制造企業成本核算與管控問題研究

朱晨

摘要：新中國成立初期實行的計劃經濟體制，讓傳統制造企業擁有了大量的資源優勢并開始蓬勃發展，但隨著改革開放進程的加快，計劃經濟體制逐漸轉變為社會主義市場經濟體制，各種所有制企業涌入中國市場，導致市場競爭加劇，使制造業原有的優勢逐漸減少，企業盈利能力不斷下降，甚至部分企業瀕臨破產，傳統粗放的管理模式不再適應現代企業的發展需要，這使其亟需實施戰略轉型、降本增效。加強成本核算與管理，能幫助企業資源重組再分配，是實現可持續發展的必要途徑，也是降低風險隱患的重要手段。本文分析了制造企業加強成本核算與管控的重要意義，討論了當前企業成本管理普遍存在的不足，并提出了可供參考的對策建議。

關鍵詞：制造企業；成本核算；成本控制；降本增效

自我國進行經濟體制改革以來，成本管控成為企業管理工作的重要組成部分。“成本”是企業為了實現現在及未來經濟利益流入所付出代價的量化表示，依照特性，可以分類為制造成本和期間費用。相對于服務業、互聯網領域等新興行業或高毛利率行業，制造業受其自身傳統生產經營模式影響，往往采用薄利多銷的銷售策略，因此加強成本核算與管理就顯得更加關鍵。

一、制造企業成本核算與管控的內涵

（一）成本核算定義

制造企業的成本核算，是指利用系統的處理方式，將某一會計期間內生產經營所發生的費用按一定規律進行歸集匯總，科學地計算出該期間內的產品、在制品總成本及單位成本，以為后續量本利分析及定價提供依據的活動。為適應不同管理目的和需求，企業往往會按不同標準對成本進行分類。

（二）成本管控定義

制造企業成本管控，主要是指在生產經營的每個環節，對各項支出進行合理的計劃、執行、控制、評價，并根據評價結果將資源合理分配的科學方法。實際作業中，一般主要從直接材料、直接人工、制造費用三個方面加以管控，而多數企業又以材料管控為重中之重。

二、制造企業加強成本核算與管控的重要意義

（一）成本核算可以幫助企業系統地分配和歸集生產制造費用

合理的成本計算方法，可以幫助企業利用成熟的數據模型將各項生產制造費用進行分類和歸集，直觀地顯示收入、成本、業務量、利潤等重要科目之間的關系。費用被精準地分攤到各成本中心，便于厘清各部門經濟責任，有利于進行成本分析和業績評價，成本核算越精細，便越能挖掘采購、入庫、投產、繳庫、出貨等環節中存在的不合理之處，進而及時發現資源的非正常消耗，為企業內部管理提供有用的信息。有效的成本核算可以為企業管理層做出正確的整體預算、產品定價、制定責任績效等決策提供服務。

（二）成本管控能有效提升企業效益

1.助力企業降本增效

制造型企業成本的收入占比過大，通常高達85%左右，而激烈的市場競爭使企業往往只能選擇“薄利多銷”的經營方式，原材料價格、產品生產良率直接影響毛利和凈利，混亂和粗放的管理模式、狹窄的利潤空間極易導致企業虧損。在市場接近飽和的情況下，有效的成本管控可以對企業降本增效起到巨大作用，通過對運營中各環節的把控，能夠減少資源浪費，提高效率，壓縮冗余的生產成本和非必要的期間費用，從而提升企業效益。

2.提升企業競爭力

企業競爭力主要體現在產品競爭力，企業應使產品能更好的滿足目標用戶的需求。當市場上的同類產品差異化不大時，目標用戶對價格更為敏感。企業通過制定規范的管理措施，可以對生產過程中的各種問題加以調整和改善，有利于從源頭上減少不必要的耗費。科學的成本管控可以讓企業在保持良好產品性能的前提下，降低產品單位成本，使之低于同類型替代品的單位成本，獲得更好的價格優勢，提升產品市場競爭力。

三、制造企業成本核算與管控存在的主要問題

（一）成本核算方法陳舊

制造企業的生產作業離不開工序的緊密結合，越是復雜的生產工藝，越需要謹慎選擇合理的成本計算方法。常見的產品成本計算方法主要有品種法、分批法、分步法等，企業需要根據產品的生產特性選擇最優解計算方法。目前，通常財務系統中的標準人工費率計算，都是簡單的按照前幾期的歷史平均人工費用除以總工時得出，并未考慮不同產品耗費人力的薪資差異，也未曾考慮以歷史數據計算的費率是否適合未來期間。傳統的計算方法下，直接成本直接計入產品成本，間接成本采用單一標準進行分配，沒有詳細思考成本發生的驅動因素。而實際作業中，許多制造費用項目不與產量呈線性相關，而與生產批次等其他變量存在因果關系，全部按產量基礎分配制造費用，會產生誤導決策的成本信息。部分企業為了簡化計算沒有選擇適合的核算方法，或在生產工藝流程發生巨大改變時卻仍未改變相應的成本核算方法，必然會影響產品成本計算的準確性。

（二）缺乏正確的成本意識

成本管控需要企業全部部門的參與，一個產品工藝從計劃生產到銷售出貨各環節主負責部門不同，工作重心也不同。部分企業在運營中容易只注重本職工作的完成度，忽略溝通協調，易造成環節之間聯結不暢進而影響周轉速度和營業周期。料工費三者在成本中以原材料占比最高，材料采購作業需要結合系統科學的預算機制，才不會發生原物料短缺或積壓呆滯現象，然而，大部分采購人員未對此進行深入考慮。制造業成本管理要求有長遠的大局觀，但很多企業的管理層只注重短期獲利，一味提高售價或是盲目投入擴張以獲得更高的市場占有率，甚至認為成本管控會對其日常管理產生束縛，給企業發展帶來負面影響。由于管理人員缺乏成本管理理念，一般員工也不會有此意識，導致無人主動積極地參與成本管控。

（三）管控機制不健全

首先，成本管控需要全面貫穿整個運營過程，調動所有人員對涉及的人、財、物進行科學管理，深挖進展中各類情況出現的根本原因，找到可完善的控制點，而很多企業的成本控制往往集中在生產過程中，忽略了作業前的預算計劃和銷售完成后的分析復盤這兩個重要模塊；其次，信息化在成本管理方面并未得到很好的利用，受作業流程復雜性的限制，一般的財務軟件不能滿足企業成本管理的需求，最終其成本管理只能依靠經驗判斷，陳舊的管理模式勢必導致成本管理效率和精準度低下；最后，部分企業對成本管控缺乏監督和考核機制，對管控標準界定比較模糊，沒有明確的量化指標。權責不清、缺少獎懲制度，導致員工沒有動力去完成相關任務。

（四）員工綜合素質較低

制造型企業直接人工成本占比較高，但生產一線工人普遍缺乏較高的文化素養，一般只會以生產效率為第一要務，很少會關注作業過程中的資源浪費問題。另外，企業財務人員的素質通常也良莠不齊，很多財務人員認為其僅需進行賬務處理即可，不必進行深入的成本核算與分析，這導致其未能掌握這方面的專業技能，無法對成本動因展開深入研究。例如部分企業當期總成本不變，材料率卻上升，財務人員往往不能精確地鎖定產品出貨成本異常的日期與批次，無法找出產品BOM中影響出貨成本的材料，以及該材料價格上升的本質原因。部分財務人員不愿去了解產品作業的整個流程，做出的分析流于表面，不能滿足企業實際需求，且缺乏必要的計算機技能，不能有效地利用ERP系統將各類數據與實際業務關聯起來，無法對如何降低成本提出可靠建議。

（五）品控不嚴格

企業產品的良率不僅影響企業的口碑和聲譽，更會直接影響到其營業利潤，但品控在企業量產中常常被忽略，尤其以銷定產的制造業，其工期往往被嚴重壓縮，因此原料采購入庫后，留給品控部門抽樣檢驗材料合格與否的時間并不多。工單上線后，生物管部門需要按期完成生產繳庫，以保證在規定的時間內交付產品，但如果產品繳庫前對質檢無暇顧及或形同虛設，直接出貨，就極易造成報廢率上升，增加退貨風險，給售后造成巨大壓力，最終也會影響產品毛利。

四、加強成本核算與管控的對策建議

（一）建立科學的成本核算體系

首先，企業應完善成本核算體系，根據企業產品現階段實際情況選定一個或多個科學的核算方法和計量標準，來收集生產運營過程中實際發生的材料成本、人工成本、制造費用，確保各項費用可以如實地記錄、分類并攤銷到相應的期間。企業可以嘗試選擇作業成本法，依據“作業消耗資源、產品消耗作業”這一指導思想，根據作業總流程，自上而下進行分解，將間接成本和輔助費用更準確地分配到產品中。其次，規范業務流程，費用發生后需通過ERP核算系統準確地將其歸集到不同的產品，并合理分配到完工產品和在產品中，使各部門權責更加明晰，便于制定考評機制。再次，費率的計算其實是一個復雜且數據龐大的過程，需要考慮未來期間淡季旺季、材料市場價格變動、外匯市場波動等情況做出準確預測，因此摒棄手工計算而采用專門的信息化軟件來替代，不僅可以幫助成本管理人員更高效的完成一些機械性重復性的操作，還能有效監督作業流程的規范性，提高工作的精度和效率。最后，每個企業不同時期的換線率和稼動率是不一樣的，企業工業工程部門需要不定期復核這兩個比率的合理性，才能準確計算出每期的未耗用成本，為管理層合理配置資源及進行其他決策提供財務依據。

（二）建立健全的成本管理機制

成本管理機制需要完善的內控體系，尤其是材料成本比重大的采購循環。這就需要企業內審部門嚴謹地制定內控流程，從供應商授信審核、報價、下訂單，到驗收入庫、收取發票、提交付款，每一個程序都需要簽核到授權的相應層級主管，并在供應鏈系統或郵件中留下書面軌跡，嚴防采購人員利用職務之便侵害企業利益，或因工作不規范影響與長期穩定供應商的合作。針對提供關鍵原物料的供應商需加強對對方資信、供貨質量、運營等方面的綜合評價，以防因供應商自身原因造成物料短缺。另外，為健全管控機制，必須對運營進行全程追蹤和監管，重視預算制度和監控機制，關注市場環境變化可能帶來的材料價格影響，結合經營管理部門提供的產值滾動預測數據，調整采購和生產計劃，使庫存保持在一個最佳平衡點，及時削減不合理開支，杜絕各環節中的資源浪費。企業還可以制定詳細的考評內容，完善獎懲制度，定期評價各部門管控成效，將責任落實到個人，以推動全廠員工積極主動參與到日常成本控制中，有效利用資源。

（三）樹立新的成本管理觀念

傳統粗放的成本管理已經不再適應企業的發展，制造業企業管理者要樹立新的管理理念。對管理層而言，首先其要對成本的性質、范圍有明確的認識，意識到成本不僅是生產過程中的耗費，還包括銷售過程中的經常性支出等，同時應該認識到成本管控在企業生存和發展中的重要作用。只有管理層自上而下給予管控工作絕對的支持，才能協調安排各部門，使其在成本管理中發揮各自的職能。對企業員工而言，則可以加強對其的日常宣導和教育，定期召開會議進行成本分析和評價，以尋求解決問題的辦法，引導員工產生主人翁意識，與員工達成一致的成本控制理念。

（四）注重人才管理，提高員工綜合素質

員工也是企業的一項重要資源，制造業企業的直接人工通常因季節性或其他原因流動性很大，旺季時往往由于人手不足而需要支付大筆加班費或其他勞務費，淡季時又可能因人員冗余不斷砍工時造成工人不滿大批離職，因此如何保持人力資源整體的相對穩定，也是企業人力資源部門亟待解決的問題。企業在日常工作中應為員工營造舒適的工作氛圍，打造良好的內部環境，定期給員工普及基礎的財務知識，鼓勵員工提升自己，提供各類升職或轉職空間，以降低離職率，促進企業穩定發展。另外，企業應引入成本管控方面的專業性人才開展相關工作，或培養現有財務人員的專業技能并定期考核，以提高員工素質，使管控工作順利開展。

（五）加強產品品控

質量管控是制造業企業生產經營不可缺少的一環，無論是采購入庫的原物料還是生產繳庫的產成品，都需要經由專業的質檢人員分批次抽樣檢驗后方能入庫。企業對產品應制定嚴格的品質標準和質檢流程，全程監測把控生產過程，將產品不良率和返修率控制在低水位上，最終降低產成品移動加權平均成本。嚴格的品控能使產品在售出后，減少因質量問題判退的情況，這在一定程度上能降低售后成本，提升企業效益和信譽。制造企業應該在生產效率和品質控制方面尋求平衡，只有不斷產出高質量的產品，才能獲得更大的經濟利益和長期穩定的商業發展。

五、結束語

一直以來，制造業都是我國國民經濟的支柱產業，但隨著市場經濟的發展，制造企業的資源優勢會被進一步被削弱，面臨沒有足夠雄厚的資金實力去發開新產品市場，或是整體市場環境趨向低迷的問題。降本增效是最有效的提升企業競爭力和生存能力的方式，將傳統的管理模式轉變為科學的成本控制體系，是企業可持續發展的必然選擇。企業運營不是一成不變的，日常的成本管理方法需要管理者根據實際情況不斷靈活地進行調整，以在事前預算、事中監督、事后檢討等環節中采用最適宜的辦法去精細化核算與分析評價，用健全的內控機制把控全程，為管理層做出整體規劃和戰略決策提供依據，為企業長期穩定的發展奠定基礎。

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