作業(yè)成本法在管理會計中的應(yīng)用

【摘要】隨著企業(yè)精細(xì)化時代的到來，傳統(tǒng)的成本分配方法已經(jīng)不能滿足企業(yè)對成本管理更加精確的需要，作業(yè)成本法產(chǎn)生和發(fā)展并在我國開始實(shí)施。作業(yè)成本法以自己獨(dú)特的財務(wù)思想和分配方法形成了與傳統(tǒng)成本分配截然不同的成本分配過程，并對傳統(tǒng)成本分配提出了挑戰(zhàn)與機(jī)遇。

【關(guān)鍵詞】作業(yè)成本法 成本動因 作業(yè)動因 傳統(tǒng)成本法

管理會計是環(huán)境的產(chǎn)物，隨著信息時代的到來，績效管理和績效評估給企業(yè)帶來了成本效益最大化，使企業(yè)對管理會計的要求越來越高，管理理念要求越來越新，作業(yè)成本法（ABC）應(yīng)運(yùn)而生。目前作業(yè)成本法已經(jīng)由最初的產(chǎn)生國家美國迅速向全世界擴(kuò)展。作業(yè)成本法之所以可以取得巨大的成效，主要在于它先進(jìn)的管理理念和管理思想，打破了傳統(tǒng)的成本計算的思維局限，避免了傳統(tǒng)成本計算方法中造成的成本的扭曲，使得成本管理更加精確。所謂的作業(yè)成本法是指：企業(yè)基于作業(yè)消耗資源這一假設(shè)，通過資源動因?qū)⒊杀痉峙浣o客戶，服務(wù)和產(chǎn)品的一系列成本計算過程。這種作業(yè)可以是一種行為，活動或者一項工作。這一作業(yè)的經(jīng)濟(jì)價值在被完成的過程中將成本分配出去。

要想真正理解好作業(yè)成本法的實(shí)施過程，就必須真正理解什么是資源成本動因和作業(yè)成本動因。因為作業(yè)成本法是通過資源成本動因和作業(yè)成本動因最終實(shí)現(xiàn)成本的分配過程的。資源成本動因是建立各種成本集庫的標(biāo)準(zhǔn)，用來衡量一項活動所耗用的資源。對于不同的行業(yè)不同的公司而言，資源成本動因的劃分標(biāo)準(zhǔn)也不盡相同。作業(yè)成本動因就是在成本集庫的基礎(chǔ)之上將成本分配給各個成本對象，最常見的作業(yè)成本動因就是我們經(jīng)常說的作業(yè)小時數(shù)。資源成本動因和作業(yè)成本動因就是產(chǎn)生了作業(yè)成本法最基本的思想：作業(yè)通過消耗資源產(chǎn)生產(chǎn)品。所以資源成本動因和作業(yè)成本動因也是作業(yè)成本法實(shí)施的基本衡量單位，二者有著非常密切的相關(guān)關(guān)系。因為按照傳統(tǒng)的成本計算“一刀切”的方法，對產(chǎn)品資源和產(chǎn)品效率經(jīng)常變化的企業(yè)來說，成本的計算會產(chǎn)生巨大的扭曲，成本計算方法略顯死板，不能根據(jù)具體的資源消耗情況計算成本大小。

企業(yè)實(shí)施作業(yè)成本法，首先要采用合適的資源成本動因?qū)①Y源成本分配到相應(yīng)的作業(yè)成本集庫中去。這一步對企業(yè)成本核算起著至關(guān)重要的作用，它關(guān)系到企業(yè)下一步成本分配方向的正確性。尋找合適的資源動因并不簡單，需要我們對企業(yè)進(jìn)行日常經(jīng)營活動進(jìn)項調(diào)研，了解企業(yè)經(jīng)營過程和作業(yè)程序，確定相關(guān)作業(yè)步驟，然后根據(jù)調(diào)查信息匯總，判斷企業(yè)各資源成本的相關(guān)特點(diǎn)，最后綜合確定企業(yè)的資源成本動因。這就需要成本分析人員必須對企業(yè)的經(jīng)營流程有一個全面基本的了解，提高成本會計人員的素質(zhì)要求。對于不同的資源動因，可以先對企業(yè)進(jìn)行作業(yè)分析，確定企業(yè)作業(yè)中心，一般作業(yè)中心可以劃分為：產(chǎn)品級作業(yè)，批次級作業(yè)，生產(chǎn)存續(xù)作業(yè)，設(shè)施存續(xù)作業(yè)，客戶級作業(yè)等相關(guān)作業(yè)中心。然后根據(jù)作業(yè)中心確定好相關(guān)合適的資源成本動因后，就需要將資源成本動因分配給作業(yè)成本動因。這一步必須要明確作業(yè)成本動因與資源成本動因之間的因果關(guān)系，倘若二者之間沒有因果關(guān)系則不能進(jìn)行分配。最后根據(jù)建立的資源成本集庫和作業(yè)成本動因，把作業(yè)成本動因分配到相應(yīng)的成本對象中去。之所以采取這三個步驟是因為這樣最后成本對象與其所對應(yīng)的成本動因之間有明顯直接的因果關(guān)系，避免了成本變動造成的成本扭曲。作業(yè)成本法實(shí)施步驟見圖一：

圖一 作業(yè)成本法實(shí)施步驟

從作業(yè)成本法的實(shí)施步驟我們就可以看出來首先作業(yè)成本法使得相關(guān)人員熟悉企業(yè)作業(yè)運(yùn)行的步驟，了解作業(yè)發(fā)生的基本情況，對于產(chǎn)品變化極其復(fù)雜以及工藝冗長容易發(fā)生成本扭曲的企業(yè)來說，作業(yè)成本法使得企業(yè)的成本計算大大精確，足以達(dá)到企業(yè)要求計算精度。正是由于作業(yè)成本法如此的準(zhǔn)確，使得它的使用范圍和成本效益逐漸由制造業(yè)發(fā)展到服務(wù)業(yè)，更是對企業(yè)戰(zhàn)略制定，流程分析，績效管理產(chǎn)生不可小覷的影響作用。同時作業(yè)成本法也改變了責(zé)任中心的業(yè)績評價，為實(shí)現(xiàn)企業(yè)價值最大化提供了依據(jù)。盡管作業(yè)成本法有如此種種的優(yōu)點(diǎn)，但是并不是所有的產(chǎn)品都適合使用作業(yè)成本法的，這還要視企業(yè)的成本發(fā)生情況而定。作業(yè)成本法能夠幫助企業(yè)管理者獲悉本部門的成本情況，突出生產(chǎn)流程的競爭實(shí)力，因此有兩種企業(yè)特別適用作業(yè)成本法。第一種是產(chǎn)品極為多樣化，流程極其復(fù)雜，產(chǎn)量也很高的公司。第二種是極容易發(fā)生成本扭曲的公司，例如那些成本分配不明確的公司。在整個作業(yè)成本法的發(fā)展史中，作業(yè)成本法最先由制造業(yè)公司使用，直到現(xiàn)在作業(yè)成本法已經(jīng)廣泛應(yīng)用于服務(wù)行業(yè)中，例如醫(yī)院，公司，銀行等，他們多數(shù)使用作業(yè)成本法進(jìn)行戰(zhàn)略決策分析，流程分析，管理績效評估和獲利能力評估等方面。而作業(yè)成本法的這些作用也是它與傳統(tǒng)成本管理法之間的主要差別。對于作業(yè)成本法來說，具有多個成本動因，例如：作業(yè)成本動因，數(shù)量成本動因等，而傳統(tǒng)方法最多三個成本動因，其中以數(shù)量基礎(chǔ)成本動因為代表；在間接費(fèi)用的分配問題上，作業(yè)成本法有一套非常明確地流程，即先分配到各項作業(yè)中，在分配到產(chǎn)品或者服務(wù)中去，而傳統(tǒng)方法是將費(fèi)用先分配到各個部門，再分配給產(chǎn)品或者服務(wù)，由此就可以看出來作業(yè)成本法是將重心放在解決各部門之間的成本計算和流程問題上，而傳統(tǒng)的成本方法是讓各部門經(jīng)理負(fù)責(zé)其內(nèi)部的各項成本和流程改進(jìn)。正是兩者的不同側(cè)重點(diǎn)才導(dǎo)致二者之間不同的優(yōu)缺點(diǎn)以及使用局限性。作業(yè)成本法與傳統(tǒng)成本法差別如下：

圖二 作業(yè)成本法與傳統(tǒng)成本法之間的差別

作業(yè)成本法之所以能夠發(fā)展起來，肯定是得益于其在管理中的獨(dú)特作用。它減少了由于傳統(tǒng)成本分配造成的失真。作業(yè)成本法讓經(jīng)理真正了解了企業(yè)成本分配的來源和去向，從而是企業(yè)經(jīng)理可以更有效更準(zhǔn)確的分配成本。同時作業(yè)成本法用作業(yè)成本動因量化了成本分配，一旦企業(yè)要改變產(chǎn)品設(shè)計，管理者都可以知道這些改變給成本帶來了哪些影響。同時作業(yè)成本法在增加或者舍棄某條成本線問題上可以幫助企業(yè)制定更好的決策。然而就像前述所說不是所有企業(yè)都適合使用作業(yè)成本法，因為不是所有的成本都可以找到與之有關(guān)聯(lián)的成本動因，而追蹤相關(guān)的成本動因有時候也需要大量的成本花費(fèi)。一旦企業(yè)使用作業(yè)成本法，就應(yīng)該注意它的開發(fā)和維護(hù)，就像是內(nèi)部控制需要維護(hù)是一樣的，在作業(yè)成本法下會產(chǎn)生大量的信息，挑選企業(yè)所需要的信息要花費(fèi)大量的人力物力財力。作業(yè)成本法是從根源上改變了以前的傳統(tǒng)成本方法，可以視作會計領(lǐng)域中的一項創(chuàng)新，在企業(yè)剛開始實(shí)施的單位可能并不容易被接受，同時它并不符合公認(rèn)會計準(zhǔn)則的要求，那么在沒有高級管理層的支持下很多中底層級的經(jīng)理會采用各種方法替代它，很容易造成企業(yè)變革的失敗。所以企業(yè)一旦要實(shí)施作業(yè)成本法，就要做好充足的準(zhǔn)備工作來應(yīng)對從傳統(tǒng)方法向作業(yè)成本法的過渡期。

目前，我國采用作業(yè)成本法的企業(yè)還不是很多，管理會計的發(fā)展還不夠完善，但是隨著我國企業(yè)的發(fā)展，相信作業(yè)成本法會以自身獨(dú)特的魅力給企業(yè)帶來巨大的變革，同時也會改變我國的企業(yè)會計發(fā)展之路。

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作者簡介：趙思怡（1994-），女，安徽宿州人，就讀于安徽財經(jīng)大學(xué)會計學(xué)院，研究方向：會計學(xué)。