淺議營改增內部控制要點

王華茂

摘 要：參照COSO內部控制框架概念，我國的《企業內部控制基本規范》指出，企業建立與實施有效的內部控制，應該包括五要素：內部環境、風險評估、控制活動、信息與溝通、內部監督。雖然包括公開上市公眾公司均未要求對營改增實施專項內部審計，但在出具內控自評估報告時，由于營改增屬于重大政策調整，故應該重點提及營改增相關內控情況，現結合有關行業營改增從以下方面說明營改增內部控制要點。

關鍵詞：內部控制；風險評估；控制活動

1 收集內外部信息，確定公司營改增相關度

公司應該設立稅收政策研究部門，可以由財務部內部兼任有關職責，也可以單獨設立稅務管理崗位，或者外聘稅務律師履行相關職責，都必須經常及時收集從國家稅務總局到主管稅所的各種規定，第一時間判斷對企業行業的影響。營改增稅收法規更新比較快，財稅[2013]37號文執行時間僅從當年度8月1日至12月31日，2014年1月1日起執行財稅[2013]106號文有關規定，稅收政策的調整速度之快由此可見。

企業業務范圍屬于營改增試點涵蓋范圍的，應該詳細列出企業具體銷售或勞務的具體明細項目，逐項核對有關規定，詳細核對有關適用項目。比如某企業屬于運輸相關企業，就應當對具體業務進行核對，分別對不同項目進行核算，首先，滿足企業兼營多種稅率勞務的，應該進行單獨核算，未單獨核算的從高適用稅率的規定，即分清不同稅率服務分別核算分別開票，嚴格區分適用稅率17%的資產租賃、適用11%稅率的運輸行業、適用6%的運輸輔助行業等。其次，在對每一適用稅率下的服務根據具體項目進行細分，比如運輸輔助行業又應該區分為裝卸搬運、運輸代理等。

2 籌劃選擇一般納稅人還是小規模納稅人，選擇具體計稅方法

如果公司完全是屬于原來的營業稅企業現所有改成增值稅企業，則需要考慮申請一般納稅人還是小規模納稅人，這需要測算稅負并考慮公司核算力量，同時預先測算年度收入是否達到一般納稅人標準。應該做到熟悉有關營改增法規的情況下和稅務局進行有效的溝通。對收入達到一般納稅人規定限額的，即營改增勞務達到年度500萬元的，應該主動申請為一般納稅人，以避免由于年度復核達到一般納稅人標準而形成補稅風險，比如作為中介行業的會計師事務所，其年度收入在500萬元以上，與其在年度收入達到500萬元時被追溯補稅，還不如先申請為一般納稅人，至少開具的6%稅率的發票給審計客戶是可以抵扣的，從而在合同談判中占據一定優勢地位。

3 梳理企業既有形成收入業務，確定營改增項目范圍

企業應該創造條件促使業務部門和稅務財務部門通力合作，對既有的業務進行鑒別，梳理出哪些屬于營改增項目，哪些屬于未改增值稅的營業稅項目，哪些原來就屬于增值稅的應稅項目。比如目前仍然擁有的建安、房地產開發、金融有關業務仍然屬于營業稅征稅項目。在稅務咨詢過程中也存在部分地方營業稅管理部門由于納稅方面的考慮或者是政策掌握不夠的欠缺，導致區分稅率方面主管稅務機關看法不一致，如地方稅務機關可能認為管理企業更多屬于營業稅征稅項目，這方面一定需要對應總局文件進行鑒別，防范納稅風險。

4 梳理成本費用采購業務，確定可抵扣范圍

可抵扣進項稅范圍的確定需要稅務崗和業務人員協作。首先，要列出各種成本費用明細，核對規定或者咨詢稅局，仔細核對哪些成本費用是可以進行抵扣的，對能抵扣的項目要求取得增值稅普通發票。對不能抵扣的項目一定要進行清晰的界定，比如對屬于個人消費性質的招待費、購買招待用酒等是不能抵扣的，對員工差旅費方面的旅客客運費用雖然已經改為增值稅但明確不能抵扣的項目也不能進行抵扣。

5 將營改增情況通知客戶，進行有關結算調整

對于目前銷售服務合同的改變，爭取客戶的理解，特別對于原來營業稅項下提供的發票，由于發票性質的變化，有些特殊行業由于營改增導致本企業稅負的增加，應該向客戶說明具體情況并爭取客戶收益情況下對本企業的支持。

總體來說，營改增企業的下游客戶都屬于受益方，即原有營業稅項目下不能抵扣的應該增后可以抵扣了，或者抵扣更多了，所以爭取客戶對結算方式的認可應該是相對比較容易的事情。

另外，部分在營改增前簽訂資產租賃合同未執行完畢的合同，稅總給予仍然執行營業稅政策的例外政策，企業擁有屬于類似性質合同的企業應執行營業稅規定。

6與供應商溝通營改增情況，規范有關合同結算

本企業營改增后，上游企業可能為增值稅企業，原不能抵扣情況下，供應商可能出具增值稅普通發票，現需要協調取得增值稅發票進行抵扣。

如果供應商為營改增企業，則需要注意兩方面的問題，一方面再次取得原營業稅下發票屬于非法發票，即適用稅目不準的發票實際應該為廢票，如裝卸費已經改為增值稅，取得營業稅下發票即視同廢票。另一方面，取得增值稅普通發票、小規模納稅人專票、一般納稅人增值稅專用發票則會導致抵扣稅額的不同，直接影響本企業的成本費用，應該進行必要的稅收溝通和籌劃。

7修改銷售發票管理流程，體現發票出具的規范性

對屬于應該增的項目，首先一定是要取得增值稅監管部門國家稅務局監制的發票，如果再提供營業稅監管部門地方稅務局監制發票是不符合規定的。其次，在根據企業情況出具增值稅專用發票還是普通發票，小規模稅率發票還是一般納稅人發票。再次，建立增值稅發票管理規范流程，規范發票出具與管理。

收入核算方面由于增值稅屬于價內稅，即取得的收入包含增值稅，故增值稅對收入影響是比較大的，具體業務具體分析，充分考慮稅負增加的轉嫁問題需要結合合作方情況具體情況進行溝通協調。

8修改成本費用增值稅發票的內控流程

首先，在取得成本費用的環節，更應該注重票據的銜接，比如票據的規范性方面，現在屬于增值稅的項目在取得營業稅發票是存在稅收風險的，因為未按適用稅目出具的發票屬于無效發票，故企業取得發票應先核對稅目適用是否準確。其次，對于可以抵扣的項目應該嚴格要求出具增值稅專用發票。如企業小汽車采購發票就應該取得機動車銷售增值稅專用發票，這樣企業在符合抵扣條件的管理用車就能抵扣進項稅了，該政策調整體現在2013年財稅37號文中，至2013年8月1日起新增該部分項目的進項抵扣。

綜上，企業在營改增過程中，遵照《企業內部控制基本規范》《企業內部控制配套指引》和營改增稅法要求，結合業務流程，采用穿行測試、分析性復核等多種審計手段，詳盡履行各內控流程管控，實現企業營改增全面正確并降低風險至可接受水平以達到營改增內控目標。