中澳績效審計評價標準比較

熊潔 陳耿

【摘要】自20世紀40年代績效審計產生以來，政府審計工作中越來越多的涉及到對績效進行審計，人們也越來越重視對績效審計的研究。本文介紹了澳大利亞的績效審計標準，并在對我國績效審計評價標準的現狀以及其存在的問題分析的基礎上，提出一些建議，以助于完善我國績效審計評價標準。

【關鍵詞】績效審計 評價標準 評價指標

一、引言

20世紀40年代，績效審計開始出現，在政府績效審計產生之前，政府審計工作基本上就是合規性審計。與傳統的合規性審計相比，績效審計發揮著獨特的作用。因此，各國的政府審計工作中越來越多的涉及到對績效的審計，績效審計在政府審計工作中的占比越來越大。到1970年以后，西方國家政府審計的主要工作已經轉變為對政府工作的績效進行審計。績效審計作為一種手段和工具，能有效地提高政府在公共管理領域的效果、明確區分不同管理部門在公共管理方面的職責、進一步完善公眾對社會的監督機制以及提高政府行為的透明度。我國績效審計的出現晚于西方國家，因此與我國相比，西方國家在績效審計方面擁有更加成熟的制度，其相關的法律制度與績效審計的評價標準等方面也更加完善。在國外績效審計中，比較具有代表性的是澳大利亞的績效審計。因此，本文以澳大利亞績效審計為例，分析了我國績效審計評價標準的現狀和存在的問題。

我國在20世紀80年代首次開展績效審計。隨著審計的發展，績效審計在我國政府審計工作中也越來越重要。審計署在2008年公開發布的審計工作發展規劃和2011年公開發布的十二五”審計工作發展規劃中都明確表示要更加全面的開展績效審計工作、健全績效管理相關制度以及構建績效審計評價方法體系。

二、澳大利亞績效審計評價標準

澳大利亞政府對績效審計的探索可以追溯到上個世紀70年代。20世紀70年代末，澳大利亞對審計法進行了進一步的補充，新審計法拓展了審計長的權利，要求其對政府機構的績效進行審計。澳大利亞在1997年又進一步修改了審計法，新法中列明審計長可以要求在任意時間對政府商業企業及其所擁有的子公司之外的所有政府部門開展績效審計。如果政府商業性企業的主管部長等提出請求，審計長也可以對政府商業企業及其所擁有的子公司開展績效方面的相關審計。在澳大利亞，審計署每年大概會發布48份績效審計報告。

澳大利亞績效審計標準包括以下幾種：

（一）《良好實務指南》

澳大利亞審計署績效審計的一個突出的特點就是以《良好實務指南》為評價標準。在審計署所出具的績效審計報告的都會提到其所參考的《良好實務指南》的標題。在對澳洲教育培訓計劃進行績效審計后所出具的報告中就指出，國際教育集團沒有采用審計署發布的“許可項目管理”良好實務指南。缺乏許可項目管理系統，以致于在工作中很難確定哪些工作已經開始實施，以及這些工作的實施成果在多大程度上推動實現集團的整體目標。

（二）政策文件和法律規范

澳大利亞審計署在2004年度旱災救助績效審計報告中指出，農村調整局所得的周報告來源于一些非正式渠道，違背了《農村調整法案》中關于監督與報告的要求，這種做法使得所獲得的報告整體上不具有一致性。

（三）國際同行業水平

美國在氣象服務之一領域的績效審計較為領先，因此澳大利亞審計署在對此領域進行績效評價時，會以美國的相信息為標準進行評價。澳大利亞審計署在對氣象局提供的氣象服務進行績效審計時指出，澳大利亞在對惡劣氣候預報方面的準確性與美國存在一定差距。

（四）國外審計部門在進行相似審計工作時所采用的評價標準和取得的成果

加拿大、美國等一些國家的績效審計做的比較好，澳大利亞審計署比較關注他們的審計工作，甚至會采用這些國家在審計中采用的評價標準來作為自己的評價標準，以期望發現那些可能同樣存在于本國的問題。澳大利亞審計署在對天氣服務進行績效審計的過程中，在對服務的成本進行分析時，就參照了加拿大和美國實施氣象服務績效審計時使用的評價標準。

（五）審計對象自己制定或采用的效益標準

在開展的澳洲教育集團的審計項目中，審計署發現其需要9周的時間才能完成海外資格評價，這個時間遠遠超過了集團自身所提出的30天的要求。

（六）相關研究或部門制定的技術手冊

澳大利亞審計署在進行2000年度的政府機構互聯網安全的績效審計時，在參考《保護安全手冊》的基礎上，對審計對象是否按要求制定適用于自身的信息技術安全政策問題進行了檢查。該手冊是由澳大利亞國防信息管理委員會所制定的。結果顯示，制定的安全政策從質量到內容，在10個被審對象之間存在著一定的差異。

（七）已得到的審計結果和已提出的審計建議

這個評價標準更多的是應用在跟蹤績效審計項目中。澳大利亞審計署在開展2004年度銀行謹慎監管的跟蹤績效審計的過程中，對相關機構是否采納2000年度審計署對銀行謹慎監管所給出的指導建議的情況進行了評估。

（八）其他

除了上述的七項之外，澳大利亞審計署的審計評價標準還涉及：國內外具有相同性質的主體的先進經驗、國外審計署或審計機關制定的相應標準、政府部門提供的具有專業性的信息、國家或行業的統一標準等。

澳大利亞、美國等國家在績效審計的發展過程中，逐步制定完善了相應的評價標準，其評價標準科學且具有可操作性，為績效審計的開展提供了相應的依據，同時又促進了績效審計的進一步發展。我國可以借鑒澳大利亞、美國在制定績效審計評價標準方面的先進經驗，但是也應注意到，由于各國審計目標和審計環境之間的差異性，要考慮到制定的評價標準應與自身相適應，而不是盲目的生搬硬套。

三、我國績效審計評價標準現狀以及存在的問題

我國從政府審計出現至今，已經探索制定了許多與審計相關的規范性文件。但是由于我國的主要審計工作還是對財務收支及預算等進行審計，績效審計的發展時間還長，還沒有經歷足夠的時間去完善。因此，這些規范性文件主要是關于財務審計方面的文件，而關于績效審計的規范性文件很少。雖然沒有出現績效審計的字樣，一些文件中出現了與績效審計有相似含義的字樣，如對效益進行審計監督等，但即使提到了這些字樣，條文也并沒有給出具體的內容。由于目前尚未頒布實施針對績效方面的審計規范，因此在對績效進行審計的工作過程中會存在一定的困難。

（一）我國在績效審計評價標準研究中可能存在的誤區

我國對績效審計評價標注的研究可能存在著一定的誤區，通過對績效審計評價標準相關論文的閱讀，可以看出學者對于評價標準大致有兩種理解。一種是將相應的績效指標作為評價標準，在對相關績效審計評價標準的研究中探討的是績效審計評價指標的選取問題；另一種理解則更進一步，認為績效審計評價標準是對績效進行衡量的一個標準，用這個標準來對選取的績效審計指標進行衡量進而對績效進行評價，而不是績效績效指標。

關于“標準”的定義問題，國際標準化組織（ISO）下的國家標準化管理委員會（STACO）一直在進行這個方面的研究，曾以“指南”的形式對“標準”的定義進行了規定，指南中指出“標準是由一個公認的機構指定和批準的文件。它對活動或活動的結果規定了規則、導則或特殊值，供共同和反復使用，以實現在預定領域內最佳秩序的效果。”因此，本文認為對于績效審計評價標準，第二種理解較為準確，即績效審計評價標準是對績效指標進行評價的一個標準（特殊值），而不是指績效指標本身。

（二）我國現有的績效審計評價標準

本文在對相關資料進行閱讀整體后，認為我國的績效審計評價標準主要包括國家的方針政策和法律法規的規定、上級部門對被審計單位提出的要求以及依賴于審計人員自由選擇這三種標準。

1.從2008年至2010年國家審計署發布的審計結果公告中可以看出，我國在績效審計工作中所關注的面有所擴展，我國現階段的績效審計中，3E審計仍占有核心地位，并向5E進行延伸，還增加考慮了控制性和創新性。總的還說，在目前的績效審計工作中，我們主要關注經濟性、效率性、效果性（3E）、合法性、保全性、環境性、公平性、創新性以及控制性九個方面。

雖然績效審計關注的范圍擴大，但是合規性仍是審計所關注的主要內容，合規性的評價標準是國家的方針政策和法律法規的規定，這是審計人員無法進行選擇的標準。雖然3E在績效審計中也處于核心地位，但是在我國的審計工作中，缺乏具體可支持的指標和技術手段對經濟性、效率性和效果性進行評估，因此也就沒有提到相應的評價標準。

2.根據我國的國情，上級與下級之間處于一種領導與被領導的關系，因此我國的評價標準還可能包括上級部門對被審計單位提出的要求。

3.由于我國對于績效審計評價標準沒有像澳大利亞那樣有具體的明文規定，所以我國的績效審計評價標準有隨意性，更多的是依靠審計人員的選取（可能有多種標準）。

4.但是查看審計署的績效審計報告可以發現，在績效審計報告中也可能并沒有評價標準，只是列出了審計成果，并沒有對績效進行評價，沒有相應的評價標準（無論是與以前年度進行比較還是與別的較好國家做比較）。審計署網站截至目前公布了2010、2011、2012、2013、2014四個年度的績效審計報告。2014年績效審計報告中對可用貨幣計量的審計成果的描述為“2014年，審計署共審計707個單位，促進財政增收節支和挽回損失等3090.17億元，審計人員人均實現審計成果9274萬元，審計經費的投入產出比為1：256”。但是從以上描述可以看出，這些描述僅僅是一些絕對數的列舉，并未與以前年度的審計成果進行縱向的比較，也沒有與國外審計署或者是其他機構進行橫向的比較，也就是并未對這些數據指標進行比較判斷，說明審計署的績效到底是好還是不好，是否得到了提高。

四、啟示與建議

在對澳大利亞績效審計評價標準以及對我國績效審計評價標準的現狀與存在問題進行總結分析的基礎上，本文提出以下四個建議來幫助完善我國的績效審計評價標準體系：

一是科學合理地制定政府績效審計評價標準。關于績效審計評價標準的規定要系統全面，在運用時不存在疑問，具有可操作性。澳大利亞所頒布的審計準則和績效審計指南中，就詳細地對評價標準的定義、特征、恰當性、來源渠道等反面進行了解釋說明。

二是績效審計評價標準的來源渠道應比較廣泛。審計的評價標準可以來源于國際同行業的水平、相關的法律政策、良好實務指南、積累的經驗以及以前年度的審計結果和建議等。績效審計的對象可能涉及各個行業各個部門，對于不同行業、不同部門、不同性質的被審計對象的要求和目標會有所差異，因此評價標準不可能統一。同一被審計對象在不同的時期進行績效審計時，也可能會需要采用不同的評價標準。因此，審計評價標準的來源渠道應該比較廣泛，這樣在選取評價標準時才具有一定的靈活性，所選取的評價標準才能有較好的適應性。

三是不要僅依賴于審計人員來選取相應的評價標準，審計人員可以與被審計對象就所要采用的評價標準進行溝通協商，最好能選取一個雙方不存在異議的公認的標準。澳大利亞審計署在進行審計工作時，很重視與被審計單位的溝通，在審計進點前，被審計單位都會收到審計署下達的審計通知書以及相應的評價標準，在召開審計進點會和后續的審計工作中都會與被審計單位管理層就評價標準進行討論，了解其對該標準的理解以及認可程度。

四是3E在績效審計中仍然處于核心地位，因此與其有關的評價標準在績效審計評價標準中也應處于主導地位。科學的構建以3E為主導的指標體系并且建立該指標體系相對應的評價指標體系。

參考文獻

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基金項目：本文得到國家自然科學基金（71271117）資助。

作者簡介：熊潔（1992-），女，碩士研究生，研究方向：審計信息化、政府審計；陳耿（1965-），男，博士，教授，碩士生導師，主要研究方向為審計信息化、數據安全與隱私。