基于戰略地圖的全面預算管理框架之構建

袁林松

【摘 要】由于信息不對稱等原因，傳統預算存在松弛、與戰略脫節等問題，嚴重影響了全面預算管理的效果。本文針對傳統預算管理的弊端，主張導入戰略地圖理論，以重構預算管理模式。

【關鍵詞】戰略地圖；預算管理；代理理論

在激烈的市場競爭中，制定并實施全面預算是企業取得競爭優勢的重要工具。然而傳統預算體系都缺乏戰略相關性，且存在預算松弛現象。20世紀末，卡普蘭和諾頓提出了戰略地圖理論，本文嘗試把這一理論融入預算管理，以期改善預算管理模式。

一、現行預算管理的局限性

（1）預算缺少戰略導向。創造和保持競爭優勢是企業生存和發展的基礎，而提出成功的戰略并使之成為企業的實際行動，則是企業邁向成功的關鍵。一些企業的預算僅僅與年度利潤目標相聯系，重視短期業績，而忽視長期發展，使短期的預算目標與長期的企業發展戰略不匹配。而且由于與戰略脫節，員工無法正確理解預算，自然不能將自己的職責與戰略相聯系，無法認識自己的行為對實現企業戰略的作用。（2）預算編制注重短期業績目標。現行預算管理主要是借助于財務指標來規劃企業的經營和財務活動，并且將財務指標作為日常經營活動控制的主要依據和標準。由于預算指標局限于單一的財務指標，而且財務指標往往只能反映近期的經營成果，因而在實踐中，預算管理事實上只是一種事后的考評工具，進而引發企業短期行為，抑制了企業對長期競爭優勢的培育和維護。（3）預算管理存在松弛現象。根據代理理論，預算編制過程其實是上下級交換信息的過程，但是由于信息不對稱原因，作為代理人的下級單位，更容易獲得相關預算數據，因此做出的各種預測通常要比被代理人的上級更準確。但是，由于受利益驅動，下級通過會隱瞞真實的情況，壓低預算指標，以期使預算更容易完成，從而使預算產生了“負激勵”，即所謂的“預算松弛”現象。

二、戰略地圖理論

戰略地圖是由羅伯特·卡普蘭和戴維·諾頓于2004年1月在其出版的《戰略地圖——化無形資產為有形成果》一書中首次提出的。戰略地圖簡單來說就是以平衡計分卡的四個層面目標——財務層面、客戶層面、內部與流程層面、學習與成長層面為核心，通過分析這四個層面目標的相互關系而繪制的企業戰略因果關系圖。所以說，戰略地圖其實是在平衡計分卡的基礎上發展而來的。按照卡普蘭和諾頓的說法，不能衡量的東西就無法管理，不能描述的東西同樣也無法管理，解決衡量問題的工具就是平衡計分卡，解決描述問題的工具就是戰略地圖。顯然，在他們看來，描述戰略成為戰略管理成功與否的先決條件。戰略地圖把平衡計分卡四個層面通過因果關系鏈條串了起來，為人們正確理解戰略提供了一個框架。通過這一框架，戰略地圖清晰地說明了戰略是如何將無形資產與價值創造流程聯系起來的，內部流程是如何創造并傳遞客戶價值主張以及滿足客戶價值主張帶來的財務成果的。戰略地圖模板還為描述戰略的構成要素及其相互關系提供了一個標準化的清單。戰略地圖使企業的關鍵關系可視化，明晰了創造預期產出結果的因果聯系，包括企業如何將人員積極性和資源（包括無形資產）轉變成有形產出；讓員工明了其工作和企業整個目標問的聯系，使員工在追求企業戰略目標下的協同工作成為可能。戰略地圖作為一種新型的戰略管理工具，在企業全面預算管理中發揮著以下作用；第一，戰略地圖可以直觀的描述企業的戰略，使企業的各個部門對企業的整個戰略有一個清晰的認識，便于部門間更好地溝通與協調，從而發揮協同效應。第二，戰略地圖全面描述了財務指標背后的非財務驅動因素，使全面預算管理避免成為一種事后的考評工具。第三，戰略地圖可以使全面預算管理根據平衡計分卡四個維度的因果關系，使得戰略實施、預算指標的完成和業績評價緊密掛鉤，協調一致，克服預算松馳問題。第四，戰略地圖在一個評價體系中通過因果關系鏈，整合了財務和非財務的戰略指標，同時通過非財務指標的三個維度（即內部運營、學習與成長、顧客），彌補了傳統預算模式只關注財務指標的不足。第五，通過繪制戰略圖，將企業戰略轉化為各個層面的平衡計分卡，然后通過與關鍵成功因素的聯系確定關鍵績效指標，最后按照關鍵績效指標制訂預算方案，這種方法能夠從理論上解決企業預算目標與戰略脫節的問題。

三、戰略地圖的繪制

戰略地圖是從目標開始找出能夠到達目標的路線的過程。在開始設計戰略地圖之前，首先必須清楚企業的使命即企業存在的原因，然后據此描繪企業愿景（發展方向），而戰略是愿景的長期目標，是對企業外部環境所作出的反映。戰略地圖的標準模板與平衡計分卡的四個方面相對應，也包括財務、客戶、內部流程、學習和成長四方面，而且通過因果關系鏈將其串聯了起來，并以圖示的方式告訴企業員工：如何通過“學習與成長”構建企業“內部流程”，進而給“客戶”帶來價值客戶角增值，即實現最終的“財務”結果，即階段性戰略目標。在構建戰略地圖時，首先應當從戰略選擇出發，反向沿著上述因果鏈，從財務結果目標開始，進行反向追溯，依次為“客戶”目標、“內部流程”目標、最后到到“學習與成長”目標。具體而言，戰略地圖的生成需要以下四個步驟：（1）財務層面。企業對于財務增長有兩個基本要求，一是收入增長；二是資產利用效率的提高。前者主要是通過擴大銷售產品和服務、鞏固現存客戶關系以增加價值；后者是通過降低直接或間接成本來削減企業成本和通過更有效地利用企業的資產來提高資產利用率。由于改進收入增長的行動通常比改善生產率的行動花費更長時間，企業管理者更傾向于支持短期行動而非長期行動，因而財務要素必須有長期和短期兩個維度，以求得戰略的平衡。（2）客戶層面。客戶層面的戰略目標主要包括以下三個方面：第一，保持和增加顧客；第二，增加每個顧客的收入貢獻；第三，減少每個顧客的成本，從而提高顧客的價值。（3）內部流程層面。內部流程層面即創造價值的流程。完整的內部流程戰略應該包括三個方面流程的提高：第一，通過供應、生產、分銷向客戶傳遞產品和服務的運營管理流程；第二，通過選擇、獲得、保持目標客戶和增長客戶業務的客戶管理流程；第三，通過識別新產品和服務的機會，對研發進行管理，設計和開發新產品和服務，將新產品和服務推向市場的創新流程。（4）學習和成長層面。任何戰略地圖的基礎都是學習和成長，它描述了企業的無形資產及其在戰略中的作用，即如何無形為有形。如果企業的無形資產占絕對比重，那么對它的戰略制定和執行則需要清晰地說明無形資產的運用和協調，這也正是戰略地圖的目的所在，即如何化無形資產為有形成果。

四、基于戰略地圖的預算框架構建

（1）預算目標的確認。預算目標是全面預算編制的基礎，也是預算期望達到的目的，結合戰略地圖的四個層面，預算目標應當包括財務預算目標和非財務預算目標兩個方面。財務預算目標又可以細分為主營業務收入增長率、凈利潤率、凈資產收益率等；非財務預算目標包括客戶、內部流程和學習成長三個層面的預算目標。客戶層面的預算目標可再分解為產品或者服務預算目標、客戶關系預算目標和品牌形象預算目標等；內部流程層面的預算目標可再分解為運營管理流程預算目標、客戶管理層面預算目標和創新流程的預算目標；學習與成長層面的預算目標可再分解為人力資本的預算目標、固定資產預算目標等。（2）全面預算的內容。基于戰略地圖的四個層面，可以將預算的內容分為財務預算，經營預算（內部流程和客戶預算）和學習和成長預算（人力資本預算、固定資產預算、企業文化建設預算等）。與傳統全面預算編制方法不同的是，這里的全面預算的編制依據來自于平衡記分卡。

參 考 文 獻

[1]祝瑩.淺談基于戰略地圖的預算編制[J].城市建設理論研究（電子版）.2011（35）

[2]張大同，楊絲.戰略地圖探討——平衡計分卡的持續之路[J].總裁.2009（11）