淺談作業成本下煤炭企業成本控制

陸華榮

【摘要】現如今，科學技術發展迅猛，先進的生產制造技術也在不斷革新，其直接導致了直接人工費用的大幅度減少，但同時也令間接費用以多樣化形式劇增，這樣就使得傳統的成本核算方法和成本管理方法不得不面對新的挑戰，于是作業成本法，即ActivityBasedCosting，應運而生。它的優點在于其克服了傳統的成本計算方法對成本的扭曲，相反可以為成本管理提供相對準確的信息。為此本文依據作業成本法為基本理論，以深入調查研究煤炭企業的實際情況，其目前所處的行業形勢以及外部市場的競爭環境為基礎前提，建立包括經營性和戰略性作業成本管理兩個層面的成本管理體系，研究煤炭企業成本管理控制問題。

【關鍵詞】作業成本法 煤炭 成本管理

自改革開放以來，我國不斷深入改革經濟體制，市場經濟也在不斷發展，于是為適應潮流原煤炭主管部門、煤炭企業也在不斷加強對企業成本的管理，為了提高企業的經濟效益也在不斷努力做出了許多有益的探索。但是激烈的市場競爭機制在為企業的發展帶來了機遇，提供了更為廣闊的發展空間的同時也帶來了挑戰，而煤炭企業要如何在激烈的競爭中獲得優勢地位，這其中固然有其獨有的優勢條件，例如：地理環境、礦井地質條件、煤炭儲量等，更為重要的是其能否有效利用其優勢條件并在此基礎上有效降低煤炭產品成本。中國已加入WTO，我國如此高價的煤炭產品勢必會迎來國外低價的煤炭產品的巨大沖擊，因而將直接導致大多數煤炭企業面對窘境，所以為使煤炭企業在經濟全球化中獲得競爭優勢，其最根本也最為有效的途徑就是加強成本管理、有效控制成本。

一、作業成本管理現狀和優勢

（一）作業成本管理現狀

我國實行計劃經濟體制，國家大力干預煤炭企業，對煤炭產品實行統一銷售的政策，使得許多煤炭企業根本不用擔心銷售問題，因而對其成本管理也呈現粗放型。當然，不可忽視的是改革開放后，我國的煤炭企業的規模在不斷擴大，不斷涌現出許多新建礦井，與之煤炭產量也呈直線上升的趨勢，從而使得企業對成本管理有所重視，但是依舊由于長期受傳統觀念的束縛，成本管理體制仍舊局限于傳統的成本管理范疇，所得到的管理績效甚微，再加上煤炭企業自身的生產特點和產品特點限定了結構調整的難度，倘若僅僅靠優化產品結構想要提高煤炭產品的質量，從而提高經濟效益困難逐漸加大，可見形勢嚴峻。傳統計劃經濟模式導致傳統的成本管理方法，目前市場經濟模式下，對煤炭企業提出了新的挑戰，特別是近兩年來的煤炭市場長期處于需方市場的情況下，企業不得不內部挖潛，努力降低成本，增強市場競爭力

（二）作業成本管理優勢

1.有效控制成本。由于傳統成本法立足點在于“產品”，直接導致了成本責任中心的劃分不能詳細反映產品產生的因果的問題，生產的作業流程也與成本相脫節，大大降低了成本信息的可靠性，缺乏成本控制點，作業成本法是一種通過對成本對象所涉及的所有作業活動進行動態追蹤和反映，以計量作業和成本對象的成本。它的邏輯依據是生產導致作業發生，產品耗用作業，作業耗用資源，資源消耗產生成本，作業成本計算在計算過程中很好的反映了成本的前因后果，從產品制造的各個作業環節入手，使成本控制明晰化。并且通過衡量作業業績來識別企業成本分布狀況，從而有效選擇成本控制重點；很好的識別作業增值性，通過產品與作業之間的關系以求盡可能的減少一些不增值作業等。從而成本的控制點則變得更加多樣化，而且也更具有針對性。可見，通過控制作業成本不僅可以降低傳統可控成本，也可降低傳統方法無法達到的不可控成本，這樣便可以降低企業成本，提高企業經濟效益。

2.科學分配間接費用。傳統成本法分配間接費用都是依據機器工時或人工小時，但是產品成本是由多個成本項目構成的，而構成這些成本項目的動因也呈多樣化，換而言之，機器工時或人工工時等數量因素并不是產品成本項目的唯一決定因素，因而采用這種與數量相關的成本動因在產品之間進行分配，勢必就得不到真實的成本信息。相比較而言作業成本法將會避免這種問題，其先確定間接費用分配的作業，然后再根據作業找出成本動因，通過分析成本產生的因果關系，再將資源分配至多個成本庫，最后按其有代表性的成本動因將一個成本庫所匯聚的所有成本分配間接費用。

二、成本管理體系存在的問題

（一）方法問題

由于煤炭企業在成本計算的過程中，實行所有成本按成本項目來歸類的方法，使得最終計算出的成本沒有確定性，會受到許多因素制約，因而無法確定責任者。這樣看來雖然有的企業也實行了成本指標的分解模式，但考核內容也依舊只是實物量指標，使得成本控制沒有系統性和連續性，無法有效實施成本管理責任制。

（二）對象問題

現如今，傳統的成本管理方法早已難以在企業管理過程中提供給企業深層次信息。從內部的管理角度來看，無論是內部各管理層次，管理流程以及各項作業成本，還是煤炭企業內不斷增加的安全投入成本等都不能真實地反映其實際情況，直接導致了成本資料的有用性降低，從而使得內部成本的管理責任不清楚，范圍也不明確，從而給在內部實施的成本責任制度、業績評價體系帶來了一定的困難，這也在一定程度上也阻礙了企業內部價值鏈的優化和完善。另一方面從戰略層面上來看，眾多成本對象的成本得不到反映，例如：供應商成本、客戶成本、經銷渠道等，致使企業無法有效決策供應商和客戶以及經銷渠道的選擇。

（三）內容問題

眾所周知，當前煤炭企業依據制造成本法來進行成本核算，其只將直接材料、直接人工和制造費用、財務費用、銷售費用以及管理費用進行核算，計提的井巷費用也是按照固定單位費用計算，特別是各期的非原煤生產成本，比如井巷掘進成本、井下通風、排水成本等不一定完全是為本期原煤產品服務，也具有不均衡性，這直接導致成本與產出無法形成配比，因而核算出來的成本也就根本沒有合理的反映產品實際消耗。這種成本核算的不完全性直接導致了成本控制的不規范性問題。

三、作業成本下的煤炭企業管理

（一）成本核算方法

以作業成本法的基本原理為指導，作業成本核算方法為：第一步先對煤炭企業的生產經營全過程，進行作業類別劃分，從而確定作業中心并建立相應的作業成本庫，并且要對每個作業成本庫進行歸集成本。第二步分析每一個成本的成本動因從而確定成本動因的數量，并且計算成本庫的成本動因費率。第三步根據原煤和精煤所消耗成本動因的數量，對各個成本庫的成本進行分配后再將原煤和精煤在各成本庫分攤的成本匯總即可得出基于作業成本法下的煤炭成本。

（二）成本核算對象

成本對象是指需對其成本進行成本計量和分配的項目，如產品、顧客、部門、工程或作業等。成本是與成本對象直接或間接關聯著的，能夠容易、準確地歸屬于成本對象的成本稱之為直接成本，不能容易、準確地歸屬于成本對象的成本稱之為間接成本。當然這種劃分只是相對的，隨著成本對象的改變，直接成本可能變為間接成本，間接成本也可能變為間接成本。因而這需要根據具體工程作出具體分析。

（三）成本核算內容

根據作業成本觀可知，產品的成本是指完全成本，以一個制造中心舉例，在該制造中心所有的費用支出中，只要是合理有效的支出都應包括對最終產品的有益支出，那么則應該計入產品成本，也就是說作業成本觀充分合理有效的費用支出，而不考慮其是否與產出有直接關系。因而為了有效結合煤炭企業的戰略目標與作業管理，在整個企業范圍中控制煤炭企業的成本，就必須劃分煤炭企業內部的整個價值鏈，比如把煤炭生產和井巷掘進分開核算，共同消耗的通風、排水及提升等費用按照一定分配比例分攤，并以此來核算煤炭的生產成本、銷售成本和管理成本。

（四）還需建立鏈式管理成本控制機制

就煤炭企業本身而言，由于其自身的各鏈式主體之間的聯系是不存在以產品為基礎的必然聯系，而且其作業之間彼此提供的產品或服務的價格也缺乏外部市場的參照性。目前，以成本為基礎的定價方法，主要有四種，即完全成本轉移定價法、完全成本加成法、標準成本法和變動成本加固定費用法。而在傳統的成本管理方法中，上面所提到的幾種方法有的存在著成本、成本加成率確認以及區分變動成本與固定成本的困難，有的則是存在著把一些內部管理中一些低效率因素納入內部轉移價格的可能問題。但是以作業為基礎的標準成本管理方法則可以有效的解決上述問題。其優勢在于：首先這種以作業為基礎的定價方法可以科學的成本動因來對成本進行分配，從而提高了成本計算的準確性；其次是這種機制在作業成本法的基礎上，又恰當的引入了標準的概念，從而可有效的解決將低效率因素也納入內部轉移價格的問題；最后是起到了標準作業成本與內部市場價格之間可以相互校驗和動態修正的作用。

四、結束語

作業成本思想的管理體系是改革開放后剛剛發展起來的新興成本管理體系，是具有代表性的革新成果，當然煤炭企業的成本發生及其控制有很大的復雜性，本文只是對基于作業思想的成本管理體系和在這種作業下煤炭企業應用的相關問題，進行初步的探討研究，其還有很多有待進一步完善和解決的問題，例如：框架的系統性、科學性和許多相關細節。

參考文獻

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