新舊醫院會計制度下固定資產的核算差異分析

孫玲玲

摘要：長期以來，舊的醫院會計制度越來越無法滿足醫院不斷發展壯大的需要，尤其近年來隨著醫療體制改革的不斷深入，此種矛盾越發突出。在這種大背景下，新的醫院會計制度應運而生。本文首先比較了兩種不同會計制度下固定資產核算的差異，然后指出了新制度中的亮點，最后提出了新舊制度銜接時應注意的問題及一些建議。

關鍵詞：醫院會計制度 固定資產 核算差異

為了適應社會主義市場經濟和醫療衛生事業發展的需要，加強醫院財務管理和監督，規范醫院財務行為，提高資金使用效益，根據國家有關法律法規、《事業單位財務規則》（財政部令第8號）以及國家關于深化醫藥衛生體制改革的相關規定，2010年12月28日財政部、衛生部共同發布新《醫院會計制度》（以下簡稱“新制度”），同時廢止了1998年發布的至今已經運行十多年的舊《醫院會計制度》（以下簡稱“舊制度”），新制度自2012年1月1日起在全國施行。在新制度實施之初，本文對變化較大的固定資產核算進行了一些探討。

一、新舊制度中固定資產核算的差異比較

（一）單位價值方面的變化

新制度認為“單位價格在1000元以上，其中專業設備單位價值在1500元以上”，可以確認為固定資產；而舊制度規定“單位價值在500以上，其中專業設備單位價值在800元以上”。 新舊制度對比，可見新制度在固定資產入賬價值的門檻上作了與時俱進的修改，適合當前的物價水平。同時，新制度對單位價值方面也做了一些“實質重于形式”的規定，即單位價值雖未達標，但預計使用年限在1年以上（不含1年）的大批同類物資，應作為固定資產管理。

（二）明確了固定資產的核算范圍

新制度規定，醫院固定資產包括房屋及建筑物、專用設備、一般設備和其他固定資產，并且對于應用軟件和圖書作了專項說明。與舊制度相比，新制度對于固定資產的核算范圍有了更加詳細的說明，便于醫院財務人員進行固定資產相關賬務處理。

（三）取消了“專用基金——修購基金”科目，增設了“累計折舊”科目

舊制度規定按固定資產賬面價值的一定比率提取修購基金記入支出，即對固定資產不提取折舊，通過“專用基金——修購基金”進行核算。與舊制度相比，新制度取消了“專用基金——修購基金”科目，增設了“累計折舊”科目，新制度中“累計折舊”是作為“固定資產”項目下的一個備抵項目，反映固定資產價值的轉移情況，固定資產原值減去累計折舊就是該項固定資產的凈值，固定資產凈值更加真實地反映了醫院的固定資產價值信息。

（四）固定資產更新改造后續支出處理更加合理

新制度對固定資產更新改造支出的會計處理作出明確規定，為固定資產更新改造支出應分兩種不同情況進行會計處理，即如果是資本性支出，應計入固定資產的價值，否則應計入當期損益科目，從而使得醫院的成本費用與收入更加配比。而舊制度對固定資產后續支出的處理沒有明確規定，容易造成后續支出會計處理不規范，從而影響醫院固定資產信息的真實性。

（五）新制度增設“資產減值準備”科目

新制度借鑒企業會計制度，引入“資產減值準備”科目，該科目體現了會計的謹慎性和真實性原則。舊制度中，固定資產反映的是固定資產的原值，不計提折舊也不計提減值準備，然而隨著科學技術的進修，使用過程上的損耗或者長期閑置等原因，必然會導致醫院固定資產的可收回金額隨之降低，甚至是低于該項固定資產的賬面價值。在這種情況下，就會導致醫院的固定資產賬面價值嚴重失真，對醫院管理決策人員形成一定的誤導。

二、新制度中的亮點

（一）改變了以往固定資產的攤銷模式，確定了固定資產的補償機制

新制度打破了原有的嚴格遵守事業單位會計制度的固定思維，提出醫院的固定資產參照企業固定資產計提折舊的資產補償機制，要求醫院通過成本補償尺度，從收入中收回固定資產價格，這樣，既能反映醫院固定資產投資規模及其損耗程度，又能反映其實際價值。

同時，計提累計折舊的成本歸屬區分資產來源，詳見上表。

（二）引入謹慎原則

新《醫院會計制度》基于謹慎原則，要求醫院不僅要對資產進行折舊或攤銷，甚至要對一些資產計提減值準備。新制度引入“資產減值準備”科目，并且要求醫院應定期對固定資產進行檢查。對于長期閑置的固定資產、價值大幅下跌的資產或損耗比較嚴重的資產進行可回收金額的有效估計，并將其與固定資產賬面價值進行比較，確認的該項固定資產是否發生減值。確認的減值準備應當作為相關資產的備抵項目，減少期末固定資產賬面價值，以保證醫院有關固定資產信息的準確性。

三、新舊制度銜接時應注意的問題及建議

（一）結轉“固定資產”科目金額

新制度設置了“固定資產”科目，由于固定資產價值標準提高，原賬中作為固定資產核算的實物資產，將有一部分要按照新制度轉為低值易耗品。轉賬時，應當根據重新確定的固定資產目錄，結合固定資產的清理狀態，對原賬中“固定資產”科目的余額進行分析：①對于達不到新制度中固定資產確認標準的，應當將相應余額轉入新賬中的“庫存物資”科目，對于已領用出庫的，還應同時將其成本一次性攤銷，同時做好相關實物資產的登記管理工作，在新賬中，借記“事業基金”，貸記“庫存物資”科目。②對于符合新制度中固定資產確認標準，因出售、報廢、毀損等原因已轉入清理便沿未從原賬核銷的，應當將相應余額連同相應的“固定基金”科目余額轉入新賬余額中“固定資產清理”，借記新賬中“固定資產清理”科目，貸記原賬中“固定資產”科目，同時，借記原賬中“固定基金”科目上，貸記新賬中“固定資產清理”科目。新舊轉賬時已轉入清理但沿未清理完畢的固定資產，在執行新制度后發生的相關清理費用以及取得的清理收入等，通過新賬中“固定資產清理”科目核算。③對于符合新制度中固定資產確認標準且未轉入清理的，應當將相應余額轉入新賬中的“固定資產”科目。

（二）追溯確認待沖基金

按照新制度規定，醫院為購建固定資產、無形資產等所使用的財政補助、科教項目資金應當確認為待沖基金，并在計提資產折舊、攤銷等時予以沖減。醫院應當將執行新制度前所有在賬固定資產（新舊轉賬時轉入“固定資產清理”、“庫存物資”科目的固定資產以及圖書除外）、無形資產賬面余額中由財政補助、科教項目資金形成的金額追溯確認為待沖基金。對于除房屋及建筑物、無形資產以外的確實難以追溯的固定資產，至少應當按照以下范圍追溯確認待沖基金：1999年1月1日以后以固定資產入賬并且執行新制度前仍在賬的資產。按照上述要求將固定資產、無形資產賬面余額中由財政補助、科教項目資金形成的金額追溯確認為待沖基金時，在新賬中，借記“事業基金”科目，貸記“待沖基金”科目。

（三）計提固定資產折舊

按照新制度規定，醫院應當對除圖書外的固定資產計提折舊。醫院應當按照新制度對執行新制度前形成的固定資產（新舊轉賬時轉入“固定資產清理”，“庫存物資”科目的固定資產以及圖書除外）計提折舊，并將計提的折舊沖減待沖基金和基業基金。在新賬中，按照應計提的折舊金額中應沖減基金的部分，借記“待沖基金”科目，按照應計提的折舊金額中的剩余部分，借記“事業基金”科目，按照應計提的折舊金額，貸記“累計折舊”科目。

（作者單位：三門縣人民醫院）