基于全面風險管理視角的高等學校內部控制評價指標體系構建

隨明星

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基于全面風險管理視角的高等學校內部控制評價指標體系構建

隨明星

摘要：2012年11月，財政部發布了《行政事業單位內部控制規范（試行）》，這標志著我國行政事業單位內部控制建設進入了全新階段。高等學校作為一類重要的行政事業單位，其內部控制的運行狀況，對高校發展戰略的實現、風險的識別與應對、財務報告的可靠性等諸多方面均具有重大影響。由于我國的內部控制研究多集中在企業方面，對高校內部控制評價體系構建的關注比較少，這也是高校內部控制實踐中的難點之一。本文旨在基于目前內部控制最先進的理論——全面風險管理視角，構建高等學校內部控制評價指標體系，以此來推動高等學校內部控制評價制度的不斷發展與完善。

關鍵詞：高等學校；全面風險管理；內部控制評價指標體系

一、研究背景

2012年11月，財政部發布了《行政事業單位內部控制規范（試行）》，其中第五章明確要求“單位應當對內部控制的有效性進行評價并出具單位內部控制自我評價報告”。2015年12月21日，財政部又發布《關于全面推進行政事業單位內部控制建設的指導意見》，其中進一步指出“以內部控制量化評價為導向”、“對內部控制制度的全面性、重要性、制衡性、適應性和有效性進行自我評價”。當前，如何采用科學的方法對內部控制進行評價是高等學校內部控制建設迫在眉睫的任務。建立科學合理的內部控制評價指標體系，是高等學校內部控制評價的關鍵環節，對于提高高校內部控制評價的效率和效果具有重要意義。

二、相關文獻綜述

國內學者對于內部控制評價的研究多集中于企業尤其是上市公司。由于我國行政事業單位內部控制起步較晚，對行政事業單位內部控制的研究研究多集中于內部控制的建設上，近幾年才逐步開始研究其內部控制評價問題。

一種是將行政事業單位作為整體進行研究。宋良榮和張金悅等（2013）構建了風險評估、控制活動和評價與監督三個維度的內部控制評價框架；唐大鵬和吉金海等（2015）通過分析內部控制評價目標導向模式和要素導向模式的利弊和適用范圍，提出了基于整合觀的內部控制評價體系；安廣實和周文琳（2015）構建了行政事業單位預算業務內部控制評價指標體系。

另一種是直接針對高等學校內部控制評價問題的研究，楊蓉（2013）、方薈和李建元（2013）、吳雙雙和劉鴻儒等（2015）、陳文川和黃凱穎（2015）以及劉威（2015）均構建了以內部控制五要素為基礎的高校內部控制評價指標體系。

通過對有關文獻的梳理可以發現，關于高等學校內部控制評價的研究存在以下不足：一是多以行政事業單位作為整體進行研究，有關研究中無法突出高等學校的特色，不具有針對性；二是評價指標體系的構建多以內部控制五要素為基礎，沒有融入最先進的全面風險管理理念，與內部控制的發展趨勢不相符。針對這些不足，本文旨在構建基于全面風險管理視角的高等學校內部控制評價指標體系。

三、全面風險管理的概念

目前學術界沒有對全面風險管理形成統一的定義。根據COSO委員會2004年發布的《企業風險管理——整合框架》（簡稱ERM框架）的定義，“全面風險管理是一個過程，它由一個主體的董事會、管理層和其他人員實施，應用于戰略制定并貫穿于企業之中，旨在識別可能會影響主體的潛在事項，管理風險以使其在該主體的風險容量之內，并為主體目標的實現提供合理保證”。ERM框架不是對“內部控制——整合框架（即IC框架）”舍棄，而是吸收了IC框架的主要內容并有所發展，將IC框架的五要素發展為八要素，將風險管理與內部控制相融合。ERM框架的發布，標志著全面風險管理型內部控制的誕生，代表著未來內部控制的發展趨勢。

四、高等學校內部控制評價指標體系構建

本文采用基于控制要素的內部控制評價指標體系構建方法，將ERM框架的八要素作為一級指標，構建了包含34個二級指標、103個三級指標在內的高等學校內部控制評價指標體系。該體系的主要評價指標如下：

（一）內部環境包含7個二級評價指標。風險管理理念主要評價：管理者是否樹立了風險管理理念，風險管理理念的理解和接受程度，風險管理理念是否運用到戰略制定和日常活動中，風險管理理念是否與高校的發展戰略相適應。風險容量主要評價：風險容量與高校發展戰略的匹配程度，是否對風險容量進行定性描述，是否對風險容量進行定量描述。誠信和道德價值觀主要評價：對誠信和道德價值觀的重視程度，誠信和道德價值觀是否在日常行為上得以貫徹，價值觀是否平衡了有關各方的利益，是否制定了違反誠信和道德價值觀的懲罰措施。勝任能力主要評價：特定崗位的勝任能力要求是否明確，有關人員是否具備所需的知識和技能，勝任能力和人力成本之間是否達到平衡。組織結構主要評價：是否設置了專門負責內部控制的職能部門，內部審計機構的獨立程度，內部監察機構的獨立程度，上述部門的組織地位是否與其職能相適應。權責分配主要評價：不相容職務是否分離，權利與責任是否對等，是否制定了明確的報告關系與授權規程。人力資源政策主要評價：人員的選拔與聘用是否考慮了專業勝任能力與職業道德，是否制定了完善的激勵與晉升制度，人員的招聘是否公開透明。

（二）目標設定包含5個二級評價指標。戰略目標主要評價：是否制定了明確的戰略目標，是否制定了實現戰略目標的發展規劃，戰略目標的制定過程是否考慮了有關風險，戰略目標是否與高校定位和國家教育發展規劃相適應。相關目標主要評價：是否將戰略目標在各層級細化，是否根據目標確定關鍵成功因素并制定績效評價標準，目標是否得到了必要的了解，是否制定了經營目標報告目標和合規目標。選定目標主要評價：選擇的目標是否支持高校戰略的實現，選定目標包含的風險是否在高校風險容量之內。風險容量主要評價：風險容量是否與選擇的戰略相一致，是否制定了戰略超過了風險容量時的解決措施，內部部門之間的資源分配是否考慮了總體的風險容量。風險容限主要評價：是否針對有關目標確定了風險容限，制定風險容限時是否考慮了目標的相對重要性，風險容限是否與風險容量相協調。

（三）事項識別包含6個二級評價指標。事項主要評價：是否充分考慮源自外部和內部的潛在事項，識別事項時是否考慮到不確定性，是否充分考慮到事項的正面影響和負面影響，是否區分事項發生的可能性和影響大小。影響因素主要評價：是否充分考慮源自外部和內部的對有關事項產生影響的因素，是否分析影響因素的重要性并集中關注起主要作用的因素。事項識別技術主要評價：是否建立了事項識別技術的組合和支持工具，事項識別技術是否即關注過去又著眼于將來，事項識別的深度、廣度、時機和范圍是否與高校的戰略和發展相適應。互相依賴性主要評價：是否考慮了事項之間的彼此關系，是否通過評估事項之間的相互關系以確定風險管理活動的指向。事項類別主要評價：是否將事項在高校內橫向匯總，是否將事項在職能部門內縱向的匯總，是否通過事項分類來考慮事項識別工作的完整性。區分風險和機會主要評價：是否區分風險和機會，是否在風險評估和應對過程中考慮風險和機會。

（四）風險評估包含5個二級評價指標。風險評估的背景主要評價：是否考慮了高校之間共通的事項和對本高校而言獨特的事項，是否考慮了預期事項和非預期事項，在確定高校風險特征時是否考慮到潛在未來事項。固有風險和剩余風險主要評價：是否區分固有風險和剩余風險，是否分別考慮固有風險和剩余風險。估計可能性和影響主要評價：對潛在事項的評價是否包括可能性和影響兩個方面，是否分析了可能性大小和影響大小的不同組合，評估風險的時間范圍和高校戰略與目標的時間范圍是否一致，風險潛在影響的計量單位是否與績效評價指標一致。評估技術主要評價：是否將定性和定量評估技術相結合，對特定部門的評估技術是否考慮了精確度的需要和該部門的特征。事項之間的關系主要評價：是否將互相關聯的事項組合評估，是否將影響多個部門的事項單獨考慮和匯總考慮，采用的評估技術是否適合于事項的性質和它們之間的相互關系。

（五）風險應對包含3個二級評價指標。評估可能的應對主要評價：是否考慮到應對方案對風險的可能性和影響的效果，是否考慮到應對方案的成本與效益，是否考慮到應對方案中的機會。選定應對方案主要評價：選定的應對方案能否使風險的可能性和影響處于風險容限之內，剩余風險超過風險容限時可能的解決措施，是否考慮到針對固有風險應對方案的附加風險。風險對策中的組合審度主要評價：是否站在高校整體的視角平衡剩余風險和風險容量，是否考慮高校內部門之間風險抵消的可能性。

（六）控制活動包含3個二級評價指標。與風險應對相結合主要評價：控制活動的設置是否符合風險應對方案的要求，在選擇控制活動時是否關注了彼此之間的關聯，是否考慮控制活動和風險應對方案及有關目標的相關性和恰當性。政策與程序主要評價：是否制定了與控制活動有關的政策和實現政策的程序，政策是否被有意識地和一貫地執行，是否對政策和程序采取適當的糾正措施。對信息系統的控制主要評價：信息系統一般控制是否有效且一貫地執行，信息系統應用控制是否有效且一貫地執行，有關人工控制是否有效且一貫地執行。

（七）信息與溝通包含2個二級評價指標。信息主要評價：信息系統的構造是否足夠靈活和敏捷，信息的獲取是否及時，信息是否具有足夠的深度，信息的質量是否滿足管理決策。溝通主要評價：管理者是否有效的傳達高校的風險管理理念和方法，內部溝通渠道是否順暢，與高校外部利益相關者的溝通是否順暢，溝通的方式是否多樣化。

（八）監控包含3個二級評價指標。持續監控主要評價：持續監控的有效程度高低，持續監控活動是否隨著時間目標等因素的改變而及時調整。個別評價主要考慮：個別評價的頻率和范圍是否合理，評價過程是否關注風險管理的運行，評價方法和工具是否科學。控制缺陷主要評價：是否確定了內部控制缺陷的認定標準，是否及時對控制缺陷進行整改，是否對控制缺陷的整改進行跟進。

五，結語

高等學校內部控制評價指標體系的構建有利于推進高等學校內部控制評價制度的發展與完善。本文針對目前有關高等學校內部控制評價指標體系研究的不足，基于目前最先進的全面風險管理視角，采用基于控制要素的內部控制評價指標體系構建方法，構建了包含8個一級指標、34個二級指標和103個三級指標在內的高等學校內部控制評價指標體系。該指標體系的建立，完善了有關高等學校內部控制評價的研究，可以作為“內部控制量化評價”的基礎，能夠綜合全面地對高校內部控制進行評價，具有比較強的可操作性，同時也符合內部控制的發展趨勢，對實務操作具有一定的借鑒參考意義。

參考文獻：

［1］財政部.行政事業單位內部控制規范（試行）.2012.

［2］財政部.關于全面推進行政事業單位內部控制建設的指導意見.2015.

［3］COSO委員會.方紅星，王宏譯.企業風險管理——整合框架［M］.大連：東北財經大學出版社，2005.

［4］陳關亭，黃小琳，章甜.基于企業風險管理框架的內部控制評價模型及其應用.審計研究［J］，2013（6）：93-101.

［5］唐大鵬，吉津海，支博.行政事業單位內部控制評價：模式選擇與指標構建.會計研究［J］，2015（1）：68-75.

（作者單位：中南財經政法大學會計學院）