作業(yè)成本法在物流企業(yè)中的應(yīng)用研究

周廣平 佟伯承

摘 要：我國(guó)經(jīng)濟(jì)的迅速發(fā)展，為物流企業(yè)發(fā)展提供了有利條件，尤其是近幾年電子商務(wù)的發(fā)展，促進(jìn)物流企業(yè)迅速發(fā)展。隨著物流企業(yè)的壯大，許多問(wèn)題隨之而來(lái)，這些問(wèn)題的核心是傳統(tǒng)的成本核算與管理，已經(jīng)不適合現(xiàn)代物流成本管理的需要。文章針對(duì)這一問(wèn)題，設(shè)計(jì)了作業(yè)成本法在物流企業(yè)中的具體應(yīng)用。

關(guān)鍵詞：現(xiàn)代物流業(yè) 作業(yè)成本法 成本管理與控制

中圖分類號(hào)：F234 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A

文章編號(hào)：1004-4914（2015）03-134-02

一、物流企業(yè)成本管理現(xiàn)狀及存在的主要問(wèn)題

物流企業(yè)是提供組織、運(yùn)輸、配送貨物服務(wù)的一種組織，服務(wù)不像制造業(yè)的產(chǎn)品，有實(shí)物形態(tài)，服務(wù)是無(wú)形的，其成本與這些特定的服務(wù)相關(guān)。按照目前的會(huì)計(jì)制度及《企業(yè)物流成本構(gòu)成與計(jì)算》的規(guī)定，物流企業(yè)的成本包括營(yíng)運(yùn)成本和非營(yíng)運(yùn)成本。營(yíng)運(yùn)成本是指直接材料成本、直接人工成本和營(yíng)運(yùn)間接費(fèi)用。非營(yíng)運(yùn)成本指的是銷售費(fèi)用和管理費(fèi)用，這與其他企業(yè)的銷售費(fèi)用、管理費(fèi)用含義相同。

直接材料成本是指與某項(xiàng)物流服務(wù)直接相關(guān)的材料，比如包裝用紙箱等；直接人工成本是指直接提供某項(xiàng)服務(wù)的一線工人的工資等；除去以上兩項(xiàng)的成本費(fèi)用，即為營(yíng)運(yùn)間接費(fèi)用。物流企業(yè)的成本構(gòu)成中，人工費(fèi)用、材料費(fèi)用相對(duì)較低，運(yùn)營(yíng)間接費(fèi)用比重較大，主要是運(yùn)輸、裝卸及搬運(yùn)設(shè)備的折舊和維修費(fèi)等。

多數(shù)物流企業(yè)使用傳統(tǒng)的成本核算方法，該方法在成本管理中存在如下主要問(wèn)題：

（一）不能反映真實(shí)的成本信息

物流企業(yè)營(yíng)運(yùn)間接成本占總成本比重較大，范圍廣，種類繁多，比如運(yùn)輸車輛的日常營(yíng)運(yùn)費(fèi)用、維護(hù)修理費(fèi)用，倉(cāng)庫(kù)、車輛、搬運(yùn)設(shè)備等的折舊費(fèi)用。按照目前會(huì)計(jì)制度的核算要求，物流企業(yè)一般采用工時(shí)、產(chǎn)量、面積、體積等作為分配標(biāo)準(zhǔn)，分配營(yíng)運(yùn)間接費(fèi)用。這種做法，已經(jīng)不能客觀地反映成本信息，扭曲了成本計(jì)算結(jié)果。

（二）不利于業(yè)績(jī)的考核與評(píng)價(jià)

規(guī)模較大的物流公司在全國(guó)各地設(shè)有分支機(jī)構(gòu)與運(yùn)輸網(wǎng)絡(luò)，貨物運(yùn)輸過(guò)程中，需要多個(gè)機(jī)構(gòu)、部門的協(xié)調(diào)運(yùn)作，經(jīng)過(guò)接貨、包裝、運(yùn)輸、配送諸多環(huán)節(jié)。由此可以看出，物流成本通常涉及運(yùn)輸線上的各個(gè)分支機(jī)構(gòu)。傳統(tǒng)的成本核算方法不能取得各個(gè)分支機(jī)構(gòu)的成本信息，致使各分支機(jī)構(gòu)責(zé)任不明確，不利于對(duì)各分支機(jī)構(gòu)進(jìn)行業(yè)績(jī)考核與評(píng)價(jià)。

（三）無(wú)法提供針對(duì)某一客戶的成本信息

物流企業(yè)的客戶眾多，對(duì)服務(wù)的要求各不相同，為了滿足客戶的不同需求，物流成本必然會(huì)提高，如客戶交運(yùn)的易碎物品，為了使包裝更加堅(jiān)固，就需要加大包裝環(huán)節(jié)的投入。為了降低貨物的運(yùn)輸成本，幾個(gè)合同的貨物同時(shí)運(yùn)輸?shù)那闆r非常普遍，傳統(tǒng)的成本核算方法不能將運(yùn)營(yíng)間接費(fèi)用按客戶或合同進(jìn)行分?jǐn)偅矡o(wú)法針對(duì)某一客戶進(jìn)行盈虧分析，不利于物流企業(yè)對(duì)成本進(jìn)行有效控制。

（四）缺乏定價(jià)決策的科學(xué)依據(jù)

在激烈的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)中，客戶對(duì)服務(wù)的要求也變得越來(lái)越嚴(yán)苛，客戶為了降低成本，極力壓低物流費(fèi)用，物流企業(yè)有必要掌握針對(duì)每一客戶的盈虧情況，而傳統(tǒng)的成本計(jì)算法無(wú)法提供這類信息，不能出具有說(shuō)服力的成本明細(xì)，不能為服務(wù)的定價(jià)提供科學(xué)依據(jù)，同樣，與客戶進(jìn)行價(jià)格談判時(shí)沒(méi)有有力的證據(jù)。

二、作業(yè)成本法在物流企業(yè)應(yīng)用條件分析

（一）作業(yè)成本法簡(jiǎn)介

作業(yè)成本法的發(fā)展主要基于兩個(gè)主要原因：其一、間接費(fèi)用占總成本的比重越來(lái)越大。其二、產(chǎn)品與服務(wù)多樣化、復(fù)雜化。作業(yè)成本法（Activity-based Costing，ABC），是指以作業(yè)為間接費(fèi)用歸集對(duì)象，通過(guò)資源動(dòng)因的確認(rèn)、計(jì)量，歸集資源費(fèi)用到作業(yè)，再通過(guò)作業(yè)動(dòng)因的確認(rèn)、計(jì)量，歸集作業(yè)成本到產(chǎn)品或服務(wù)中去的間接費(fèi)用分配方法。作業(yè)成本法的基本思路是：產(chǎn)品或服務(wù)消耗作業(yè)，作業(yè)消耗資源并導(dǎo)致成本的發(fā)生。資源成本與產(chǎn)品或服務(wù)之間以“作業(yè)”作為橋梁，透視成本發(fā)生的原因，從而盡可能消除不必要的作業(yè)，降低成本費(fèi)用，對(duì)成本進(jìn)行有效控制。

物流企業(yè)作業(yè)成本法示意圖如下：

從圖中可以看出，作業(yè)成本法對(duì)于直接費(fèi)用的處理與傳統(tǒng)成本核算方法是相同的，所不同的是對(duì)間接費(fèi)用的處理。

（二）物流企業(yè)成本特點(diǎn)及應(yīng)用作業(yè)成本法的有利條件

1.占比很高的運(yùn)營(yíng)間接費(fèi)用。這一特點(diǎn)與作業(yè)成本法適用的條件相符合。物流企業(yè)營(yíng)運(yùn)間接費(fèi)用項(xiàng)目廣，種類多，比如貨物運(yùn)輸過(guò)程，運(yùn)輸可以作為一個(gè)作業(yè)，即運(yùn)輸作業(yè)，該作業(yè)可以以客戶或服務(wù)合同為成本計(jì)算對(duì)象。運(yùn)營(yíng)間接費(fèi)用包括運(yùn)輸一線工人工資、運(yùn)輸車輛耗用的燃油、輪胎、運(yùn)輸車輛設(shè)備、倉(cāng)庫(kù)的折舊費(fèi)，維修費(fèi)、水電費(fèi)及信息系統(tǒng)的維護(hù)費(fèi)用等。

2.客戶要求不同，服務(wù)形式多變。由于物流企業(yè)服務(wù)的對(duì)象千差萬(wàn)別，客戶需求多樣，物流企業(yè)與客戶簽訂的合同各不相同，服務(wù)具有很強(qiáng)的個(gè)性化特點(diǎn)，即使是相同地點(diǎn)、重量基本相同的貨物，可能導(dǎo)致其成本會(huì)有差異。而作業(yè)成本法非常適合于產(chǎn)品或服務(wù)復(fù)雜、工藝多變、經(jīng)常調(diào)整生產(chǎn)作業(yè)的情況。

3.物流環(huán)節(jié)可分解性。物流企業(yè)的業(yè)務(wù)流程雖然包括接貨、打包、整理分類、裝卸搬運(yùn)、出庫(kù)、運(yùn)輸?shù)鹊戎T多環(huán)節(jié)，但是這些環(huán)節(jié)是可以分解的，這就為將這些環(huán)節(jié)分解為作業(yè)成本法中的各個(gè)作業(yè)提供了有利條件。

4.計(jì)算機(jī)管理技術(shù)的應(yīng)用為作業(yè)成本法提供技術(shù)支持。由于物流服務(wù)的多樣性，物流環(huán)節(jié)的復(fù)雜性，使得物流業(yè)務(wù)整合資源非常重要，尤其是各種信息資源的整合，將紛繁復(fù)雜的業(yè)務(wù)信息進(jìn)行有效整合，可以降低物流成本，這必須需要強(qiáng)大的信息處理系統(tǒng)作為后盾。作業(yè)成本法正是基于計(jì)算技術(shù)的支持，才能順利實(shí)施。隨著物流企業(yè)計(jì)算機(jī)應(yīng)用水平的不斷提高，相關(guān)管理軟件的普及，為物流企業(yè)實(shí)施作業(yè)成本法提供有力的技術(shù)保障。

三、作業(yè)成本法在物流企業(yè)應(yīng)用設(shè)計(jì)

以上述及物流企業(yè)采用傳統(tǒng)成本核算方法，存在不能提供詳實(shí)的成本信息，不能滿足物流企業(yè)成本控制、管理與定價(jià)決策的需要，而作業(yè)成本法是核算和控制物流成本非常有效的方法。下面以LJ物流公司為例，簡(jiǎn)要說(shuō)明作業(yè)成本法在物流企業(yè)的應(yīng)用。

LJ物流公司是一家第三方物流公司，主要業(yè)務(wù)是倉(cāng)儲(chǔ)服務(wù)。2014年5月，該公司順利完成了A、B公司兩個(gè)服務(wù)合同。期末結(jié)算時(shí)該月的運(yùn)營(yíng)間接費(fèi)用為250000元。A、B兩合同的貨物倉(cāng)儲(chǔ)空間分別為19000立方米和31000立方米，費(fèi)用匯總情況是；直接人工工資為46000元、水電費(fèi)為14000元，設(shè)備、房屋等的折舊費(fèi)用為180000元，辦公費(fèi)用為10000元。直接人工等的相關(guān)情況如下：裝卸作業(yè)的司機(jī)5人，平均每月工資4000元、有效工時(shí)共為1000工時(shí)；分類、整理工人各4人，平均每月工資2200元、有效工時(shí)各為500工時(shí)；訂單處理2人，驗(yàn)貨人員各2人，平均每月工資分別為3200元和2500元，有效工時(shí)為各350工時(shí)。本月處理訂單1000份，其中A公司400份、B公司600份；貨物托盤數(shù)為3000個(gè)，其中A為1000個(gè)、B為2000個(gè)；下面分別采用傳統(tǒng)成本計(jì)算方法和作業(yè)成本法進(jìn)行計(jì)算，確定A、B兩個(gè)服務(wù)合同的相關(guān)成本費(fèi)用。

（一）傳統(tǒng)成本計(jì)算法

該公司以倉(cāng)儲(chǔ)空間作為分配服務(wù)合同期間費(fèi)用的基礎(chǔ)。所以各自的成本計(jì)算如下：

A服務(wù)合同的成本=250000÷（19000+31000）×19 000=5×19000=95000元

B服務(wù)合同的成本=250000÷（19000+31000）×31 000=5×31000=155000元

（二）作業(yè)成本法

1.建立主要的作業(yè)中心。按合同將設(shè)計(jì)的作業(yè)進(jìn)行歸集，整理出完整的作業(yè)鏈條，該公司主要作業(yè)有處理訂單、驗(yàn)貨、入庫(kù)、分類、倉(cāng)儲(chǔ)、出庫(kù)，共六個(gè)作業(yè)。

2.確認(rèn)各資源耗費(fèi)。資源是企業(yè)提供服務(wù)、生產(chǎn)時(shí)所發(fā)生的各項(xiàng)成本費(fèi)用，在物流業(yè)務(wù)流程中，企業(yè)根據(jù)自身情況采用適當(dāng)?shù)馁Y源動(dòng)因，劃分各個(gè)資源庫(kù)，以便分配成本費(fèi)用。該公司資源成本表如表1所示。

3.根據(jù)資源動(dòng)因?qū)Ω髯鳂I(yè)中心分配成本費(fèi)用。資源與作業(yè)聯(lián)系緊密，作業(yè)引起各種資源的耗費(fèi)，耗費(fèi)的資源，即成本費(fèi)用應(yīng)當(dāng)由作業(yè)承擔(dān)，這就體現(xiàn)了作業(yè)成本法的因果關(guān)系。若某一資源的耗費(fèi)是由單一的作業(yè)引起的，則這部資源耗費(fèi)直接計(jì)入該作業(yè)中，不需要進(jìn)行分配；若不同的作業(yè)耗費(fèi)同一資源，這一資源耗費(fèi)就應(yīng)當(dāng)采用適當(dāng)?shù)姆椒ǚ峙涞讲煌淖鳂I(yè)中。在物流企業(yè)中，經(jīng)常使用的資源動(dòng)因有次數(shù)、人數(shù)、重量、距離等，資源動(dòng)因是個(gè)“量”的概念，比如按公里數(shù)收取的運(yùn)輸費(fèi)用等。該倉(cāng)儲(chǔ)公司的主要資源動(dòng)因如表2所示。

4.根據(jù)作業(yè)動(dòng)因計(jì)算作業(yè)中心成本分配率。資源費(fèi)用分配給各個(gè)作業(yè)中心之后，如何將其繼續(xù)分配給成本計(jì)算對(duì)象呢？這時(shí)應(yīng)當(dāng)引入作業(yè)動(dòng)因，作業(yè)動(dòng)因是指作業(yè)服務(wù)于最終的產(chǎn)品或服務(wù)的方式和原因，它揭示了各作業(yè)被耗用的情況。該公司作業(yè)成本動(dòng)因分配如表3所示。

某作業(yè)成本分配率=某作業(yè)成本÷該作業(yè)提供的作業(yè)數(shù)量

5.分配作業(yè)成本給各服務(wù)項(xiàng)目。已經(jīng)計(jì)算出成本分配率，就可以根據(jù)各服務(wù)項(xiàng)目的作業(yè)數(shù)量，分配各服務(wù)項(xiàng)目的作業(yè)成本。

某服務(wù)項(xiàng)目應(yīng)分配作業(yè)成本=該項(xiàng)作業(yè)數(shù)量×各作業(yè)成本分配率

該公司AB兩個(gè)合同分配的成本費(fèi)用如表4所示。

四、結(jié)論

通過(guò)對(duì)以上案例的計(jì)算，我們可以發(fā)現(xiàn)作業(yè)成本法計(jì)算出來(lái)的A、B服務(wù)合同分配成本分別為93831元和156169元，而采用傳統(tǒng)成本方法計(jì)算出來(lái)的結(jié)果分別是95000元和155000元，分別產(chǎn)生差異額1169元。

通過(guò)以上計(jì)算，可以看出作業(yè)成本法計(jì)算的結(jié)果更加準(zhǔn)確，因?yàn)樽鳂I(yè)成本法避免了傳統(tǒng)成本法對(duì)運(yùn)營(yíng)間接費(fèi)用分配標(biāo)準(zhǔn)單一的缺點(diǎn)，該方法根據(jù)不同的資源動(dòng)因、作業(yè)動(dòng)因進(jìn)行運(yùn)營(yíng)間接費(fèi)用的分配，能夠體現(xiàn)成本費(fèi)用的發(fā)生原因，更加符合客觀實(shí)際。因此在期間費(fèi)用的分配上，作業(yè)成本法具有更加準(zhǔn)確、清晰的特點(diǎn)，為物流企業(yè)針對(duì)不同的部門、不同的合同進(jìn)行評(píng)價(jià)提供可靠依據(jù)，并為價(jià)格談判與定價(jià)策略的實(shí)施提供科學(xué)的數(shù)據(jù)，為其在激烈的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)中處于優(yōu)勢(shì)地位，提供了有力保障。

參考文獻(xiàn)：

[1] 張穎麗.作業(yè)成本法與傳統(tǒng)成本法的比較及應(yīng)用分析[J].遼寧工業(yè)大學(xué)學(xué)報(bào)，2011.4

[2] 黃曉波.程健.祁新.作業(yè)成本法在煉油企業(yè)成本核算中的應(yīng)用[J].會(huì)計(jì)之友，2013.4

[3] 鄺錦甜.作業(yè)成本法在SJ物流公司中的應(yīng)用研究[J].中國(guó)市場(chǎng)，2014.18

[4] 甘永生.閆德志.成本管理會(huì)計(jì).華中科技大學(xué)出版社[M].2011.1

[5] 秦媛媛.作業(yè)成本法在物流成本管理中的應(yīng)用[J].中國(guó)高新技術(shù)企業(yè)，2008.5

（作者單位：周廣平，哈爾濱廣廈學(xué)院；佟伯承，黑龍江財(cái)經(jīng)學(xué)院 黑龍江哈爾濱 150000）（責(zé)編：若佳）