性會計政策變更，總結出我國上市公司普遍存在利用自愿性會計政策變更實現收益平滑、巨額沖銷、扭虧式盈余管理;斯科特（2006）指出，準則的變化會影響經理人契約，影響其福利和公司利益。經理人可能會干預準則制定過程，從而改變實際經營策略與財務結果。

二、理論基礎

選擇性不實財務披露假說——美國西北大學財務會計學教授勞倫斯（1991）認為，影響企業績效的事件雖無法控制，但績效評價者感知企業績效的方式可控。企業會計政策制定者可通過操縱財務報告來影響人們對績效的評價。

博弈論——經濟學中的博弈論立足于理性經濟人假設，主要研究決策主體的行為發生直接相互作用的決策及均衡。在會計政策選擇上，信息不對稱下利益相關方為追求效用最大化，會采取不同的手段來為自己謀利而產生博弈。

三、會計政策選擇應用

（一）某房地產上市公司2001—2018年會計政策選擇與變更統計（見表1）

（二）不同會計政策選擇下的盈余管理

由表1，企業往往是宏觀會計政策的被動執行者，對盈余、財務指標造成的波動亦是全行業范圍內的。而微觀會計政策的選擇則具有特定、主觀、靈活性。該公司主營房地產，存貨對其成本計量、損益結轉至關重要，發生重分類、存貨跌價準備的計提和轉回、攤銷方式幾經轉變、意圖出售暫租的產品由不攤銷轉為按同類固定資產的預計使用年限攤銷等，以上任何一種微觀會計政策的變更皆會對當期、前期盈余數據造成影響，亦存在關鍵性財務指標改善和主觀盈余調節。結合2001—2018年該公司凈利潤的統計圖（圖1），對其盈虧變動進行簡要分析：

2011年凈利潤峰值與2012年下跌對比，鑒于房地產開發周期特性與市場需求波動，2012年銷量比2011年下降53.22%，且2012年營收同比2011年下降32.45%，營業成本同比2011年下降31.11%，同時2012年銷售費用同比2011年增加83.17%，主要系廣告費增加1828.05萬元以及代理費增加798.59萬元，2012年管理費用同比2011年增加83.17%，主要系發生開辦費2336.77萬元以及職工增加導致薪酬增加1274.09萬元。此外，2011年在財務業績利好前提下，發生財務重述，對合并財務報表中剩余股權按照其在喪失控制權日的公允價值進行重新計量，調整少確認長期股權投資、投資收益1455萬元，該筆因會計政策主觀選擇應用的重述數額對2011年的高額凈利潤無疑作出了貢獻。

2015年該公司凈利潤為-10065萬元，公司實現營收115504萬元，較上年下降40.68%;營業利潤-6861萬元，較上年下降150.24%，主要系商品房去化速度放緩，房地產收入、成本和稅費均有所減少以及會展固定承租收入減少所致。2015年資產減值損失3382萬元，同比增長389.02%，主要系上年收回借款本金轉回壞賬準備較大以及本期計提存貨跌價準備。結合統計表，2015年計提存貨跌價準備1927萬元，計提依據及跌價準備金額確認具有較大彈性。

（三）會計政策披露制度建設的評價

根據該公司公布的相關制度，有《內部控制管理制度》《內幕信息及知情人管理制度》《信息披露管理制度》《重大信息內部報告制度》等，審批程序及披露要求多為規范性條例，缺少結合業務發展特征針對具體會計事項的微觀會計政策選擇的披露。上文統計的微觀會計政策選擇與變更事項并未出具單獨正式的公告，僅在冗長的年度財務報告中報表附注關于會計政策變更的描述中有簡要的提及，具有一定的隱秘性，不利于報告閱讀者及時高效準確地獲取決策信息。

四、結語

會計政策的選擇決定企業財務數據的公允性、準確性。就目前我國上市公司披露狀況來看，對微觀會計政策、會計估計變更的特定性披露和公告很少，不利于相關利益方及時獲取信息。且各行業特性相差甚大，微觀會計政策選擇自由度過大，造成自愿性會計政策變更進行盈余管理合法不合理的普遍現狀，甚至存在財務舞弊風險隱患。

為完善企業會計核算質量要求，可以加強微觀會計政策的強制披露法規。為應對會計政策選擇導致的盈余管理問題，建議一是通過提高內部控制質量來有效控制企業操縱盈余管理;二是考慮分行業規范統一，對特定行業、特定會計科目選用一致的微觀會計政策來解決可比性問題，從而提升會計信息質量，保證利益相關者的權益。

（作者單位為重慶理工大學）

[作者簡介：趙蒙（1994—），女，陜西漢中人，重慶理工大學會計專業碩士研究生，初級職稱（會計），研究方向：管理會計信息化。]

參考文獻

[1] 王麗艷.內部控制質量、自愿性會計變更與企業盈余管理[J].財會通訊，2018（30）：28-32+52.

[2] 張先治，于悅.會計準則變革、企業財務行為與經濟發展的傳導效應和循環機理[J].會計研究，2013（10）：3-12+96.

[3] 王宇.上市公司自愿性會計政策變更研究[D].大連：東北財經大學，2010.

[4] 李振.上市公司利用自愿性會計政策變更進行盈余管理的實證研究[D].沈陽：沈陽工業大學，2006.

[5] 鄭雯.我國上市公司自愿性會計政策變更動因的實證研究[D].蘇州：蘇州大學，2007.

[6] 勞倫斯·R .選擇性財務失實陳述假說[J].會計視野，1991（12）：16-27.

[7] 威廉·R·斯科特.財務會計理論（第三版）[M].陳漢文，譯.北京：機械工業出版社，2006：150-151.