企業年報審計重點內容及應對策略淺析

摘 要：隨著經濟的不斷快速發展，經濟業務類型不斷更新，審計業務面臨的問題越來越復雜。財務人員能力不足造成的財務信息錯報及人為造假串通舞弊事項，使社會審計難度加大。會計師事務所在業務承接及保持時，應當進行風險評估，確定審計風險領域及重點內容，制定有針對性的審計計劃和審計應對策略，可以較好地提高審計質量降低審計風險。

關鍵詞：工作目標;風險評估;重點內容;應對策略

會計師事務所需切實擔負起經濟市場財務信息質量“看門人”職責，深入運用風險導向審計理念與方法，保持職業懷疑與職業謹慎態度，勇于直面問題，敢于堅持原則，綜合考慮業務復雜程度、審計資源、勝任能力、工作時間要求等因素，統一全所的項目管理和人員委派，確保項目組成員具備勝任能力和必要素質并承諾遵守職業道德要求，密切關注經濟環境變化對上市公司經營情況可能產生的影響，嚴格貫徹風險導向審計理念，充分識別和評估可能存在的重大錯報風險，特別是舞弊導致的重大錯報風險，制定高質量的審計應對策略，對提高審計質量降低審計風險有著十分重要的意義。

一、工作目標

總體目標是通過年度財務報表審計工作，促進被審計單位及所屬子企業進一步規范會計核算和財務管理，提高會計信息質量，強化內部控制，防范和控制財務風險。

注冊會計師根據有關年度財務報表審計的要求，按照《中國注冊會計師執業準則》的規定，在對被審計單位及所屬子企業內控制度進行了解測試及風險評估的基礎上，對企業編制的財務報表的真實性、合法性和完整性進行全面審計，對企業內部控制制度體系建設及執行情況做出客觀評價。

二、風險評估

對新承接的審計業務，注冊會計師在明確被審計主體、時間范圍的前提下，通過對被審計單位經營環境、企業文化、財務狀況的了解，并實施控制了解、測試程序，評價被審單位會計報表存在舞弊、重大錯報的風險，確定審計風險領域及重點內容，制定審計策略及審計方案。

執行風險評估程序，包括實施詢問程序，詢問年度經營中是否出現異常波動情況;或者當前發生的重大會計處理問題;如重大的購并事宜等;如詢問倉庫人員，了解原材料、產成品等存貨的進出、保管和盤點等情況。

三、重點內容

結合相關企業審計工作經驗，企業審計存在的共性問題所做的初步判斷。隨著對被審計單位及其所屬子企業經營特點、行業狀況、內部控制等方面的了解和測試，將及時修正審計重點內容。

審計重點內容包括不限于以下主要方面：

1.企業內部控制制度的完整性、合理性、有效性

針對被審計單位業務領域，重點關注制造和國際貿易、物流服務業務等高風險領域;在管理上是否建立完善的內部控制、業務操作流程以及風險防范措施，并且在多方面加強相互牽制，如財務部門對業務部門的及時核對、加強內審部門和外部審計的力度等;企業資金運營、存貨采購及收發、儲運、工程項目承包建設與結算、固定資產管理、銷售與收款、對外投資決策等內部控制領域進行評價;關注財務核算以及軟件操作系統是否便利順暢，授權體系是否合理。

2.會計政策、會計估計及會計核算的合理性、合規性

重點關注會計政策是否遵循可比性原則;是否恰當并一貫執行;變更的合理性等方面。

3.合并報表編制的合規性、完整性、一致性

關注合并范圍內子公司是否均具有控制權;關注未納入合并報表范圍的子企業是否符合企業會計準則及其他有關規定;關注未納入合并范圍的子公司與母公司的產權、財務隸屬或管理關系;關注合并范圍內企業間的內部交易、內部往來、內部投資是否核對一致，合并抵銷是否符合會計準則的規定和要求，抵消是否充分;關注各子集團、直管單位及所屬子公司清算、出售等業務賬務處理是否符合國家相關法律法規和企業會計準則的規定;關注納入合并報表的長期虧損及資不抵債公司情況對被審計單位合并報表的影響，以及當年增加、轉回的未確認投資損失賬務處理是否正確。

4.企業財務狀況的真實性、合法性及完整性

（1）主要資產項目

對資產負債表各項目進行全面審計，確定各報表項目是否真實、完整，核算方法及會計處理是否準確、合規。重點關注以下方面：

貨幣資金，重點關注真實性，使用是否違法違規;從事國際貿易的企業銀行結售匯業務是否辦理及時，匯兌損益是否及時入賬，有無截留收入體外循環情況，同時關注境外企業資金有無管制或受到限制的情況。

應收款項，關注企業資金往來關系是否核算清晰，與實際情況是否相符。關注一年以上重要往來款項的真實性、完整性;是否存在潛在風險;對于業務規模大、客戶多、賬齡長的企業往來款，關注應收款項可收回性及其減值情況，特別是三年以上無法收回應收款項的潛在損失情況;針對進出口貿易企業，關注應收外匯款項的可收回性及其減值情況，特別是一年以上無法收回應收款項的潛在損失以及外匯資金運營情況。同時，對清產核資賬銷案存資產管理及損失處理情況予以充分關注。

存貨資產，關注是否建立與經營業務相適應的存貨實物管理體系;倉儲管理系統是否與財務核算體系相銜接，并及時核對一致;關注經營業務中存貨收發存業務及存貨盤點等事項的會計核算情況，以及存貨的采購、入庫、出庫時間的確認原則，是否存在跨期確認行為;關注存貨計價方法、計價原則是否前后期間一致，包括存貨入庫采購成本和出庫銷售成本的確認方法及其一致性。關注期末存貨是否存在賬實不符以及一年以上存貨發生潛在損失的情況;期末存貨可變現價值的確認方法是否合規;計提是否充足;存貨資產的損失情況及處理辦法，特別是長期積壓商品物資等存貨是否存在過期、變質、少結轉成本等原因導致資產發生減值的情形。

長期股權投資和金融工具，重點關注會計核算是否符合企業會計準則的相關規定;關注企業對外投資和金融資產的主要類型，分類是否準確，是否存在將投資款項作為往來款長期掛賬的情況;劃轉是否徹底;產權關系是否清晰;是否隱含法律和稅務等風險因素，企業是否行使股東權利等情況;對關停并轉企業的清理或核銷，以及長期股權投資轉讓出售是否符合有關規定，并經相關程序批準，會計處理是否及時、準確;關注企業高風險業務及規避風險的相關措施是否得當，交易性金融資產是否全部納入賬內核算，是否定期按市場公允價值進行調整等。

固定資產、在建工程結合資產質量調查，對固定資產、在建工程進行全面的清查盤點，對已報廢、已出售或閑置未用的固定資產、在建工程、無形資產及時進行清理、處置;對年度內企業新上在建工程項目、改擴建工程項目，關注其工程資金的來源渠道及具體使用情況;對新增加重大在建工程項目的審批情況、投融資情況、工程招投標及結算情況等事項進行重點審計;由于在建工程投資額大，合理確認借款費用資本化金額，取決于資本化項目的確定范圍、資本化率的確定及在建工程達到預定可使用狀況的判斷。借款費用資本化的規模，對企業各期經營效益構成重大影響。

（2）主要負債項目審計

對各種借款及往來實施函證，重點關注長期掛賬的應付款項是否合理，關注賬齡3年以上的債務數額及主要債權人情況;充分關注一年以上預收賬款是否存在未結轉收入的情況。

專項資金使用情況，根據國家相關部門撥付的專項資金的申請和批復文件，確定專項資金的性質，確定資產法或收益法核算方式。對于國家撥付的技術和產品開發專項資金，應重點檢查其實物占用形態，是否存在違反政策規定挪用資金的情況。

（3）經營成果和現金流量確認的真實性、合法性及完整性

①營業收入

經營收入審計確認需要考慮相關企業的業務特征、經營管理水平、內部經營環境、外部經營環境等因素。經營管理水平應關注企業盈虧總額、資產質量、負債情況、上次審計結果或檢查結果等因素;按照權責發生制的原則確認實現的收入，受制于內部控制固有缺陷或稅收方面的考慮，在收入確認方面可能存在著不符合會計準則的情況。抽查相關的合同或協議、訂貨單、出庫單、銷售發票等;對銷售和收款業務循環進行函證;審查收入確認的真實性、合規性。

對進出口和物流貿易業務收入，重點關注貿易收入的確認時點以及銷售價格的確認是否符合合同規定和收入的確認原則;對工程承包收入，關注工程承包收入的分期確認時點、確認依據以及相關成本費用的確認計量是否準確。

對當年發生虧損的企業，關注其年度經營計劃，結合經營業績考核指標，重點關注其收入、成本、費用是否真實、完整、準確，是否存在調節利潤指標的行為;特別關注企業開展大宗商品貿易業務的合理性、真實性，是否存在開展融資性貿易業務，做大業務規模，調節經營指標的行為。

②營業成本和費用

在審計過程中，應充分關注企業的成本、費用核算體系，進行同類企業技術參數對比，保證成本、費用支出的可靠計量。成本費用確認依據是否充分，成本費用結轉與相關收入確認是否相配比，是否存在跨期確認、少確認、不確認成本費用等情況;企業各項工資、住房公積金、養老金等職工薪酬等核算情況，是否存在多渠道開支、截留工資等不規范行為。

③關聯方交易

一般情況下，產業上下游企業具有一定的關聯關系，應關注關聯方交易是否具有真實的交易背景;是否存在通過關聯交易進行利益輸送和利潤轉移情形;重點審核主業與多經、主業與三產企業之間的關聯交易情況，購買商品、提供勞務及租賃資產等事項交易價格是否公允。

④現金流量

結合對財務狀況和經營成果的審計，對企業經營性現金流量、投資性現金流量、籌資性現金流量進行重點審計，特別關注經營性現金流量的真實性、完整性、合法性。

（4）資產質量狀況

關注企業資產是否充分保全，計算資本保值增值情況，是否存在重大資產損失或國有資產流失情況;分析應收賬款周轉率和存貨周轉率等財務指標變化規律，關注企業資產的運營情況及未來發展趨勢、發展潛力與潛在的財務風險;關注企業不良資產的增減變動及潛虧掛賬情況，包括不良股權投資、固定資產毀損報廢、往來潛虧掛賬等引起的資產損失情況。

（5）其他關注事項

針對首次承接審計業務，核實財務報表期初數據，重點關注企業對財務報表期初數的追溯調整數及其對會計報表的影響是否合理、準確。關注期初重大調整事項的依據及其合理性;會計政策變更、重大會計差錯更正、合并范圍變動及資產重組等對財務報表年初數的調整情況;結合對現金流量審計，特別關注經營性現金流量的真實性、合法性，企業實現營業收入及利潤與經營性現金流量是否匹配，具有合理性，判斷企業實現的利潤指標質量狀況。

四、應對策略

根據風險評估的結果，結合相關審計經驗，按照審計準則的要求，主要有以下審計應對策略：

1.以內部控制、系統風險的評價測試工作結果指導相關的審計工作

在審計過程中，了解被審計單位規模及業務性質，明確影響企業經營目標實現的各類主要風險，評價企業在風險的預警與識別、風險的評估與應對策略、風險的解決方案和信息管理與溝通機制等方面是否健全完善，是否運行有效，判定特定風險領域對財務報告的影響。

在審計過程中，充分了解和測試企業的相關內部控制，評價與交易和事項記錄有關的內部控制的有效性，以內部控制、系統風險的評價測試工作指導審計工作，對各重要項目數據進行比較分析以發現異常情況，確定進一步審計程序和審計重點領域。

2.創新審計思路和方法，將財務審計與內控評價、集團整體層面與子企業經營層、符合性測試與實質性測試、外部審計與年報審計相結合，提高審計效率和效果

財務審計與內控評價相結合，在重點對企業財務狀況、經營成果、現金流量、資產質量等進行審計的基礎上，抽取具有代表性的業務或個案進行深入分析，尤其關注與投資并購、資金運作、經營業務相關的內部控制設計的全面性、規范性與執行的有效性。

集團整體層面與子企業經營層面相結合，通過全面了解、測試企業內控制度及執行情況，從集團公司整體層面和子公司經營層面二個維度進行分層評估，既完成內控評價程序，又了解識別審計的重大錯報風險，以明確審計重點內容，確定和調整審計策略和計劃。外部審計與年報審計相結合，充分利用內部控制評價與財務審計的成果，為企業改善經營機制，提高管理水平，建立健全內控制度提出切實可行的管理建議。

3.通過分析、訪談、調研等程序，了解業務重大變化、關鍵風險領域，識別企業重大賬項和信息披露中存在的特定風險，確定重點審計對象和領域，擬定審計應對措施

通過審計人員對財務報表的分析，組織調查問卷、座談會、訪談等工作，開展企業重點業務剖析、風險管控和內部控制建設等問題調查研究，全面了解企業面臨的各類風險控制領域以及內部控制執行情況，進一步核實審計發現的有關重大事項，識別會計報表重大賬項和披露中存在的特定風險，同時，聽取被訪談人員對企業下一步經營發展的思路和相關建議。

通過了解被審計單位及其環境，識別和評估財務報表重大錯報風險，對高風險領域分派有適當經驗的審計人員或專家，在此基礎上擬定審計應對措施。

將審計全面涵蓋到企業財務狀況、資產質量、經營成果、財務收支真實性、重大經營活動和投資決策的合法合規性等各方面，根據企業業務特點，主要從生產經營、投融資、銷售、采購、職工薪酬、住房補貼等關鍵管理環節相關內控制度設計的合理性、執行的有效性方面進行審查、分析和評價，重點審計其合規性、合法性，關注其風險控制情況對企業經營的影響。

4.充分利用被審計單位近期內部與外部審計成果，積極與前任會計師溝通，提高審計效率

利用前任會計師事務所審計資料和成果，確定被審計企業會計報表期初余額，在利用會計師事務所和企業內外部審計成果時，采用一定的復核程序對相關成果進行適當的評價，運用獨立的專業判斷再加以利用，必要時追加適當的審計程序予以核實，以利于提高審計效率和審計質量。

5.建立審計溝通協調組織機構，確保持續、高效的審計溝通協調機制

（1）做到“三個統一”，即統一審計方案、統一培訓、統一項目管理

針對年報審計的特點，制訂統一的審計方案和審計指引及審計策略;統一業務培訓，組織被審計單位所屬成員企業和事務所審計人員參加統一業務培訓，培訓內容包括國資委、財政部和證監會等有關年報審計工作要求、年度財務審計總體方案、財務報表附注模板和財務報表附注匯總要求、內部交易及內部往來統計表、參審所審計調查問卷等。統一項目管理，根據被審計單位覆蓋地域廣的特點，為使各審計小組融為一個整體，提高審計工作效率，對審計工作進行統一項目管理。選派執業經驗豐富，工作能力較強的人員參加審計工作，保證審計工作質量。

（2）建立定期報告、隨時溝通機制

在審計過程中，審計項目協調小組與所屬企業財務部、被審計單位之間保持良好的溝通，以定期碰頭會、電話、傳真、電子郵件等方式隨時解答在審計過程中碰到的問題;協調解決現場審計工作中碰到重要問題、非常事項等;對重要問題、非常事項、可能出具非標準無保留審計意見的事項，以書面形式向審計協調小組匯報，研討統一規范和問題解答。

上報審計總結，各審計項目組負責人應于審計結束后，將其所承擔審計范圍內所有單位的審計工作總結，上報審計項目協調小組。現場審計組發現的重大問題或擬出具非標準無保留審計意見審計報告時，應及時將相關問題形成書面材料上報事務所項目合伙人，并及時與被審計單位溝通。

6.充分發揮會計師事務所技術支持平臺作用，控制審計風險

依托會計師事務所數據庫資料支持系統，提高審計效率和質量。在大數據及信息化日趨成熟的情況下，會計師事務所普遍建立了強大的財務審計數據資料庫和專業技術支持平臺，包括價格信息庫、行業信息庫、法規信息庫、專業人才庫等。資料內容包括圖書、軟件及項目工作日常資料。甚至事務所專家技術委員會適時提供強大的技術支持，及時解決審計過程中遇到的各種技術難題。技術支持可為現場審計人員節省查找資料的大量時間，從而為審計進度提供了有力的保障。

7.采用風險導向審計方法，評估審計風險，合理配置審計資源，優化審計程序

8.根據審計風險評估，合理確定并運用審計重要性水平，以降低審計風險

9.加強項目的組織管理，成立審計工作領導機構，委派具有豐富專業經驗及對相關行業和業務特點有深刻了解的審計人員，開展人員培訓，保證審計進度，提供審計后續增值服務

五、結論

了解被審計單位及其環境，執行風險評估程序并考慮其他風險因素及防范措施，確定審計風險領域及重點審計內容，制定行之有效高質量的審計應對策略，指導進一步審計程序的實施，合理配置審計資源，優化審計程序，提高審計質量降低審計風險，并確保審計工作按進度完成。

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作者簡介：董衛霞，供職于中勤萬信會計師事務所（特殊普通合伙），中級會計師，中國注冊會計師