戰略管理會計在企業中的實施

隋穎

[摘要]戰略管理會計是一個相對較新的概念，其在近幾年來引起了國內外學者的廣泛探討和研究，許多學者對此都提出了自己的見解，但是直到現在還沒有形成行業內公認的統一概念。本文以一家生產鋼鐵的傳統企業A公司的實際情況為基礎，結合目前已有的針對戰略管理會計體系的分析和研究，探討設計適合A公司發展的主要涉及成本管理、人力資源管理、績效考評以及管理信息系統的戰略管理體系，同時為戰略管理會計在企業中的實施提供一定的借鑒意義。

[關鍵詞]戰略管理；成本管理；人力資源管理；績效考評

一、相關概念

隨著技術的進步以及經濟的快速發展，企業在獲得豐富資源和更多機會的同時，也面臨著激烈的競爭和更加嚴峻的生存環境，傳統的管理會計早就已經不適應現代企業的發展需要，在這種形勢下，戰略管理會計應運而生。對于傳統行業來說，企業只有及時轉變舊有觀念，盡力完善戰略管理理論體系，培養高素質的專業化管理型人才，并且充分利用現代化戰略管理信息系統，才能在激烈的競爭環境中獲得生存的一席之地。目前，戰略管理會計在我國的發展處于初級階段，與國外的戰略管理研究水平相比還有很大的差距。戰略管理的定義分為廣義和狹義兩種，廣義的觀念主要是主張運用戰略對企業整體進行管理，狹義的觀念則主要是指對企業戰略的制定、實施、控制和修正進行管理。總的來說，戰略管理是企業管理中最基本的一個方面，其主要內容包括了企業目標的制定、戰略的規劃和戰略實施以及最終的績效考評等幾個方面。

二、研究現狀

西方國家學者西蒙最早提出戰略管理會計的概念，將競爭和戰略因素引入到管理會計中，認為戰略管理會計是用于構建與監督企業戰略的有關企業及競爭對手的管理會計的提供與分析，后來又強調了企業外部環境對戰略管理會計影響的重要性。此后，布朗維奇等學者也紛紛從不同角度分析和研究戰略管理會計的相關內容，并將戰略管理會計初步定義為“收集、分析企業的產品在市場和競爭對手方面的成本以及成本結構的信息，并在一定時期內監察企業及其競爭對手的戰略的管理會計”。雖然對于戰略管理會計的研究界內并沒有形成統一觀念，但是這些觀念存在著一定的共性，它們大都體現了戰略管理會計在彌補傳統管理會計不足方面上的一些基本特征：強調對顧客價值、主要競爭對手、市場以及外部環的分析，重視企業的長遠發展和公司的全局利益，比起傳統的管理會計，戰略管理會計更具有前瞻性和創新性，其在提供財務信息的基礎上，能夠為企業提供更多戰略相關的諸如質量、需求量、市場占有率等非財務信息，并將兩者有效地進行結合，改變了傳統會計比較單一的計量手段模式。相對于其他研究來講，戰略管理會計還是一個嶄新的領域。目前我國學者對戰略會計的研究剛剛起步，對戰略管理的相關理論研究主要是以引進和借鑒為主，也有學者結合我國實際對戰略管理會計在企業中的實施和運用進行了探索和研究。王化成和楊景巖（1997）研究認為，戰略管理會計是以企業價值最大化為目標，運用靈活多樣的方法，收集、加工、整理與企業戰略管理相關的各種信息，并據此來幫助管理當局確立戰略目標進行戰略規劃、評價戰略規劃業績的管理會計分支。溫素彬和李文思（2016）研究提出了基于價值鏈分析的管理會計的三維分析法。陳新寰（2017）深入研究挖掘了七大管理會計工具，包括生產作業成本、價值管理、異常管理、對標管理、財務轉型、風險防控、財務人才隊伍建設等管理會計工具在企業運營中的實際應用。

三、案例分析

（一）企業簡介

A企業是甲地一家經營二十多年的未上市的鋼鐵加工生產型企業，屬于地方性國有企業。近幾年國內從事鋼鐵行業的企業數量不斷增加，同行業的產品同質化現象嚴重，A企業面臨的競爭環境越來越激烈，企業內部傳統的管理會計體系早已不適應變化了的外部環境。因此，加快技術革新和體系創新，及時改變傳統落后的相關制度，實現從傳統會計向現代戰略管理會計的過渡對A公司來說是迫切之需。

（二）構建階段

針對A企業的行業性質以及結合戰略管理的主要內容，構建A企業的戰略管理體系，如圖1。

首先，需要分析A企業面臨的內外部環境，這里企業所面臨的內部環境包括企業自身的資源、管理辦法以及企業文化等方面，外部環境主要有兩類，一類是對生產經營能夠產生直接影響的環境因素，比如政府、股東等利益相關者，另一類是帶來間接影響的環境因素，諸如國家政策、文化環境等。外部環境很難預測，具有很大的不確定性，內部環境相對容易控制，因此企業應格外注意外部環境發生的變化，及時做出應對。其次，設定A企業的戰略目標，包括企業想要獲得的市場地位、想要達到的業績目標等，涉及的考核指標必須要方便、具體。然后確定企業宗旨和業務范圍，建立起企業的戰略管理系統，做好人力資源、戰略成本以及信息系統等方面的管理，最后建立起適合A企業自身發展的現代化戰略管理會計體系。

（三）實施階段

構建階段完成之后，開始戰略的實施階段，如圖1所示，戰略實施主要包括分析內外部環境、戰略成本管理、人力資源管理、信息系統管理、建立現代化企業制度以及考核績效幾個方面。

1.分析A企業外部環境

分析企業的自身狀況和面臨的外部環境時，一般采用SWOT分析方法，確認企業自身的優勢和不足以及面臨的機會和威脅。根據國家統計局數據顯示，2001年我國從事鋼鐵加工的企業達3155個，隨著國內經濟的快速發展，鋼鐵企業也得到了發展，到2015年我國從事鋼鐵行業的企業單位數增至10071個顯而易見，A公司所處鋼鐵行業的市場競爭越來越激烈，面臨的競爭對手越來越多，生存環境愈加嚴峻。

由表1可看出，最近五年我國鋼材市場的供大于求，需求量逐漸降低，國內產量不斷增加，進口量逐漸減少。因此，對于A企業來說，應當采取低成本戰略，當務之急是要盡可能地降低相關產品的成本來保住市場份額。

2.制定戰略目標endprint

國內市場競爭加劇，產品同質化現象較為嚴重，企業之間及其容易引發價格戰，最終導致兩敗俱傷。在這種形勢下如何制定合適的企業戰略？

首先，就企業性質而言，A公司是國有企業，因而企業在發展戰略上一定要體現國家導向，緊跟國家政策，在鋼鐵市場趨于飽和的狀態下，企業應響應國家號召，以減少資源浪費、提高效益為宗旨，實現產品的低成本、高效益；其次，從財務層面來說，A企業雖然屬于國有企業，但是屬于地方性企業，國家的支持畢竟是有限的，這就意味著企業不能過于依賴于國家，必須堅持自主創新、自力更生，以提高自身核心競爭力為主；再者，從企業面臨的外部環境分析，A企業的同行業競爭對手過多，惡性競爭十分嚴重，并且生產出的產品同質化較強，不容易形成產品差異化的競爭優勢，因而只能考慮采取降低成本的策略：此外，由于A企業之前采取傳統管理會計辦法，各項物耗指標還未達到行業平均水平，與國外先進水平相比更是存在巨大差距，其在以往的生產經營過程中存在嚴重的浪費現象，各項經濟管理制度執行不夠嚴格，因此，在改進管理和降低成本等方面具有較大潛力。

3.建立戰略管理會計系統

建立戰略管理信息系統，就是對舊有信息系統進行補充、改進和完善。在A公司舊有的信息系統中增加戰略管理模式，開發出適合企業發展的軟件信息系統，制定出適合企業長期發展的戰略計劃。管理信息系統通過對錄入數據進行加工、分析及處理，能夠對企業的生產經營提供決策支持，同時在信息系統中加入反饋子系統，對企業的行為選擇及時作出反饋和修正，從而提高企業的經營管理水平和經濟效益。此外，A企業還需要重建績效考核系統，立足于戰略發展來考核監督公司職員的工作績效，在對比競爭對手的基礎上確定具體考核目標，結果輸送到戰略管理信息系統，從而找出不足并進行改進，幫助將管理層制定相應的解決措施。

4.戰略成本管理

戰略成本管理是傳統成本管理在觀念上的創新，它不再是單純地關注企業生產效率的提高，而是更加注重實現顧客的價值需要，核心目的是為了獲得持久的競爭優勢。A企業選擇采取成本領先戰略，即在產品差異化不明顯的情況下，盡可能壓縮成本，從而在競爭中占有優勢。A公司的實際情況很適合采取低成本策略，利用技術進步和革新來不斷降低產品的成本。具體措施如下。

（1）模擬市場核算，進行成本否決。利用市場價格計算目標成本，將目標成本與實際成本的差額作為公司應挖掘的潛力，實施時要將指標細分落實到每個人身上，將成本控制與每個人的業績考核相掛鉤，最終形成一個嚴密的成本控制體系。

（2）在項目投資方面，量力而行，做不到控制進度的項目堅決否定，對前景較難預測或投資風險較大、回報具有很大不確定性的項目堅決否定，對投資項目事先進行有效分析，形成可行性分析報告，最終通過技術革新來實現降低消耗、節省成本的目的。

（3）在產品經營方面，進行市場調研，全面搜集外部信息，制定計劃價格，比較本企業實際水平與本行業的各項經濟技術指標，由此確定企業的發展目標，爭取超過同行業平均水平。

5.人力資源管理

重建績效考核系統之后，A公司將公司績效指標落實到了每個人身上，使得公司的經營績效與每個人都密切相關。在基本工資的基礎上，增加了項目獎金和績效獎金，即總工資一基本工資+項目獎金+業績提成，將公司利益和員工利益緊密聯系起來。可以引進基于EVA的激勵報酬系統，主要行政人員的獎金依據職位而定，相當于基本工資的20%-80%，實際最終獎金數額取決于公司以及該職員所處部門的EVA績效目標完成情況。一般行政人員的具體獎金計算如下：

EVA獎金=（工資*目標%*公司績效系數）*a%+（工資*目標%*部門績效系數）*b%+（工資*目標%*個人績效系數）*c%（這里的公司績效系數、部門績效系數和個人績效系數分別取值為1.1，0.9，1.5；a，b，c分別取值為50，40，10）

6.建立現代化企業制度

建立A企業的現代化企業制度，主要包括以下幾個方面。

（1）在建立現代化企業文化制度的過程中，首先確認企業的業務范圍和企業宗旨是明確企業的方向和發展道路的首要步驟，企業管理人員需要結合內外環境因素分析思考企業的業務范圍，將要進入的市場以及對針對的是哪類消費群體。

（2）確定公司的愿景，明確公司使命。為員工建立起共同的發展愿景，增強團隊協作精神，不僅僅是單純追求效益，兼顧內外發展，定期對員工進行培訓，鼓勵員工不斷提升自我，提高人員的專業素質，更要進而建立學習型、先進型企業。

（3）重視顧客滿意度，建立售后顧客反饋體系，真正做到站在顧客的角度思考問題，為其提供滿意的產品和優質的服務，才能在激烈的競爭中站穩腳跟，才能實現公司的長遠發展。

（4）企業應重視人才，為吸引和留住人才，A公司需要向他們提供有吸引力的福利和較好的待遇，如節假日、旅游以及績效獎勵等。由于A公司并未上市，故暫時不考慮股權激勵措施。

7.績效考評制度

戰略性的績效考評是將評價指標與企業實施的戰略相結合，不同的戰略對應不同的績效評價指標。針對A企業采取的低成本發展戰略，將成本指標納入了其績效考評制度中，建立基于成本指標和質量指標的雙重考核評價制度。實行“成本否決”制度，這是A企業成功采用低成本戰略的有力措施，在此之前，A公司曾將成本指標納入過經濟責任制進行考核，但是存在著考核不嚴等諸多問題。成本否決制度的重點在于“嚴”，成本指標與質量指標同樣重要，共同成為否決指標。無論其他指標完成的如何出色，只要成本指標未完成，則對職工的各項獎勵以及晉升的機會都要被否決。在該制度的執行下，A企業最終實現了控制成本、提升利潤的目標。

四、思考與啟示

隨著現代科技的迅速發展，全球化競爭加劇，現代企業不僅需要健康科學的日常管理體系，更加需要高瞻遠矚的戰略思想和眼光，戰略管理會計是管理會計發展的必然趨勢。戰略管理會計能夠使企業站在戰略的角度來思考和看待問題，能夠幫助企業做出全局性、長期性的戰略規劃，使其建立持久的競爭力，促使企業的良性循環和不斷發展。本文基于戰略管理會計理論，將A公司作為研究對象，通過為A企業構建戰略管理會計體系，分析了戰略管理會計如何在企業中得以運用和實施，進而提升公司的競爭力，為其創造更大的公司價值，實現從“職能管理”向“戰略管理”的過渡。endprint